I SA/Gl 1294/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel (spr.), Sędzia WSA Paweł Kornacki, Sędzia WSA Anna Rotter, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 19 stycznia 2022 r. sprawy ze skargi A. R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia kosztów egzekucyjnych 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z [...] r., nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 735 ze zm.; dalej: K.p.a.) oraz art. 64e § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1996 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1427 ze zm.; dalej: u.p.e.a. lub ustawa egzekucyjna) – po rozpatrzeniu zażalenia zobowiązanej A.R. (dalej także skarżąca) na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. (dalej organ egzekucyjny) z [...]r., nr [...] odmawiające umorzenia kosztów egzekucyjnych w całości oraz umarzające częściowo wyegzekwowane koszty egzekucyjne w wysokości [...] zł naliczone w wyniku dokonanych czynności egzekucyjnych na podstawie tytułów wykonawczych o numerach systemowych: [...] i [...] – utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny i prawny. Organ egzekucyjny prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanej na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez: 1) Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., 2) Dyrektora Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w R., 3) Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Wnioskiem z 12 września 2019 r. zobowiązana działając na podstawie art. 64e § 2 u.p.e.a. wniosła o umorzenie w całości kosztów egzekucyjnych powstałych w wyniku prowadzonego postępowania egzekucyjnego w sprawach prowadzonych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w P.: 1) znak sprawy: [...], podatek od towarów i usług za okres od 1.09.2018 r. do 30.09.2018 r., numer czynności: [...] (data dokonania czynności egzekucyjnej i uzyskania kwoty: [...]r., sposób wyegzekwowania: wpłata kwoty przez zobowiązaną, należność główna: [...] zł, odsetki za zwłokę: [...] zł, koszty egzekucyjne: [...] zł); 2) znak sprawy: [...], podatek od towarów i usług za okres od 1.10.2018 r. do 31.10.2018 r., numer czynności: [...] (data dokonania czynności egzekucyjnej: [...]r., uzyskanie kwoty: [...]r., sposób wyegzekwowania: zajęcie innych wierzytelności JPK, należność główna: [...] zł, odsetki za zwłokę: [...] zł, koszty egzekucyjne: [...] zł); 3) znak sprawy: [...], podatek od towarów i usług za okres od 1.11.2018 r. do 30.11.2018 r., numer czynności: [...] (data dokonania czynności egzekucyjnej: [...]r., uzyskanie kwoty: [...]r., sposób wyegzekwowania: zajęcie innych wierzytelności JPK, należność główna: [...] zł, odsetki za zwłokę: [...] zł, koszty egzekucyjne: [...] zł); 4) znak sprawy: [...], podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od 1.04.2018 r. do 30.04.2018 r., numer czynności: [...] (data dokonania czynności egzekucyjnej: [...] r., uzyskanie kwoty: [...]r., sposób wyegzekwowania: zajęcie rachunku bankowego, należność główna: [...] zł, odsetki za zwłokę: [...] zł, koszty egzekucyjne: [...] zł); 5) znak sprawy: [...], podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od 1.05.2018 r. do 30.05.2018 r., numer czynności: [...] (data dokonania czynności egzekucyjnej: [...] r., uzyskanie kwoty: [...]r., sposób wyegzekwowania: zajęcie rachunku bankowego, należność główna: [...] zł, odsetki za zwłokę: [...] zł, koszty egzekucyjne: [...] zł); 6) znak sprawy: [...], podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od 1.06.2018 r. do 30.06.2018 r., numer czynności: [...] (data dokonania czynności egzekucyjnej: [...] r., uzyskanie kwoty: [...] r., sposób wyegzekwowania: zajęcie rachunku bankowego, należność główna: [...] zł, odsetki za zwłokę: [...] zł, koszty egzekucyjne: [...] zł); 7) znak sprawy: [...], podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od 1.07.2018 r. do 31.07.2018 r., numer czynności: [...] (data dokonania czynności egzekucyjnej: [...] r., uzyskanie kwoty: [...] r., sposób wyegzekwowania: zajęcie rachunku bankowego, należność główna: [...] zł, odsetki za zwłokę: [...] zł, koszty egzekucyjne: [...] zł); 8) znak sprawy: [...], podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od 1.08.2018 r. do 31.08.2018 r., numer czynności: [...] (data dokonania czynności egzekucyjnej [...]r., uzyskanie kwoty: [...]r., sposób wyegzekwowania: zajęcie rachunku bankowego, należność główna: [...] zł, odsetki za zwłokę: [...] zł, koszty egzekucyjne: [...] zł); 9) znak sprawy: [...], podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od 1.09.2018 r. do 30.09.2018 r., numer czynności: [...] (data dokonania czynności egzekucyjnej: [...]r., uzyskanie kwoty: [...]r., sposób wyegzekwowania: zajęcie rachunku bankowego, należność główna: [...] zł, odsetki za zwłokę: [...] zł, koszty egzekucyjne: [...] zł); 10) znak sprawy: [...], podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od 1.10.2018 r. do 31.10.2018 r., numer czynności: [...] (data dokonania czynności egzekucyjnej: [...]r., uzyskanie kwoty: [...]r., sposób wyegzekwowania: zajęcie rachunku bankowego, należność główna: [...] zł, odsetki za zwłokę: [...] zł, koszty egzekucyjne: [...] zł); 11) znak sprawy: [...], podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od 1.11.2018 r. do 30.11.2018 r., numer czynności: [...] (data dokonania czynności egzekucyjnej: [...]r., uzyskanie kwoty: [...]r., sposób wyegzekwowania: zajęcie rachunku bankowego, należność główna: [...] zł, odsetki za zwłokę: [...] zł, koszty egzekucyjne: [...] zł); 12) znak sprawy: [...], podatek dochodowy od osób fizycznych za okres od 1.12.2018 r. do 31.12.2018 r., numer czynności: [...] (data dokonania czynności egzekucyjnej: [...]r., uzyskanie kwoty: [...]r., sposób wyegzekwowania: zajęcie rachunku bankowego, należność główna: [...] zł, odsetki za zwłokę[...] zł, koszty egzekucyjne: [...] zł); 13) znak sprawy: [...], podatek dochodowy od towarów i usług za okres od 1.12.2018 r. do 31.12.2018 r., numer czynności: [...] (data dokonania czynności egzekucyjnej: [...]r., uzyskanie kwoty: [...]r., sposób wyegzekwowania: zajęcie rachunku bankowego, należność główna: [...] zł, odsetki za zwłokę: [...] zł, koszty egzekucyjne: [...] zł); 14) znak sprawy: [...], podatek dochodowy w wysokości 19% pobierany od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za okres od 1.01.2017 r. do 31. 12.2017 r., numer czynności: [...] (data dokonania czynności egzekucyjnej: [...]r., uzyskanie kwoty: [...]r., sposób wyegzekwowania: wpłata kwoty przez zobowiązaną, należność główna: [...] zł, odsetki za zwłokę: [...] zł, koszty egzekucyjne: [...]zł); 15) znak sprawy: [...], podatek dochodowy od towarów i usług za okres od 1.03.2019 r. do 31.03.2019 r., numer czynności: [...] (data dokonania czynności egzekucyjnej: [...]r., uzyskanie kwoty: [...]r., sposób wyegzekwowania: zajęcie rachunku bankowego, należność główna: [...] zł, odsetki za zwłokę: [...] zł, koszty egzekucyjne: [...] zł). Alternatywnie wniosła o umorzenie w części kosztów postępowań egzekucyjnych prowadzonych przez ww. organ wobec dłużnika, tj. części kosztów ponad kwotę stanowiącą równowartość 0,75% kwoty wyegzekwowanych należności głównych odnośnie każdego z tytułów wykonawczych, na podstawie których prowadzone były postępowania egzekucyjne, jednak w ten sposób, aby łączne koszty egzekucyjne obciążające dłużnika nie przekroczyły kwoty [...] zł. W uzasadnieniu wniosku zobowiązana wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą polegającą na outsourcingu pracowniczym polskich i zagranicznych pracowników. Zaległości w objęte tytułem wykonawczym dotyczą zaległości z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych. Następnie wskazała, że brak zapłaty ww. należności wyniknął na skutek okoliczności niezależnych od dłużnika, tj. zatorów płatniczych kontrahentów, którzy regulowali swoje zobowiązania względem dłużnika ze znacznym opóźnieniem. Powołała art. 64e § 1 oraz § 2 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Podała, że brak umorzenia w całości lub części kosztów egzekucyjnych w niniejszej sprawie spowoduje u niej znaczny uszczerbek finansowy, mogący doprowadzić do niewypłacalności oraz spowodować konieczność zwolnienia znacznej części kadry pracowniczej. Przedsiębiorstwo zobowiązanej zatrudnia setki pracowników i w chwili obecnej boryka się ze znacznymi problemami związanymi z zatorami płatniczymi. W chwili obecnej dochodzi do sytuacji, w której strona zamiast wywiązywać się z obowiązku uiszczania opłat publicznoprawnych dokonuje spłaty wygórowanych kosztów egzekucyjnych. W ocenie zobowiązanej umorzenie kosztów egzekucyjnych jest uzasadnione także ze względu na okoliczności wymienione w art. 64e § 2 pkt 2 ustawy, tj. ze względu na ważny interes publiczny. Podkreśliła, że w sprawie doszło do wyegzekwowania kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 u.p.e.a., tj. przepisów nie zawierających stawki maksymalnej opłat za czynności czy opłat manipulacyjnych. Przywołane przepisy w tym brzmieniu Trybunał Konstytucyjny uznał za naruszające lub mogące naruszać Konstytucję ze wskazaniem warunków prowadzących do takiego naruszenia, jednakże organ władzy ustawodawczej wyroku TK nie wykonał (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. SK 31/14). Organ egzekucyjny postanowieniem z [...]r. odmówił umorzenia kosztów egzekucyjnych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej rozpoznając zażalenie zobowiązanej, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Zobowiązana wniosła skargę do tut. Sądu na postanowienie organu odwoławczego. Sąd wyrokiem z 26 maja 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 523/20 (dostępny, podobnie jak inne wskazane w uzasadnieniu orzeczenia, w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl) uchylił zaskarżone postanowienie, zasądzając na rzecz skarżącej koszty postępowania. W uzasadnieniu wyroku Sąd zwrócił uwagę na dwa aspekty: - wnikliwą analizę aktualnej sytuacji finansowej zobowiązanej i skonfrontowanie obciążających ją kosztów egzekucyjnych z obecnymi możliwościami płatniczymi (uzupełnienia materiału dowodowego), przy rozpoznawaniu żądania na podstawie art. 64e § 2 pkt 1 i 2 u.p.e.a., - uwzględnienia "ważnego interesu publicznego" w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14. Organ odwoławczy, w związku z ww. wyrokiem, postanowieniem z [...] r. uchylił rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. Organ egzekucyjny ponownie rozpoznając wniosek zobowiązanej postanowieniem z [...]r. odmówił umorzenia w całości kosztów egzekucyjnych oraz umorzył częściowo wyegzekwowane koszty egzekucyjne w wysokości [...] zł., naliczone w wyniku dokonanych czynności egzekucyjnych na podstawie tytułów wykonawczych o numerach systemowych: [...] i [...]. Pełnomocnik zobowiązanej kwestionując ww. postanowienie w części dotyczącej umorzenia w całości kosztów egzekucyjnych, zarzucił mu: 1) naruszenie art. 64 ust. 1 u.p.e.a. i art. 84 a także art. 190 ust. 1 Konstytucji RP, poprzez oparcie zaskarżonego postanowienia na przepisach oczywiście sprzecznych z Konstytucją RP, co wynika z uzasadnienia wyroku Trybunału konstytucyjnego RP z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14, 2) naruszenie przepisu art. 64e § 1 i § 2 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 7 K.p.a., poprzez uznanie, że nie istaniał podstawy do umorzenia kosztów egzekucyjnych w kwocie [...] zł., mimo iż zostały one wyegzekwowane w wysokości nieadekwatnej do zaangażowania organu w proces egzekucji i faktycznie wykonanych czynności egzekucyjnych, a ponadto stanowią dokuczliwą i nadmierną sankcję dla podatniczki, która składając wniosek z 12 września 2019 r. o udzielenie ulgi w spłacie kosztów egzekucyjnych, wskazała zakres ich umorzenia i dopuszczalną dla strony wysokość ich zapłaty, 3) naruszenie przepisu art. 7, art. 77, art. 107 § 3 K.p.a., poprzez dokonanie błędnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego w świetle przepisu art. 64e § 2 ustawy egzekucyjnej. Organ odwoławczy – po rozpoznaniu zażalenia zobowiązanej – utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Odnosząc się do zaleceń tut. Sądu zawartych w wyroku z 26 maja 2020 r., I SA/Gl 523/20 stwierdził, że organ egzekucyjny wezwał zobowiązaną do przedłożenia dokumentów niezbędnych do analizy jej sytuacji finansowej, które zostały przedłożone przy piśmie z 13 stycznia 2021 r. Ich ocena podlegała analizie organu egzekucyjnego w kontekście przesłanek warunkujących umorzenie kosztów egzekucyjnych (art. 64e § 1 i § 2 pkt 1 ustawy egzekucyjnej), z czego wyprowadzono wniosek, iż sytuacja finansowa zobowiązanej pogorszyła się (str. 11-12 postanowienia). W ocenie organu egzekucyjnego, działającego w ramach uznania administracyjnego, okoliczności te nie mogły skutkować umorzeniem kosztów egzekucyjnych w zakresie wnioskowanym w piśmie z 12 września 2019 r. Zdaniem organu zobowiązana nie wykazała konkretnego, bezpośredniego związku między wymiarem kosztów egzekucyjnych (ich wysokością), a znacznym uszczerbkiem finansowym (o charakterze kwalifikowanym). Ponadto organ egzekucyjny dokonał oceny "ważnego interesu publicznego" w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., w tym w szczególności w stosunku do spraw o nr [...] i [...], gdzie nastąpiła zapłata przez zobowiązaną egzekwowanych zaległości. Według organu brak rozwiązań ustawowych uwzględniających zastrzeżenia Trybunału Konstytucyjnego, nakładał na organy obowiązek jego stosowania przy zastosowaniu dotychczasowych rozwiązań wskazanych w ustawie egzekucyjnej. W tym zakresie organ egzekucyjny dokonał oceny wysokości pobranych kosztów egzekucyjnych i przesłanki "ważnego interesu publicznego" stwierdzając konieczność zachowania równowagi pomiędzy subiektywnym odczuciem zobowiązanej a funkcją fiskalną tych należności. Oznacza ona bowiem konieczność zapewnienia funkcjonowania organu egzekucyjnego, przy braku nadmiernego obciążenia strony ich wysokością tj. w granicach ustawowo dopuszczalnych, w tym wypadku określonych stosunkowo (procentowo) w zależności od dokonanych czynności egzekucyjnych (art. 64art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 ustawy egzekucyjnej w brzmieniu obowiązującym do 19 lutego 2021 r.). Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej organ egzekucyjny zasadnie również podkreślił konieczność zachowania równowagi pomiędzy podmiotami, które obowiązane są ponosić powstałe koszty egzekucyjne i brak podstaw do nieuzasadnionego uprzywilejowania jednego podmiotu, kosztem pozostałych w sytuacji udzielenia ulgi w ich zapłacie w zakresie żądanym przez zobowiązaną. W skardze zobowiązana (reprezentowana przez radcę prawnego) wniosła o uchylenie postanowienia organu II instancji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie: 1) art. 64 ust. 1 u.p.e.a., art. 31 ust. 3 oraz art. 84 Konstytucji RP, poprzez oparcie zaskarżonego postanowienia na przepisach oczywiście sprzecznych z Konstytucją RP, co wynika z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego RP z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14; 2) art. 64e § 1 i § 2 pkt 1 ustawy egzekucyjnej w zw. z art. 7 K.p.a., poprzez uznanie że nie istniały podstawy do umorzenia kosztów egzekucyjnych w całości w kwocie [...] zł, mimo że zostały one wyegzekwowane w wysokości nieadekwatnej do zaangażowania organu w proces egzekucji i faktycznie wykonanych czynności egzekucyjnych, a ponadto stanowią dokuczliwą i nadmierną sankcje dla podatniczki; 3) art. 7, art. 77, art. 107 § 3 K.p.a., poprzez dokonanie błędnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego w świetle art. 64e § 2 ustawy egzekucyjnej. W uzasadnieniu skargi zarzucono organom dokonanie analizy z pominięciem, czy w przedmiotowej sprawie za umorzeniem wnioskowanych kosztów egzekucyjnych przemawia ważny interes publiczny w oderwaniu od najważniejszej okoliczności potwierdzającej zasadność wniosku, czyli wyroku TK. W ocenie zobowiązanej przeprowadzona w ten sposób weryfikacja zasadności umorzenia kosztów egzekucyjnych jest wadliwa i wynika z braku wnikliwego przeanalizowania wszystkich okoliczności sprawy. W konkluzji wskazano, że w wyroku SK 31/14 nie była kwestionowana sama możliwość pobierania opłaty egzekucyjnej czy manipulacyjnej, a jedynie fakt braku określenia górnej granicy tych opłat. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności miedzy wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty zostały naliczone. Wspomniane przepisy zostały uznane za niekonstytucyjne w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy, wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę w trybie uproszczonym zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 w związku z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej P.p.s.a.) – podlegało postanowienie odmawiające umorzenia skarżącej kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64e § 1 oraz § 2 pkt 1 i 2 u.p.e.a. W niniejszej sprawie Sąd działa w granicach związania prawomocnym wyrokiem tut. Sądu z 26 maja 2020 r., I SA/Gl 523/20, którym uchylono poprzednio wydane rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. Zgodnie z zaleceniami zwartymi w wyroku, w toku ponownego rozpoznania sprawy, należało dokonać analizy aktualnej sytuacji finansowej zobowiązanej i skonfrontowanie obciążających ją kosztów egzekucyjnych z obecnymi możliwościami płatniczymi (uzupełnienia materiału dowodowego), przy rozpoznawaniu żądania na podstawie art. 64e § 2 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Ponadto rozstrzygnięcia wymagało uwzględnienie "ważnego interesu publicznego" w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14. Zgodnie z treścią art. 153 P.p.s.a., ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu Sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także Sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Przepis art. 153 P.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący i wywiera skutki w dwóch płaszczyznach, mianowicie ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponownie w tej samej sprawie nie mogą pominąć oceny prawnej wyrażonej we wcześniejszym orzeczeniu. Zasadniczym kryterium legalności decyzji (postanowienia) wydanej w postępowaniu ponowionym wskutek wyroku sądu administracyjnego jest więc zastosowanie się do wyrażonej przez ten sąd oceny prawnej oraz podporządkowanie się wytycznym co do dalszego postępowania (tak w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 czerwca 2021 r., III FSK 63/21). Sąd w wyroku z 26 maja 2020 r. przesądził kwestię istnienia jednej z przesłanek umorzeniowych oraz wskazał kryteria, które organ odwoławczy ma zbadać przy rozstrzyganiu wniosku strony. Natomiast z treści zaskarżonego i poprzedzającego go postanowienia wynika, że organy obu instancji uwzględniły wniosek skarżącej w części, w której nie doszło do realizacji środka egzekucyjnego, bowiem skarżąca dokonała dobrowolnej spłaty tytułów wykonawczych o nr [...] oraz [...], wprawdzie po doręczeniu jej zawiadomienia o zajęciu, lecz za które mimo to dokonano egzekucji z jej majątku kosztów w wysokości [...] zł. W ocenie organu I instancji stanowi to realizację wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14 na podstawie art. 64e § 2 pkt 1 i 2 u.p.e.a., jak wskazał "w celu zachowania równowagi między ważnymi interesami organu egzekucyjnego i Wnioskodawczyni oraz uwzględnieniem rzeczywistego nakładu pracy organu egzekucyjnego (...)". Z art. 64e § 1 i § 2 pkt 1 i 2 u.p.e.a. (w brzmieniu obowiązującym do 20 lutego 2021 r.) wynika, że organ egzekucyjny prowadzący postępowanie egzekucyjne może umorzyć w całości lub w części koszty egzekucyjne (§ 1); koszty egzekucyjne mogą być umorzone, jeżeli: 1) stwierdzono nieściągalność od zobowiązanego dochodzonego obowiązku lub gdy zobowiązany wykaże, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej; 2) za umorzeniem przemawia ważny interes publiczny. Przywołany przepis reguluje przesłanki, których zaistnienie daje organowi egzekucyjnemu możliwość podjęcia rozstrzygnięcia w zakresie umorzenia należnych mu kosztów egzekucyjnych. Przy czym, katalog tych przesłanek jest katalogiem zamkniętym, a każda z nich posiada samodzielny byt, co oznacza, iż wystąpienie choćby jednej z w/w przesłanek upoważnia organ egzekucyjny do wydania rozstrzygnięcia o umorzeniu powstałych kosztów egzekucyjnych. Sąd podziela pogląd, że umorzenie kosztów egzekucyjnych pozostawione zostało uznaniu organu egzekucyjnego. Jednakże uznanie to musi być poprzedzone rzetelnym, wszechstronnym i wnikliwym ustaleniem czy w sprawie nie zachodzą przesłanki umorzenia kosztów egzekucyjnych, zaś samo uznanie nie może być zupełnie dowolne, oderwane od okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy. W orzecznictwie dość powszechnie się przyjmuje, że w każdym przypadku złożenia wniosku o umorzenie należnych kosztów egzekucyjnych organ egzekucyjny powinien przeprowadzić postępowanie wyjaśniające, czy zachodzą okoliczności (przesłanki) wskazane m.in. w przepisie art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a. Przesłanki te powinny być oceniane indywidualnie w zależności od ustalonych okoliczności faktycznych występujących w konkretnej, rozpoznawanej sprawie. Jednocześnie organ, w ramach tej przesłanki, powinien zbadać (pomimo, że ustawodawca nie powiązał kosztów postępowania egzekucyjnego w administracji z jego efektywnością oraz realnymi nakładami pracy organu egzekucyjnego), czy koszty egzekucyjne nie przekształciły się w dokuczliwą sankcję, w sposób nieuzasadniony obciążającą stronę zobowiązaną (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2021 r., III FSK 51/21 i przywołane tam wyroki). Ugruntowane jest także stanowisko, że skuteczne jest złożenie wniosku o umorzenie kosztów egzekucyjnych nawet po ich wyegzekwowaniu, jak to miało miejsce w kontrolowanej sprawie (tak w wyroku NSA z 26 lipca 2016 r., II FSK 1746/14); nie stanowi to okoliczności spornej. W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania organ I instancji stwierdził, że sytuacja skarżącej uległa pogorszeniu, poniosła bowiem stratę: - za 2019 r. w wysokości [...] zł (przy dochodach [...] zł), - za 2020 r. w wysokości [...] zł (przy dochodach [...] zł). Z dniem 20 stycznia 2020 r. zamknęła prowadzoną działalność (firma FHU A). Obecnie skarżąca otrzymuje wynagrodzenie ze stosunku pracy: w Grupie A1 w wysokości [...] zł oraz w firmie B w wysokości [...] zł, które podlega zajęciu przez organy egzekucyjne. Jednocześnie skarżąca podała, że nie posiada innego dochodu, a jej wydatki miesięczne wynoszą [...] zł; jest rozwiedziona i mieszka z dwójką dzieci w wieku 15 i 17 lat. Łączna kwota zobowiązań skarżącej objętych postępowaniem egzekucyjnym wynosi [...] zł. Skarżąca jest właścicielką nieruchomości położonej w G., lecz w dziale IV księgi wieczystej ([...]) ujawniono obciążenia hipoteczne w wysokości [...] zł. Ponadto organ ustalił, że na jej rachunku bankowym prowadzonym w C SA brak środków finansowych podlegających zajęciu. Skarżąca posiada także przeterminowane należności w wysokości [...] zł oraz zobowiązania – [...] zł. Sytuacja skarżącej jest niewątpliwie trudna, lecz nie zachodzi przesłanka nieściągalności uregulowana w art. 64e § 2 pkt 1 u.p.e.a., bowiem pozostaje ona w stosunku zatrudnienia na podstawie umowy o pracę, a z jej wynagrodzenia są regulowane wymagalne zobowiązania. Trudno także w tej sytuacji przyjąć, że skarżąca nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez znacznego uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej. Stwierdzić bowiem należy, że nie każdy uszczerbek dla sytuacji finansowej strony uzasadnia przyznanie ulgi, ale uszczerbek o charakterze kwalifikowanym. W art. 64e u.p.e.a. chodzi o taki uszczerbek, którego skutki znacznie przewyższają normalne skutki związane z uszczupleniem majątkowym. Podstawą umorzenia kosztów egzekucyjnych w postępowaniu egzekucyjnym w administracji może być zatem wyłącznie obawa wystąpienia uszczerbku o charakterze istotnym, znacznym, czy też szczególnie dotkliwym, pozostającym jednocześnie w bezpośrednim związku przyczynowym z wymiarem kosztów egzekucyjnych. Taka sytuacja nie występuje w sprawie, ponieważ zobowiązana nie wykazała bezpośredniego związku przyczynowego między ewentualnym znacznym uszczerbkiem dla swojej sytuacji finansowej, a wymiarem kosztów egzekucyjnych. Oczywistym jest, że poniesienie kosztów egzekucyjnych stanowi dolegliwość odczuwalną w budżecie, lecz nie każdy uszczerbek finansowy strony uzasadnia przyznanie jej ulgi. Uszczerbek ten musi mieć charakter kwalifikowany, tj. taki, którego konsekwencje znacznie przewyższają normalne skutki związane z uszczupleniem majątkowym. Faktem jest, że zobowiązanie, które zostało wyegzekwowane od skarżącej jest bez wątpienia wysokie, a jego egzekucja pozostanie dotkliwa dla zobowiązanej. Jednak w ocenie Sądu organy zasadnie uznały, że sprawie nie zasiniała przesłanka z art. 64e § 1 pkt 1 u.p.e.a., gdyż po pierwsze nie można stwierdzić nieściągalności od zobowiązanego dochodzonego obowiązku, po drugie zobowiązana nie wykazała, że nie jest w stanie ponieść kosztów egzekucyjnych bez uszczerbku dla swojej sytuacji finansowej. Sąd w wyroku z 26 maja 2020 r. zwrócił ponadto uwagę, że skarżąca od samego początku (a więc już we wniosku o umorzenie kosztów egzekucyjnych) powoływała się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. SK 31/14 jako na okoliczność, którą należało brać pod uwagę przy rozpoznawaniu wniosku. Twierdziła, że organy egzekucyjne wykonały jedynie proste czynności egzekucyjne w postaci zajęcia rachunków bankowych i innych wierzytelności pieniężnych u znanych im kontrahentów strony, a więc nakład pracy i zakres czynności nie był adekwatny do wysokości pobranych kosztów egzekucyjnych. Jej zdaniem wyrok Trybunału Konstytucyjnego powinien być rozważony w ramach ww. przesłanki umorzenia kosztów egzekucyjnych tj. ważnego interesu publicznego. Trybunał w ww. wyroku orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP, a nadto, że art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. W swoich rozważaniach Trybunał wywiódł, że brak określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości), następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego, a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. Trybunał wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. Przywołany fragment w swej treści stanowi niewątpliwie argument do rozważenia za istnieniem ważnego interesu publicznego. Zasadność tego stanowiska znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, gdzie uznaje się, że w postępowaniu w przedmiocie umorzenia kosztów egzekucyjnych organ, w ramach przesłanki ważnego interesu publicznego, powinien również zbadać (pomimo, że ustawodawca nie powiązał kosztów postępowania egzekucyjnego w administracji z jego efektywnością oraz realnymi nakładami pracy organu egzekucyjnego), czy koszty egzekucyjne nie przekształciły się w dokuczliwą sankcję, w sposób nieuzasadniony obciążającą stronę zobowiązaną do ich poniesienia. Co więcej, skoro do obliczenia należności tytułem powstałych kosztów egzekucyjnych doszło na podstawie art. 64 u.p.e.a., tj. przepisów niezawierających stawki maksymalnej opłat za czynności czy opłat manipulacyjnych, zaś przepisy w tym brzmieniu Trybunał Konstytucyjny uznał za naruszające lub mogące naruszać Konstytucję ze wskazaniem warunków prowadzących do takiego naruszenia, a organ władzy ustawodawczej wyroku tego nie wykonał, to tym samym ważnym interesem publicznym, o którym mowa w art. 64e § 2 pkt 2 u.p.e.a. staje się uszanowanie, respektowanie orzeczenia Trybunału, a tym samym i samej Konstytucji RP (por. wyroki: WSA w Krakowie z 11 stycznia 2017 r., I SA/Kr 1291/16; WSA w Gliwicach z 19 września 2018 r., I SA/Gl 760/18; NSA z 28 lutego 2019 r., II FSK 3498/18). Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skoro wyrok Trybunału Konstytucyjnego, może stanowić podstawę do wznowienia postępowania i ponownego rozpoznania sprawy z uwzględnieniem wskazań zawartych w wyroku, które powinny być uwzględnione przy ocenie prawnych podstaw wydanej decyzji, to tym bardziej powinien być rozważony w ramach wymienionych wyżej przesłanek umorzenia kosztów egzekucyjnych (por. wyrok NSA z 28 lutego 2019 r., II FSK 3498/18). Również ta okoliczność nie była podważana przez organy. Zdaniem składu orzekającego organy naruszyły art. 153 P.p.s.a., ponieważ rozstrzygając sprawę ponownie nie uwzględniły oceny prawnej Sądu uchylającego wcześniejsze rozstrzygnięcie organu nadzoru, ani nie podporządkowały się wskazaniu tego Sądu w przedmiocie uwzględnienia treści wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie SK 31/14. Organy w dalszym ciągu nie rozważyły kwestii zaistnienia przesłanki z art. 64e § 2 pkt 2 ustawy egzekucyjnej. Nie spełniają bowiem tego wymogu rozważania organu I instancji zawarte na ostatniej stronie wydanego rozstrzygnięcia, dotyczące umorzenia części kosztów egzekucyjnych, jak tam wskazano, w odniesieniu do rzeczywistego nakładu pracy organu egzekucyjnego. Jak zauważył NSA w wyroku z 4 marca 2021 r., III FSK 1301/21 w orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowane są różne stanowiska na temat skutków przywołanego wyroku Trybunału dla praktyki ustalania opłat za czynności egzekucyjne. Najdalej idące zakłada, że skoro niezgodne z Konstytucją jest pominięcie w kwestionowanych przepisach maksymalnej wysokości opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej czy maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, to stosowanie tych przepisów w zgodzie z Konstytucją wymaga zrezygnowania z pobierania tych opłat (zob. wyroki NSA z 8 stycznia 2019 r., II FSK 2576/18; z 18 września 2019 r., II FSK 3238/17). Jednak w większości judykatów składy orzekające opowiedziały się za możliwością pobierania opłat egzekucyjnych z zachowaniem odpowiedniej proporcji. W tej grupie można odnotować orzeczenia, w których wskazano na konieczność miarkowania tych opłat, uzależniając ich wysokość od realiów konkretnego postępowania egzekucyjnego, czyli jego pracochłonności, czasochłonności i stopnia skomplikowania (zob. wyroki NSA: z 6 kwietnia 2017 r., II FSK 693/15; z 10 kwietnia 2018 r., II FSK 914/16; z 26 kwietnia 2018 r., II FSK 2621/17; z 14 marca 2019 r., II FSK 3700 i 3701/18; z 10 stycznia 2020 r., II FSK 869/18), orzeczenia negujące pogląd, że obowiązują tylko stawki minimalne opłat i tylko one mogą być stosowane przez organ egzekucyjny (wyrok NSA z 6 marca 2018 r., II FSK 2206/17), a także orzeczenia wskazujące, że skoro Trybunał Konstytucyjny zakwestionował tylko brak maksymalnych stawek opłat, a nie ich stosunkowy charakter, miarkowanie tych opłat może odnosić się tylko do przypadków przekraczania rozsądnych granic, których wyznaczenie może nastąpić z zastosowaniem obiektywnego kryterium w postaci maksymalnej stawki opłaty za zajęcie nieruchomości, z uwzględnieniem jednak mniejszego stopnia skomplikowania innych czynności egzekucyjnych, odzwierciedlonego w przewidzianej w odnośnych przepisach niższej stawce procentowej (wyroki NSA: z 20 lutego 2019 r., II FSK 2094/18; z 24 maja 2019 r., II FSK 407/19; z 26 czerwca 2019 r., II FSK 2549/17). W niniejszej sprawie organy nie opowiedziały się za żadnym z wymienionych stanowisk. Należy zwrócić uwagę, że skarżąca żądała umorzenia kosztów egzekucyjnych w całości, ewentualnie w części, tj. w zakresie stanowiącym równowartość 0,75% kwoty wyegzekwowanych należności, a więc nie przekraczające kwoty [...] zł. W rozpoznawanej sprawie wierzyciel (będący także organem egzekucyjnym) wystawił 15 tytułów wykonawczych (wymienionych na str. 2-5 niniejszego uzasadnienia). Dwa z nich zostały zrealizowane poprzez dokonanie dobrowolnej wpłaty przez skarżącą (poz. 1 i 14), część z nich obejmuje należności z tytułu podatku od towarów i usług. Natomiast tytuły wykonawcze wymienione pod poz. 4-12 dotyczą podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od kwietnia do grudnia 2018 r. (PIT-4R) i wszystkie zostały wystawione w tym samym dniu, tj. [...]r. i objęte czynnością egzekucyjną dokonaną w dniu [...]r., przy czym zostały w całości zrealizowane w tym dniu. Oczywistym jest, że to wierzyciel decyduje o tym, czy wierzytelność ma zostać objęta jednym czy wieloma tytułami wykonawczymi. Zgodnie zaś z art. 64 § 3 u.p.e.a. opłaty za czynności egzekucyjne, o których mowa w § 1 pkt 1-6, oblicza się oddzielnie od każdego tytułu wykonawczego, który był podstawą dokonania czynności egzekucyjnych. Z akt administracyjnych wynika, że organ egzekucyjny dokonał dwóch czynności egzekucyjnych: zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego oraz zajęcia innej wierzytelności pieniężnej. Tak więc czynności nieskomplikowanych i nie wymagających nadmiernego angażowania pracy pracowników aparatu egzekucyjnego, bowiem osiem wystawionych jednego dnia tytułów wykonawczych za okres od kwietnia do grudnia 2018 r., zostało zrealizowanych jednego dnia ([...]r.), a za każdy z wystawionych tytułów zostały pobrane koszty egzekucyjne oraz opłata manipulacyjna. Zatem egzekucja w tej części była w 100% skuteczna, lecz cechował ją zarówno niski nakład pracy, jak i niski stopień skomplikowania podejmowanych zadań, ograniczających się wyłącznie do ww. czynności egzekucyjnych. W uzasadnieniach rozstrzygnięć organów obu instancji zabrakło rozważań, czy koszty egzekucyjne, ustalone początkowo na kwotę [...] zł a obecnie na kwotę [...] zł, za podjęcie wyżej opisanych, kilku nieskomplikowanych czynności, pozostają w "racjonalnej zależności" do wysokości ustalonych kosztów egzekucyjnych; organy nie uwzględniły wszystkich okoliczności sprawy, które wymagały odniesienia całości ustalonej kwoty kosztów do poziomu skomplikowania wszystkich czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz globalnego nakładu pracy organu egzekucyjnego. Brak rozważań w tej materii powoduje, że organy nie oceniły w sposób kompleksowy adekwatności kosztów egzekucyjnych, którymi została obciążona zobowiązana. Nie dostrzegły, że mechaniczne odnoszenie ustalonych opłat do każdego tytułu wykonawczego z osobna (niezależnie od przyczyn wystawienia wielu, a nie jednego tytułu), przy niewielkim nakładzie pracy aparatu egzekucyjnego, może prowadzić do praktycznego braku stosowania standardów wynikających z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. Zaaprobowanie toku rozumowania, pomijającego ten aspekt sprawy, prowadziłoby do tego, że wystawienie wielu tytułów wykonawczych przy dokonaniu niewielu czynności egzekucyjnych obejmujących łącznie wystawione tytuły, prowadzić może do nadmiernego i nieuzasadnionego obciążenia fiskalnego. Zatem okoliczności tej sprawy powinny skłonić organ do ponownego poddania jej ocenie, przez pryzmat standardów wynikających z orzeczenia Trybunału z 28 czerwca 2016 r. Skład orzekający w niniejszej sprawie podzielił także stanowisko wyrażone w wyroku tut. Sądu z 7 lutego 2018 r., I SA/Gl 1167/17 i aprobującym go wyroku NSA z 28 lutego 2019 r., II FSK 2094/18, gdzie zwrócono uwagę na trzy aspekty istotne w niniejszej sprawie: - po pierwsze skutkiem orzeczenia Trybunału nie jest wyeliminowanie z porządku prawnego podstawy prawnej do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności. Podstawa do takiego postępowania organu egzekucyjnego pozostała, natomiast stosowanie tych przepisów nie może prowadzić do przekroczenia maksymalnego rozsądnego pułapu, zatem organy muszą tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było zarzucić im naruszenia standardów określonych w omawianym wyroku Trybunału Konstytucyjnego; - po drugie z uzasadnienia wyroku należy wyprowadzić wniosek, że mechanizm ustalania opłaty stosunkowej ze wskazaną jej górną granicą chroni przed nadmiernym fiskalizmem. Wartość wyznaczona kwotowo zakreśla bowiem maksymalny pułap opłaty i dzięki temu ogranicza kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością; - po trzecie powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy tzw. pominięcia prawodawczego. Pominięcia takie polegają na tym, że ustawodawca unormował jakąś dziedzinę stosunków społecznych, ale dokonał tego w sposób niepełny, regulując ją tylko fragmentarycznie. Opłaty, o których mowa w art. 64 § 1 i 6 oraz w art. 64a, wraz z wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty egzekucyjne. Co do zasady koszty egzekucyjne, z zastrzeżeniem § 2-4, obciążają zobowiązanego (art. 64c § 1 u.p.e.a.). Należy mieć również na uwadze to, że organ egzekucyjny, to zespół pracowników wykonujących wiele czynności egzekucyjnych, co zawsze wiąże się z powstaniem kosztów po jego stronie związanych z uruchomieniem i prowadzeniem postępowania, a z drugiej strony stwarza trudności z wyliczeniem opłaty wyłącznie rekompensujących faktyczne wydatki za dokonane czynności (przesłanie odpisu tytułu wykonawczego, zawiadomienia o zajęciu rachunku bankowego, czy zajęcie wierzytelności). W postępowaniu ponownym organ oceni, czy w realiach tej konkretnej sprawy, koszty egzekucyjne w kwocie [...] zł, realizują nie tylko cel fiskalny (finansują aparat egzekucyjny), ale czy również zachodzi racjonalna zależność pomiędzy wysokością kosztów, a podjętymi czynnościami przez organ egzekucyjny. Właśnie ta "racjonalna zależność", którą zaakcentował Trybunał w wyroku z 28 czerwca 2016 r. powinna być zasadniczą wskazówką dla określenia wysokości kosztów egzekucyjnych w danej sprawie. Z tych przyczyn Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie narusza wskazane wyżej przepisy prawa w sposób mających istotny wpływ na wynik sprawy i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 200, art. 205 § 2 P.p.s.a przy zastosowaniu § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 265) orzekł jak w sentencji wyroku.