I SA/Ol 381/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Jolanta Strumiłło Sędziowie sędzia WSA Anna Janowska sędzia WSA Przemysław Krzykowski (sprawozdawca) Protokolant specjalista Monika Rząp po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 listopada 2025 r. sprawy ze skargi M. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 16 czerwca 2025 r., nr 2801-IOV-2.4103.5.2025 w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od sierpnia 2019 roku do lutego 2020 roku oddala skargę. Naczelnik Warmińsko - Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie (dalej: Naczelnik, organ I instancji, NUCS ) wydał w rezultacie przeprowadzonej wobec M. W. (dalej: strona, skarżący, podatnik), prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą P. , kontroli celno-skarbowej i postępowania podatkowego, decyzję z 5 grudnia 2024 r. w przedmiocie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia 2019 r. do lutego 2020 r. Organ I instancji stwierdził, iż strona w kontrolowanym okresie dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w łącznej kwocie 60.720 zł, wykazany w 15 fakturach, na których jako wystawca figurowała W. sp. z o. o. Naczelnik na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), dalej jako u.p.t.u., zakwestionował skarżącemu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu wystawionych w omawianym okresie przez spółkę W. wskazując, że faktury te stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Ponadto podatnik posiadał pełną wiedzę, że rolą ww. Spółki, kierowanej faktycznie przez M. P., jest wyłącznie wystawianie na jego rzecz nierzetelnych faktur VAT z wykazanym w nich podatkiem. Organ I instancji, mając na uwadze art. 193 Ordynacji podatkowej (dalej O.p.) stwierdził także, że ewidencje zakupu VAT za okresy od sierpnia 2019 r. do lutego 2020 r. były prowadzone nierzetelnie i nie stanowią dowodu tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Na podstawie art. 23 § 2 O.p. Naczelnik odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania i dokonał jej określenia w oparciu o dowody zebrane w toku kontroli. Na skutek rozpatrzenia odwołania strony, zaskarżoną decyzją z 16 czerwca 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej: Dyrektor, organ odwoławczy, DIAS) utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Wskazał, że stosownie do normy art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111), dalej jako O.p., bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług w niniejszej sprawie uległ zawieszeniu z dniem 22 lipca 2024 r., kiedy to Prokurator [...] Wydziału Zamiejscowego Departamentu Ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji Prokuratury Krajowej w S. objął zakresem śledztwa nieprawidłowości wykazane w powiadomieniu Naczelnika UCS z 7 marca 2024 r. o popełnieniu czynu zabronionego, ujawnione m.in. w toku prowadzonej wobec skarżącego kontroli celno-skarbowej nr 378000-CPK1.5001.2.2024, w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od sierpnia 2019 r. do lutego 2020 r. oraz włączył do akt śledztwa akta tej kontroli celno-skarbowej. Organ pierwszej instancji doręczył 14 sierpnia 2024 r. pełnomocnikowi strony zawiadomienie, o którym mowa w art. 70c O.p., informujące przed upływem okresu przedawnienia o skutkach prawnych, jakie wywołuje art. 70 § 6 pkt 1 O.p.. DIAS powołał uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2021 r., I FPS 1/21. Ocenił, że nie miało instrumentalnego charakteru objęcie przez Prokuratora postępowaniem przygotowawczym stwierdzonych w niniejszej sprawie nieprawidłowości w zakresie rozliczania VAT przez podatnika. Było to uzasadnione zaistniałymi okolicznościami w aspekcie podejrzenia popełnienia przez skarżącego czynu zabronionego. Czynności prokuratorskie doprowadziły do postawienia zarzutów osobom biorącym udział w oszustwie podatkowym, zarówno działającym w imieniu spółki W.: F. P. i M. P. , jak i skarżącemu. Zarzuty te obejmują m.in. transakcje zakwestionowane w niniejszej sprawie. Postanowieniami z 29 stycznia 2024 r. Prokurator postawił zarzuty F. P. i M. P. . Postanowieniem z 19 kwietnia 2024 r. Prokurator postawił zarzuty skarżącemu. Dyrektor zauważył, że postanowienia o przedstawieniu zarzutów F. P. i M. P. Prokurator wydał jeszcze przed wszczęciem kontroli celno-skarbowej w niniejszej sprawie (kontrola została wszczęta 8 lutego 2024 r.). Działania Prokuratora miały zatem charakter uprzedni w stosunku do czynności podjętych przez organ prowadzący kontrolę celno-skarbową i postępowanie podatkowe. Postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe pozostawało w toku na dzień wydania decyzji DIAS. Wobec tego organ odwoławczy uznał, że nie ma podstaw, aby twierdzić w niniejszej sprawie, że postępowanie karne zostało wszczęte jedynie w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego strony. W odniesieniu do meritum sprawy DIAS uznał, że materiał dowodowy wskazuje na udział strony w nierzetelnym obrocie gospodarczym. Faktury wystawione na rzecz strony przez spółkę W. (dalej również: Spółka, spółka W.) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, bowiem nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Stanowisko organu pierwszej instancji w kwestii pozbawienia strony prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur wystawionych przez ww. Spółkę jest więc prawidłowe. Dyrektor wskazał, że strona od 13.12.2013 r., prowadziła działalność gospodarczą P. Jako przedmiot przeważającej działalności wskazano pozostałą działalność usługową, gdzie indziej niesklasyfikowaną. 31.03.2025 r. zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej, a 01.04.2025 r. został wykreślony z CEiDG. W kontrolowanym okresie podatnik był czynnym podatnikiem VAT. W okresie od sierpnia 2019 r. do lutego 2020 r. kontrolowany podatnik zatrudniał miesięcznie od 14 do 17 pracowników, miesięcznie średnio 16 pracowników (na podstawie informacji PIT-4R), głównie na stanowiskach pracownik drogowy i pracownik fizyczny. Z przedłożonych faktur sprzedaży wynikało, że podatnik świadczył usługi utrzymania i konserwacji obiektów inżynierskich administrowanych przez G., usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, usługi eksploatacji, konserwacji i udrażniania cieków wodnych, usługi objazdu i czyszczenia infrastruktury kanalizacyjnej. Dyrektor przytoczył ustalenia poczynione wobec wystawcy spornych faktur. Spółka W. została z dniem 24 listopada 2022 r. wykreślona z rejestru czynnych podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (mimo podjętych udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z podatnikiem albo jego pełnomocnikiem). NUCS ustalił w odrębnym postępowaniu prowadzonym wobec spółki W., że spółka ta nie prowadziła w okresie od lipca do grudnia 2019 r. rzeczywistej działalności gospodarczej, nie nabywała żadnych towarów ani usług, jak również nie dokonywała dostawy towarów oraz nie świadczyła usług. Faktury otrzymane przez nią na zakup towarów i usług, jak również faktury wystawione przez nią w kontrolowanym okresie nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wobec tego decyzją ostateczną z 21 stycznia 2022 r. nr 378000-CKK3.4103.16.2021 organ określił Spółce obowiązek zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u., wynikającego z wystawienia faktur, które nie dokumentują rzeczywiście przeprowadzonych transakcji gospodarczych, w tym wystawionych na rzecz skarżącej. Organ pierwszej instancji włączył do akt niniejszej sprawy materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania podatkowego prowadzonego w tym zakresie wobec Spółki. DIAS odnotował, że w spornym okresie strona świadczyła usługi na rzecz G. Oddział O. , Rejon O.1. , E. i G. , do wykonania których niezbędne było pozyskanie osób posiadających uprawnienia budowlane. Skarżący przedstawił również zestawienia umów zawartych przez inne prowadzone przez niego podmioty, tj.: S. sp. z o.o. oraz Z. sp. z o.o. (w okresie objętym postepowaniem strona była w ww. spółkach prezesem zarządu i wspólnikiem 50%) z G. wraz z przyporządkowanymi kierownikami. Wszyscy kierownicy robót, którzy uczestniczyli w tym czasie w wykonywaniu zadań w ramach umów zawartych pomiędzy skarżącym a G. , zostali przesłuchani w charakterze świadków oraz złożyli pisemne wyjaśnienia. Są to: A. G. , K. B. , Z. P. , D. P. . DIAS opisał te zeznania, jak też zeznania pracowników S. tj.: [...]. Organ przedstawił zeznania lub pisemne wyjaśnienia: - F. P. , który podał, że na prośbę swojego syna M. zgodził się zostać honorowym prezesem Spółki, która według jego wiedzy zajmowała się szkoleniami i nie wie czym jeszcze spółka się zajmowała, nie wie kto sporządzał dokumenty finansowe firmy, kto wystawiał faktury i kto miał dostęp do rachunków bankowych tej spółki; wskazał, że sprawami Spółki zajmowała się A. M. i pomagał jej D. M. ; - A. M. , która podała, że nigdy nie współpracowała ze Spółką, nie wie czym ta Spółka zajmowała się w latach 2018-2020, nie wie czym zajmuje się F. P., od rozwodu z jego synem M. w 2000 r. nie utrzymuje z nim żadnych relacji rodzinnych ani biznesowych. W latach 2018-2020 ani w żadnym innym okresie nie współpracowała ani nie utrzymywała kontaktów z F. P. ani z żadną osobą z tej spółki; - M. W. który nie wiedział, jaki był przedmiot działalności Spółki, podał tylko, że był to zakres ogólnobudowlany. W kontaktach ze Spółką reprezentował ją M. P. , o zakończeniu współpracy ze Spółką poinformował go M. P. , który powiedział, że jego ojciec sprzedaje spółkę. Strona wyjaśniła, że rolą Spółki było przejęcie odpowiedzialności za negatywne zdarzenia, które mogą wystąpić w związku z pełnieniem funkcji kierowników robót mostowych oraz dokonywanie rozliczeń tych kierowników. Organ odwoławczy nie dał wiary zeznaniom strony jakoby Spółka pozyskała kierowników robót mostowych i wykonała usługi czyszczenia kanalizacji dla skarżącej w spornym okresie. Z zeznań kierowników robót mostowych wynika, że nie znają F. P. ani żadnej innej osoby ze Spółki. Kontakt z kierownikami nawiązali pracownicy Spółki S. . Umowy zawarte pomiędzy kierownikami a spółką W. były dostarczane kierownikom do podpisu i odbierane przez pracowników Spółki S. i strony. W trakcie wykonywania zadań kierownicy kontaktowali się z G. oraz ze S. , a nie ze spółką W.. Potwierdzają to zeznania pracowników spółki S. , którzy również nie mieli żadnego kontaktu ze spółką W.. Na tle powołanych zeznań m.in. F.P. DIAS wskazał, że spółka W. została sztucznie wprowadzona do łańcucha transakcji tylko po to, żeby podnieść wartość tych transakcji i umożliwić stronie osiągnięcie sprzecznej z prawem korzyści podatkowej. Skarżący podał, że motywem zawarcia spornych transakcji ze spółką W. było scedowanie na tę spółkę odpowiedzialności za negatywne zdarzenia, które mogą wystąpić w związku z pełnieniem funkcji przez kierowników robót mostowych. Jednak w ocenie DIAS umowa z 1 lutego 2017 r., nie zawiera zapisu o przeniesieniu na Spółkę odpowiedzialności za negatywne zdarzenia, które mogą wystąpić w związku z pełnieniem funkcji przez kierowników robót mostowych. DIAS podał, że materiał dowodowy wskazuje na uczestnictwo tej Spółki w mechanizmie oszustwa podatkowego z udziałem "znikających podatników". Charakterystyczną cechą mechanizmu takiego oszustwa jest stworzenie łańcucha podmiotów pozorujących legalne prowadzenie działalności gospodarczej, a faktycznie zorientowanych wyłącznie na oszustwo podatkowe, polegające na wyłudzeniu VAT, w którym wykorzystywany jest podmiot pełniący rolę "znikającego podatnika". Podmiot taki nie odprowadza należnego podatku do budżetu, tworząc jednocześnie formalne podstawy do żądania jego zwrotu lub odliczenia przez inne podmioty na dalszym etapie obrotu. Schemat uczestnictwa strony w nierzetelnym obrocie gospodarczym był z góry ustalony i organ odwoławczy przedstawił go graficznie na str. 35 zaskarżonej decyzji. DIAS opisał podmioty uczestniczące w schemacie: [...]. Zaprezentował powiązania między spółkami wraz z zeznaniami i oświadczeniami osób w nie zaangażowanych. DIAS wskazał na elementy charakterystyczne dla podmiotów biorących udział w oszustwach podatkowych i stwierdził, że organ pierwszej instancji słusznie odmówił wiarygodności spornym fakturom, wystawionym przez W. na rzecz skarżącego. Faktury te nie odzwierciedlały bowiem przebiegu realnych transakcji gospodarczych. Spółka w rzeczywistości nie nabyła usług wykazanych na spornych fakturach i nie sprzedała ich stronie. Celem wystawienia spornych faktur było stworzenie pozorów rzeczywistego obrotu i wprowadzenie w obieg nierzetelnych dokumentów, dających skarżącemu podstawę do niezgodnego z prawem obniżenia zobowiązań podatkowych. Poza spornymi fakturami i umową zawartą ze Spółką strona nie przedłożyła żadnych dowodów ani wiarygodnych wyjaśnień, które chociaż uprawdopodobniłyby, że wskazane na tych fakturach transakcje pomiędzy tymi dwoma podmiotami miały miejsce. W toku postępowania przeprowadzonego wobec spółki W. decyzją z 21 stycznia 2022 r. Naczelnik UCS określił Spółce obowiązek zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u., wynikającego z wystawienia faktur, które nie dokumentują rzeczywiście przeprowadzonych transakcji gospodarczych, w tym wystawionych na rzecz skarżącej. Ustalono, że Spółka brała świadomy udział w obrocie pustymi fakturami mającymi dokumentować zdarzenia, które nie zostały dokonane pomiędzy stronami w nich określonymi, a istotną rolę w funkcjonowaniu Spółki odegrał M. P. , formalnie nie pełniący w tej spółce żadnej funkcji, był osobą upoważnioną do składania deklaracji w imieniu tego podmiotu. Spółka W. nie złożyła odwołania od decyzji z 21 stycznia 2022 r. Powyższe ustalenia są tożsame z ustaleniami dokonanymi w niniejszej sprawie. Ponadto Prokurator w toku wspomnianego wcześniej śledztwa, wydał 19 kwietnia 2024 r. postanowienie o przedstawieniu zarzutów skarżącemu. Zarzuty obejmują działanie strony w imieniu trzech podmiotów: Z. Sp. z o.o., jednoosobowej działalności gospodarczej P. oraz Spółki S. . Organ opisał zarzuty w odniesieniu do strony uznając, że stanowisko co do fikcyjnego charakteru spornych faktur znajduje także potwierdzenie w ocenie dokonanej przez Prokuraturę Krajową. Jak ocenił organ odwoławczy w niniejszej sprawie dowiedziono, że faktury na których jako wystawca figuruje spółka W. nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych. Skoro, tak jak w przypadku niniejszej sprawy, wykazano, że zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży pomiędzy spółką W. a stroną, to samo już udowodnienie tej okoliczności świadczy o tym, że strona wiedziała, że uczestniczy w przestępstwie podatkowym. Działała z premedytacją, w celu uzyskania korzyści kosztem budżetu państwa i nie może korzystać z tzw. domniemania "dobrej wiary". Strona bowiem nie powinna przyjmować do rozliczenia faktur VAT, które dokumentują czynności nieodzwierciedlające rzeczywistości. Zarzuty odwołania DIAS uznał za nieuzasadnione. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie wniesiono o uchylenie obu wydanych w sprawie decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zarzucono naruszenie: 1) art. 210 § 4 w związku z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c w zw. z art. 121 § 1 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na nienależytym wyjaśnieniu podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia w odniesieniu do kwestii zawieszenia biegu terminu przedawnienia, w kontekście uchwały NSA z 24 maja 2021 r., I FPS 1/21; 2) art. 70 § 6 pkt 1 w związku z art. 70c O.p. przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na instrumentalnym zastosowaniu przepisów o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego ze względu na wszczęcie postępowania karnego w sprawie o przestępstwo skarbowe; 3) art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia zaskarżonej decyzji, co w konsekwencji powoduje, że zaskarżona decyzja nie poddaje się kontroli sądowej – przede wszystkim poprzez nienależyte uzasadnienie decyzji polegające na braku wskazania i wyjaśnienia w tym uzasadnieniu w sposób przekonujący i wyczerpujący; a) dlaczego dla niniejszej sprawy istotne są nieprawidłowości dotyczące spółki W. i jej kontrahentów w sytuacji, gdy skarżąca nie posiadała jakiejkolwiek wiedzy o tych podmiotach; b) jaki związek ze sprawą skarżącej mają korekty dokonane przez dwóch kontrahentów spółki W.; c) w jaki sposób skarżąca powinna skontrolować czy spółka W. prawidłowo realizowała i rozliczała z urzędem skarbowym transakcje dokonywane z innymi kontrahentami; d) jakie konkretnie dowody wskazują na świadome uczestnictwo skarżącej w oszustwie podatkowym; 4) art. 122 i art. 187 § 1 i art. 180 § 1 oraz w związku z art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 191 O.p., w związku z art. 188 O.p. w zw. z art. 195 pkt 1 O.p. a także w związku z art. 123 § 1, art. 129, art. 180 § 1 i art. 188 O.p. poprzez: a) naruszenie zasady prawdy obiektywnej, która nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, oraz dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny dowodów zgromadzonych w postępowaniu, a także nieuzasadnione przyjęcie, że skarżący w świetle obiektywnych przesłanek towarzyszących okolicznościom transakcji nie był usługobiorcą świadczeń realizowanych przez spółkę W. mimo, że materiał przedstawiony przez Dyrektora wskazuje, że usługi były faktycznie wykonane i następnie "odsprzedane" przez Spółkę w ramach świadczeń kompleksowych na rzecz G. ; b) dowolną w miejsce swobodnej ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, prowadzenie kontroli celno-skarbowej i postępowania podatkowego, w szczególności dobór, gromadzenie i ocenę materiału dowodowego, pod z góry założony cel w postaci pozbawienia skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego, w tym przyjęcie, że spółka W. nie prowadziła działalności gospodarczej i nie mogła świadczyć usług mimo, że usługi były faktycznie nabyte przez Spółkę, gdyż były następnie "odsprzedane" na rzecz G. , pominięcie art. 8 ust. 2a u.p.t.u., i przyjęcie tezy o świadomym udziale strony w oszukańczym procederze, mimo braku dowodów wskazujących na świadomy udział skarżącego, a także poprzez prowadzenie postępowania pod odgórnie przyjęty cel, polegający na formułowaniu zarzutów oraz poszukiwaniu i dobraniu dowodów tak, aby potwierdziły one zasadność zakwestionowania prawa strony do odliczenia VAT naliczonego, także poprzez sposób funkcjonowania spółki W. i innych spółek, z którymi skarżąca nie nawiązywała żadnych relacji (nie były one jej znane) i prowadzenie postępowania w sposób, który nie dopuszcza innej możliwości niż teza, że podatnik dokonujący oszustwa (tu: spółka W.) nie może dokonywać w określonym zakresie czynności w ramach prowadzonej faktycznie działalności gospodarczej; c) nierzetelne przeprowadzenie przez organ postępowania dowodowego, sprowadzającego się do jednostronnego i nieobiektywnego gromadzenia materiału dowodowego jedynie w celu wykazania świadomego udziału skarżącej w oszustwie podatkowym, podczas gdy Dyrektor nie wskazał jakichkolwiek dowodów, które potwierdzałyby przyjętą tezę: - wskazujących na współpracę strony ze "znikającymi podatnikami" lub chociażby na ich znajomość lub jakiekolwiek zaangażowanie skarżącej w realizację kwestionowanych transakcji, - uprawdopodobniających twierdzenia Dyrektora, że strona uzyskała całość lub część korzyści podatkowych powstałych w zidentyfikowanych przez organy obu instancji łańcuchach transakcji, d) uwzględnienie przy ocenie znajdujących się w aktach mniejszej sprawy innych dokumentów pochodzących z akt śledztwa, które na żądanie Prokuratora zostały wyłączone do osobnego zbioru, niejawnego dla strony, co skutkuje naruszeniem przede wszystkim prawa do obrony, będącego fundamentalnym prawem procesowym strony postępowania; e) przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i uznanie bez racjonalnego wyjaśnienia, że "nietrafiony jest użyty przez M. W. argument, jakoby motywem zawarcia spornych transakcji ze spółką W. było scedowanie na tę spółkę odpowiedzialności za negatywne zdarzenia, które mogą wystąpić w związku z pełnieniem funkcji przez kierowników robót mostowych", podczas gdy przeniesienie odpowiedzialności na inny podmiot jest powszechnie stosowaną praktyką, zwłaszcza w sytuacji, kiedy skarżący większość czasu w latach 2018-2019 poświęcał choremu synowi, który wielokrotnie przebywał w szpitalu z powodu leczenia onkologicznego; f) nieprzeprowadzenie dowodów z przesłuchania szeregu świadków we wnioskowanym przez stronę zakresie, co uniemożliwiło podatnikowi czynny udział w prowadzonym postępowaniu w zakresie w jakim strona mogłaby uczestniczyć w czynnościach związanych z przesłuchaniem; w przypadku dowodów osobowych jest to o tyle istotne, że jako strona postępowania Spółka nie miała możliwości m.in. zadawania pytań mogących wyjaśnić szczegóły dotyczące współpracy i rozliczeń kierowników robót mostowych ze Spółką; w szczególności wskazano na nieprzeprowadzenie dowodu z wniosku o pozyskanie od Prokuratora dokumentacji oraz udzielenie wyjaśnień organowi w zakresie czynności zleconych przez Prokuratora lub posiadanej wiedzy dotyczącej stanu zdrowia F. P. ; 5) art. 193 § 1 i 2 w zw. z § 4 O.p. poprzez nieuznanie ksiąg podatkowych Spółki jako dowodu tego, co wynika z zawartych w nich zapisów; 6) art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że strona nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez spółkę W. (podmiot działający w roli podatnika i prowadzący działalność gospodarczą), dokumentujących nabycie usług pomimo, że ze zgromadzonego w toku postępowania materiału dowodowego wynika, że usługi zostały faktycznie wykonane i strona faktycznie je nabyła, gdyż następnie je odsprzedała w ramach świadczenia realizowanego na rzecz G. , zatem nabycie usług nastąpiło w celu wykorzystania ich do czynności opodatkowanych, co nie zostało faktycznie zakwestionowane przez organ podatkowy; 7) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w związku z art. 8 ust. 2a u.p.t.u. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że stronie nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez spółkę W. pomimo, że podwykonawcy Spółki mieli zawarte umowy (podpisane przez prezesa spółki W.) i tak je fakturowali, a świadczone usługi były rzeczywiście wykonane i nabywcą tych usług była ostatecznie strona, czyli faktury stwierdzały czynności, które były dokonane; Strona wniosła także o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dokumentów załączonych do skargi na okoliczność obecności strony w szpitalu przy hospitalizacji jego syna w latach 2017-2021. Podniesiono, że ma to wpływ na możliwą ocenę legalności zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu sprowadza się do oceny, czy w świetle zebranego materiału dowodowego oraz zastosowanych w sprawie przepisów prawa materialnego organy podatkowe zasadnie pozbawiły stronę skarżącą prawa do odliczenia podatku naliczonego w łącznej kwocie 60.720 zł. wykazany w 15 fakturach, na których jako wystawcy figurowała W. sp. z o. o.. W ocenie organów sporne faktury, wystawione przez W. sp. z o. o. na rzecz skarżącego M. W. stwierdzają zdarzenia, które w rzeczywistości nie zostały dokonane pomiędzy stronami w nich wskazanymi, a podatnik posiadał pełną wiedzę, że rolą tej Spółki, kierowanej faktycznie przez M. P. , jest wyłącznie wystawianie na jego rzecz nierzetelnych faktur VAT z wykazanym w nich podatkiem. W związku z powyższym organ podatkowy w zaskarżonej decyzji zakwestionował stronie na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktur. Strona skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem organów podatkowych, które zakwestionowały jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez W. sp. z o. o. W zaistniałym sporze rację należy przyznać organom podatkowym. W pierwszej kolejności należało ocenić stanowisko organu odwoławczego w zakresie przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług. Upływ terminu przedawnienia powoduje bowiem, że organ odwoławczy traci przedmiot sprawy. W niniejszej sprawie do przedawnienia zobowiązania podatkowego za okres od sierpnia 2019 r. do listopada 2019 r. doszłoby 31.12.2024 r., a za okres od grudnia 2019 r. do lutego 2020 r. dojdzie 31.12.2025 r. Nadmienić należy, że decyzja organu I instancji została doręczona Z. M. - pełnomocnikowi M. W. 17 grudnia 2024 r. W tym zakresie wskazać należy, że zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Z art. 70 § 6 pkt 1 jest powiązany art. 70c O.p., stosownie do którego organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. W ocenie Sądu odnosząc się do zarzutów skargi nie można się zgodzić z zarzutem instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego skarbowego. Zasadnie Dyrektor podał, że zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okresy od grudnia 2018 r. do lipca 2019 r. nie uległo przedawnieniu, gdyż bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania uległ zawieszeniu z dniem 22 lipca 2024 r. z uwagi na objęcie śledztwem o sygn.[...]nieprawidłowości wykazanych w powiadomieniu Naczelnika UCS z 7 marca 2024 r. o popełnieniu czynu zabronionego, i ujawnionych m.in. w toku prowadzonej wobec skarżącej kontroli celno-skarbowej nr 378000-CPK1.5001.3.2024, w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za te okresy rozliczeniowe (k. 1421 i 1504 akt kontroli). Śledztwo wszczął 11 grudnia 2023 r. Prokurator [...] Wydziału Zamiejscowego Departamentu Ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji Prokuratury Krajowej w S. , który następnie włączył do akt śledztwa akta kontroli celno-skarbowej prowadzonej wobec skarżącej. Należy podkreślić, że śledztwo o sygn. akt [...]zostało wszczęte przez Prokuratora 11 grudnia 2023 r., a więc jeszcze przed wszczęciem kontroli celno-skarbowej wobec M. W. (08.02.2024 r.). Śledztwo dotyczyło wystawiania nierzetelnych faktur VAT przez podmioty działające w zorganizowanej grupie przestępczej (m.in. przez spółkę W.) oraz posługiwania się tymi fakturami przez inne podmioty (w tym przez M. W.). Jak wynika z akt kontrolowanej sprawy dowody zgromadzone przez Prokuratora pozwoliły (jeszcze przed wszczęciem kontroli celno-skarbowej wobec M. W.) na postawienie zarzutów F. P. i M. P. (osobom działającym w imieniu spółki W.). Należy podkreślić, że wspomniane zarzuty obejmują m.in. transakcje zakwestionowane w niniejszej sprawie. W przedmiotowej sprawie postanowieniem z 29.01.2024 r. Prokurator postawił zarzuty F. P. Na stronach 16-17 ww. postanowienia wymieniono faktury wystawione przez spółkę W. na rzecz P., które zostały zakwestionowane w niniejszej sprawie. Z akt sprawy wynika, że w dniu 14 sierpnia 2024 r. organ doręczył pełnomocnikowi skarżącego zawiadomienie, o którym mowa w art. 70c O.p., informujące skarżącego przed upływem okresu przedawnienia o skutkach prawnych, jakie wywołuje art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Powyższe powoduje, że spełniono dyspozycję art. 70 § 6 pkt 1 w związku z art. 70c O.p. Za datę zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług M. W. za sporny okres, organ przyjął dzień 22 lipca 2024 r., bowiem z tym dniem Prokurator objął zakresem ww. śledztwa nieprawidłowości wykazane w powiadomieniu Naczelnika Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie z dnia 7 marca 2024 r. o popełnieniu czynu zabronionego, ujawnione w toku prowadzonej wobec M. W. kontroli celno-skarbowej w niniejszej sprawie oraz włączył do akt śledztwa akta tej kontroli celno-skarbowej. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego w dniu 22 lipca 2024 r. a więc na wiele miesięcy przed upływem terminu przedawnienia - w ocenie Sądu istniały okoliczności uzasadniające podejrzenie popełnienia czynu zabronionego przez stronę skarżącą. Wynikały one zarówno z materiału zgromadzonego przez Prokuratora, stanowiącego podstawę do postawienia opisanych wyżej zarzutów F. P. i M. P. , jak również z materiału przekazanego Prokuratorowi przez organ podatkowy, zebranego w początkowej fazie kontroli celno-skarbowej prowadzonej wobec M. W. (w tym pliki JPK_VAT złożone przez stronę skarżącą za sporny okres, w których skarżący odliczył podatek VAT z faktur wystawionych przez W. Sp. z o.o.) Należy zauważyć, że postanowienie o postawieniu zarzutów M. W. , Prokurator wydał 19.04.2024 r. a więc na 8 miesięcy i 12 dni przed upływem terminu przedawnienia. W niniejszej sprawie wynik kontroli celno-skarbowej organ I instancji sporządził 12.08.2024 r. Zatem jeszcze przed zakończeniem kontroli celno-skarbowej Prokurator zgromadził dowody pozwalające na postawienie zarzutów skarżącemu. Fakt postawienia zarzutów podejrzanym, tj. F. P. , M. P. i M. W. (postępowanie przeszło z fazy in rem do fazy ad personam) oznacza, że wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe nie miało pozorowanego charakteru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, lecz nakierowane było na ustalenie okoliczności popełnienia czynu zabronionego i pociągnięcie sprawców do odpowiedzialności karnej. Z akt kontrolowanej sprawy wynika, że śledztwo o sygn. akt [...] ma bardzo szeroki zakres, dotyczy przestępstw popełnionych w ramach zorganizowanej grupy przestępczej, w wyniku których doszło do uszczuplenia należności publicznoprawnej wielkiej wartości (w kwocie łącznej co najmniej 6.500.000,00 zł), a M. W. i spółka W. są jedynymi z wielu podmiotów zaangażowanych w przestępczy proceder, objęty tym śledztwem. W ocenie Sądu powyższe okoliczności świadczą jednoznacznie, że w przedmiotowej sprawie nie sposób uznać, że doszło do instrumentalnego zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Należy również zaznaczyć, że śledztwo prowadzi Prokurator [...] Wydziału Zamiejscowego Departamentu Ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji Prokuratury Krajowej w S. Prokuratura Krajowa jest naczelną powszechną jednostką organizacyjną prokuratury w Polsce, a Departament Ds. Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji został powołany do prowadzenia postępowań przygotowawczych w sprawach najpoważniejszych przestępstw (m.in. w sprawach o przestępstwa noszące cechy przestępczości zorganizowanej). Zdaniem Sądu oceniając przesłankę zawieszenia biegu terminu przedawnienia z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. trudno mówić o instrumentalnym wykorzystaniu przez organ podatkowy postępowania karnego, gdy czynności dokonuje Prokurator, czyli organ, który nie jest instytucjonalnie powiązany z organem prowadzącym postępowanie. Ze względu na pozycję i kompetencje Prokuratora jako organu ochrony prawnej, pełniącego szczególną rolę w postępowaniu karnym, w tym w postępowaniu karnym skarbowym, sprowadzającą się również do oceny zasadności, sprawności i prawidłowości przebiegu postępowania, nie sposób wszak przyjąć, by miał on uczestniczyć, czy też się przyczyniać do "pozorowanego" czy "instrumentalnego" prowadzenia sprawy karnej skarbowej dla potrzeb wstrzymania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wbrew przekonaniu pełnomocnika, w niniejszej sprawie Prokurator nie nadzoruje śledztwa prowadzonego przez finansowy organ postępowania przygotowawczego. W niniejszej sprawie śledztwo prowadzi sam Prokurator. Wywody skargi na temat obligatoryjnego nadzoru prokuratora w postępowaniach prowadzonych przez finansowe organy postępowania przygotowawczego nie mają zatem zastosowania do przedmiotowej sprawy. Niewątpliwie kluczowe znaczenie dla oceny zarzutów skargi w przedmiocie przedawnienia zobowiązania podatkowego ma uchwała NSA z 24 maja 2021 r., sygn. I FPS 1/21. W orzecznictwie sądów administracyjnych zapadłym na kanwie powołanej wyżej uchwały NSA podkreśla się, że okoliczności, które mogą rodzić obawę o instrumentalne wykorzystanie instytucji postępowania karnego-skarbowego to: 1. bliskość upływu terminu przedawnienia; 2. korelacje czasowe między poszczególnymi czynnościami organu podatkowego, a momentem wszczęcia postępowania karnego-skarbowego; 3. brak aktywności organu zmierzającej do realizacji celów postępowania karnego-skarbowego (wyrok NSA z dnia 25 maja 2022 r., sygn. akt I FSK 269/22). W związku z tym przyjmuje się, że w sytuacji, w której może zachodzić podejrzenie o instrumentalne wykorzystanie instytucji zawieszenia terminu przedawnienia, uzasadnienie zastosowania art. 70 § 6 pkt 1 O.p. wymaga przedstawienia przez organ podatkowy w uzasadnieniu decyzji okoliczności pozwalających na odniesienie się do tego zarzutu (wyrok NSA z 19 lipca 2022 r., sygn. akt II FSK 473/22). W dotychczasowym dorobku orzeczniczym akcentowane jest również, że ocena musi być dokonywana ad casum na gruncie konkretnej sprawy, a występowanie (lub nie) konkretnej okoliczności związanej z postępowaniem karnym skarbowym winno być oceniane w kontekście całokształtu stanu sprawy (wyrok NSA z 13 maja 2025 r., sygn. akt II FSK I FSK 629/24). Sąd, kierując się powołaną wyżej uchwałą NSA, nie znalazł podstaw do podzielenia zarzutów skargi ukierunkowanych na wykazanie, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego miało na celu wyłącznie zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Objęcie przez Prokuratora postępowaniem przygotowawczym stwierdzonych w niniejszej sprawie nieprawidłowości w zakresie rozliczania podatku VAT przez stronę skarżącą, nie miało instrumentalnego charakteru, ponieważ było uzasadnione zaistniałymi okolicznościami w aspekcie podejrzenia popełnienia przez M. W. czynu zabronionego. Oceniając okoliczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia w kontekście ww. uchwały NSA należy wskazać, że organ I instancji powiadomił organ prowadzący postępowanie przygotowawcze o podejrzeniu popełnienia czynu zabronionego przez stronę skarżącą w dniu 7 marca 2024 roku, a więc na długo przed upływem okresu przedawnienia. W kontrolowanej sprawie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji liczącej 50 stron maszynopisu organ odwoławczy przedstawił szereg argumentów świadczących o tym, że w niniejszej spawie nie sposób uznać aby doszło do instrumentalnego zawieszenia biegu terminu zwieszenia. Stąd zarzuty naruszenia art. 210 § 4 w związku z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c w zw. z art. 121 § 1 są bezpodstawne. Przechodząc do meritum sprawy wskazać należy, że podstawowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, który odpowiada stanowi faktycznemu, znajdującemu się w hipotezie normy prawnej. Tylko wówczas możliwe jest prawidłowe ustalenie zakresu praw i obowiązków strony. Odnosząc się do zarzutów prawa procesowego, zdaniem Sądu nie można zgodzić się z zarzutem naruszenia art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie zebrano bardzo obszerny materiał dowodowy, co pozwoliło na wszechstronne wyjaśnienie sprawy, zgodnie z dyrektywami art. 122 i art. 187 O.p. Zebrany materiał dowodowy został następnie, na podstawie art. 191 O.p., poddany wszechstronnej ocenie uwzględniającej zasady logiki i doświadczenia życiowego. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ wskazał fakty, które uznał za udowodnione, dowody, którym dał wiarę i przyczyny, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności oraz wyjaśnił podstawę prawną decyzji z przytoczeniem przepisów prawa, wypełniając tym samym dyspozycję art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 123 Ordynacji podatkowej, skarżącemu zapewniono możliwość zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, wypowiedzenia się w tym zakresie, a także możliwość złożenia wyjaśnień oraz dowodów. Zdaniem Sądu przy rozpatrywaniu niniejszej sprawy nie doszło do naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 180 § 1 w związku z art. 121 § 1, w związku z art. 191 i art. 188, a także w związku z art. 123 § 1, art. 129, art. 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej. Przechodząc do oceny zebranego materiału dowodowego w pierwszej kolejności należy przypomnieć, że WSA w Olsztynie wyrokiem z dnia 10 września 2024 r. sygn. akt I SA/Ol 320/25 oddalił skargę S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., której prezesem zarządu był M. W.. W przywołanej sprawie w wyniku przeprowadzonej kontroli celno-skarbowej stwierdzono, że skarżąca w analogicznym okresie od sierpnia 2019 r. do lutego 2020 r. dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wykazany w fakturach niedokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych na łączną wartość netto 308.000 zł, VAT 70.840 zł, na których jako wystawca figurował podmiot o nazwie: W. Sp. z o.o.. Przedmiotem transakcji wymienionych na 7 fakturach opiewających łącznie na kwoty: netto 308.000 zł, VAT 70.840 zł, wystawionych przez spółkę W. i rozliczonych przez skarżącą w deklaracjach VAT-7 za ww. okres, miał być nadzór nad realizacją zadania pt. utrzymanie obiektów inżynierskich G. . W przywołanej sprawie sygn. akt I SA/Ol 320/25 WSA w Olsztynie podzielił stanowisko organów podatkowych, że faktury VAT wystawione przez spółkę W. na rzecz Spółki S. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, bowiem nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Strona wiedziała, że faktury, na których jako wystawca figuruje spółka W. nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży. Świadczą o tym zeznania kierowników robót mostowych oraz pracowników skarżącej Spółki, jak też zeznania F. P. , a także dowody włączone z akt śledztwa sygn. akt [...]. Rola spółki W. sprowadzała się wyłącznie do generowania pustych faktur. Spółka świadomie posłużyła się fakturami nie dokumentującymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co bezsprzecznie wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, w tym pozyskanego z Prokuratury Krajowej. W przedmiotowej sprawie rola spółki W. była analogiczna jak w przywołanej sprawie I SA/Ol 320/25. Zdaniem Sądu organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przytoczył w sposób niezwykle obszerny ustalenia dotyczące funkcjonowania spółki W. w celu wyjaśnienia zasad jej udziału w mechanizmie oszustwa podatkowego oraz w celu udowodnienia, że wykazany na spornych fakturach podatek VAT należny spółka ta rekompensowała sobie odliczaniem podatku z nierzetelnych faktur wystawionych przez inne podmioty. Dzięki takim zabiegom spółka W. funkcjonowała jako hurtownia faktur, nie generując przy tym zobowiązań podatkowych. Zdaniem Sądu zebrany w sprawie materiał pozwala na stwierdzenie, że sporne faktury nie dokumentowały faktycznych zdarzeń gospodarczych. Zebrane dowody i ich analiza wskazują, że transakcje nie zostały zrealizowane. Skoro zatem faktury, którymi posługiwał się podatnik były nierzetelne, to określony w nich podatek nie był "podatkiem naliczonym", o którym mowa w art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. Stosownie do art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Jednocześnie w art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT wskazano, że w przypadku, gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług nie jest prawem samoistnym, lecz jest to prawo warunkowe tzn. prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru lub usługi. Zatem faktura nie jest absolutnym dowodem zdarzenia gospodarczego, któremu nie można by przeciwstawić innych dowodów. W przypadku powzięcia wątpliwości, co do tego, czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, organ podatkowy uprawniony jest do sprawdzenia zgodności faktury z tym zdarzeniem. Obrona prawa do rozliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych faktur VAT oparta wyłącznie na fakcie posiadania tychże faktur VAT jest niewystarczająca. W orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie prezentowany był pogląd, że organy podatkowe są uprawnione odmówić podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego, jeżeli w świetle obiektywnych przesłanek i bez wymagania od odbiorcy faktury, aby dokonał ustaleń, do których nie jest on zobowiązany, że wiedział lub powinien był wiedzieć, iż transakcja mająca stanowić podstawę prawa do odliczenia wiązała się z przestępstwem lub nadużyciem w zakresie podatku VAT. To, że prawo do odliczenia VAT naliczonego może zależeć od "dobrej wiary" wynika z szeregu wyroków TSUE (w tym m.in.: w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahageben i David, pkt 47; w sprawie C-285/11 Bonik, pkt 41), zaś kwintesencją tego orzecznictwa są tezy z wyroków TSUE z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawach C-642/11 Stoj trans EOOD i C-643/11 ŁWK-56 EOOD. Trybunał Sprawiedliwości UE w wyrokach tych podkreślił z jednej strony, że zasady neutralności podatkowej, pewności prawa i równości traktowania nie stoją na przeszkodzie temu, aby odbiorcy faktury odmówiono prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej ze względu na brak faktycznej czynności podlegającej opodatkowaniu - to jednak dla pozbawienia odbiorcy faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku - należy ustalić, w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków, że ów odbiorca wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, iż dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku od wartości dodanej, zaś sprawdzenie tego jest zadaniem sądu odsyłającego. Zaprezentowana wyżej wykładnia przepisów prawa materialnego jest jednolicie prezentowana w judykaturze (por. wyroki NSA z: 05 grudnia 2013 r., I FSK 1687/13; 07 lutego 2019 r., I FSK 1860/17; 21 maja 2019 r, I FSK 1003/17; 12 września 2019 r., I FSK 611/19; 25 września 2019 r., I FSK 588/19; 26 września 2019 r., I FSK 986/17; 02 października 2019 r., I FSK 1485/17; 07 lipca 2022 r., I FSK 1016/18). Z powyższego jednoznacznie wynika, że rzeczywiste nabycie towarów lub usług od wystawcy faktury jest elementem koniecznym mechanizmu odliczania podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego u nabywcy towaru przysługuje z tytułu podatku należnego powstałego u jego zbywcy, będącego następstwem realizacji przez zbywcę czynności opodatkowanej (sprzedaży towaru lub świadczenia usługi). Wyjątkiem od tej zasady jest możliwość odliczenia podatku naliczonego z faktury, która nie odzwierciedla rzeczywistości, przez podatnika, który nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że bierze udział w czynnościach mających na celu oszustwa (nadużycia) w podatku od towarów i usług, co z kolei ocenia się z uwzględnieniem podjętych przez niego aktów należytej staranności. W kontrolowanej sprawie bezspornym jest to, że w okresie objętym niniejszym postępowaniem strona skarżąca obniżyła podatek należny o podatek naliczony z faktur wystawionych przez W. sp. z o. o.. Jak wynika z akt kontrolowanej sprawy W. sp. z o. o. wpisana została do Krajowego Rejestru Sądowego dnia 19.11.2013 r. W okresie XII 2018 r. - VII 2019 r. wspólnikami Spółki byli M. P. i F. P. Prezesem zarządu był F. P. Kapitał zakładowy wynosił 200.000 zł, a przedmiotem przeważającej działalności była realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. W ww. okresie Spółka posiadała siedzibę w W. przy ul. [...]. Z dniem 24.11.2022 r. W. została wykreślona z rejestru czynnych podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (mimo podjętych udokumentowanych prób nie ma możliwości skontaktowania się z podatnikiem albo jego pełnomocnikiem). Podkreślić należy, że Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie przeprowadził wobec W. kontrolę celno-skarbową w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od lipca do grudnia 2019 r. Kontrola została następnie przekształcona w postępowanie podatkowe zakończone decyzją z 21.01.2022 r., znak: 378000-CKK3.4103.16.2021, w której organ określił Spółce obowiązek zapłaty podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, wynikającego z wystawienia faktur, które nie dokumentują rzeczywiście przeprowadzonych transakcji gospodarczych, w tym wystawionych na rzecz P. . W uzasadnieniu tej decyzji organ podatkowy stwierdził, że w okresie od lipca do grudnia 2019 r. W. nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, nie nabywała żadnych towarów ani usług, jak również nie dokonywała dostawy towarów oraz nie świadczyła usług. Faktury otrzymane przez nią na zakup towarów i usług, jak również faktury wystawione przez nią w kontrolowanym okresie nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wspomniana decyzja jest decyzją ostateczną (spółka W. w terminie ustawowym nie złożyła od niej odwołania). Z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy wynika, że organ podatkowy włączył do akt niniejszej sprawy materiał dowodowy zgromadzony w toku ww. postępowania podatkowego prowadzonego wobec W. sp. z o.o. w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące VII-XII 2019 r. Godzi się zauważyć, że F. P. przesłuchany w dniu 20.06.2024 roku w charakterze świadka zeznał, że w latach 2018-2020 prowadził własną działalność gospodarczą, w ramach której przede wszystkim wykonywał tynki cementowo-wapienne i gipsowe w budynkach mieszkalnych i przemysłowych jako podwykonawca dużych firm, w trzy brygady każda po 3-4 pracowników. Sam również pracował z pracownikami fizycznie. W zakresie W. sp. z o. o. zeznał, że na prośbę swojego syna — M. P. zgodził się zostać honorowym prezesem tej Spółki. Zeznał: "Ja z KRS wiem, że W. zajmowała się szkoleniami, tym mieli się zajmować państwo Małkowie, pamiętam, że coś podpisywałem w związku z tymi szkoleniami. Teraz nie jestem w stanie sobie przypomnieć czy czymś jeszcze ta W. się zajmowała. Nie pamięta, gdzie W. prowadziła działalność, musiałby zajrzeć do dokumentów. Przez cały czas byłem zajęty prowadzeniem mojej firmy P. F. , pracowałem w mojej firmie nawet po 16 godzin dziennie, łącznie z sobotami i niedzielami (...) w 100% poświęciłem się mojej firmie". Na pytanie czym zajmował się w W. sp. z o. o., udzielił następującej odpowiedzi: "Jako prezes honorowy wiem, że podpisywałem roczne sprawozdania, umowy, nie wiem kto sporządzał te dokumenty, być może D. M. (...) Dokumenty do podpisu dostawałem prawdopodobnie od A. M. ". Zeznał ponadto, że nie wie kto wystawiał faktury VAT w W. sp. z o. o., "być może mógł je wystawiać D. M. ". Nie przekazywał nikomu faktur VAT wystawionych przez tę Spółkę, ani nie odbierał faktur VAT wystawionych dla tej spółki. Zdaniem Sądu skarżący miał świadomość co do faktu, że faktury wystawione na jego rzecz przez spółkę W. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Świadomość ta w kontrolowanej sprawie została wykazana przez organ odwoławczy na podstawie obiektywnych dowodów, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wbrew zarzutom skargi, dowody świadczące o świadomości skarżącego nie dotyczą transakcji dokonywanych na wcześniejszych etapach obrotu, lecz dotyczą spornych transakcji pomiędzy skarżącym a spółką W. Materiał dowodowy zgromadzony w sprawie potwierdza, że skarżący wiedział, iż faktury, na których jako wystawca figuruje W. Sp. z o. o., nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży. O świadomości skarżącego świadczą wspomniane wcześniej zeznania kierowników robót mostowych oraz pracowników M. W., spółki S. , a także zeznania F. P. Jednoznacznie świadczą również o tym dowody włączone z akt śledztwa sygn. akt [...]. Podkreślić należy, że F. P. zapytany w toku przesłuchania czy zna [...] - wskazanych przez M. W., jako kierowników robót obsługujących w okresie objętym postępowaniem kontrakty wykonywane przez P. oraz S. - zeznał, że nie przypomina sobie tych nazwisk. Nic mu nie mówią te nazwiska. Nie wie czym te osoby zajmowały się zawodowo Z akt kontrolowanej sprawy wynika, że M. W. przesłuchany w dniu 06.06.2024 r. w charakterze strony zeznał, że S. Sp. z o.o. w latach 2018-2020 zajmowała się obsługą umów zawartych z G. na utrzymanie obiektów inżynierskich i dróg. Ponadto, zajmowała się odwodnieniem dróg, utrzymaniem systemów kanalizacyjnych dla dużych miast w Polsce, budowała też kanalizację, zajmowała się eksploatacją przepompowni. Nie pamiętał okoliczności poznania F.P., prawdopodobnie było to na jakiejś budowie. Nie wiedział, jaki był przedmiot działalności spółki W., według jego wiedzy był to zakres ogólnobudowlany. Wie, że miejscem siedziby tej spółki było mieszkanie przy ul. [...] w W. , ale nigdy w nim nie był. Wracając z pracy spotykał się na parkingu przed tym mieszkaniem z M. P. w celu przekazania dokumentów do księgowania, bowiem firma M. P. zajmowała się księgowością firmy P. . W kontaktach ze spółką W. M. W. osobiście reprezentował zarówno firmę P. jak i spółkę S. . Spółkę W. reprezentował M. P. . M. W. nie wiedział jaką funkcję w spółce W. pełnił M. P. , nie pytał go o to. Nie wiedział również w jaki sposób W. sp. z o. o. pozyskiwała osoby, które miały uprawnienia kierowników robót mostowych. Powyższe również potwierdza wniosek, że spółka W. nie prowadziła rzeczywistej działalności w zakresie pozyskiwania i udostępniania kierowników robót mostowych oraz usług związanych z utrzymaniem i konserwacją infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz M. W. w spornym okresie. Zdaniem Sądu dowody zgromadzone w sprawie wskazują, że spółka W. została sztucznie wprowadzona do łańcucha transakcji tylko po to, żeby podnieść wartość tych transakcji i umożliwić stronie skarżącej osiągnięcie sprzecznej z prawem korzyści podatkowej. W świetle powyższego brak jest podstaw do akceptacji twierdzeń strony skarżącej, że włączenie spółki W. do łańcucha transakcji podyktowane zostało koniecznością scedowania odpowiedzialności za negatywne zdarzenia. Kierownik budowy i kierownik robót ponosi bowiem odpowiedzialność ustawową. Podkreślić również należy, że na podstawie umów zawartych przez stronę skarżącą z G. , Wykonawca (M. W.) udzielił Zamawiającemu (G. ) gwarancji jakości na wykonane prace, a także rękojmi (§ 15 ust. 1 i 4 umowy). W tym stanie rzeczy twierdzenia strony skarżącej w powyższym zakresie zdaniem Sądu nie zasługują na uwzględnienie. Należy podkreślić, że w przedmiotowej sprawie wystawienie faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w żaden sposób nie wpłynęło na obciążenia podatkowe W.. Materiał zgromadzony w niniejszej sprawie dowodzi bowiem, że wykazany na spornych fakturach podatek VAT należny spółka ta rekompensowała podatkiem VAT naliczonym wykazanym na nierzetelnych fakturach zakupu, wystawionych przez inne podmioty. Materiał dowodowy wskazuje na uczestnictwo tej spółki w mechanizmie oszustwa podatkowego z udziałem "znikających podatników". Charakterystyczną cechą mechanizmu takiego oszustwa jest stworzenie łańcucha podmiotów pozorujących legalne prowadzenie działalności gospodarczej, a faktycznie zorientowanych wyłącznie na oszustwo podatkowe, polegające na wyłudzeniu podatku VAT, w którym wykorzystywany jest podmiot pełniący rolę "znikającego podatnika". Podmiot taki nie odprowadza należnego podatku do budżetu, tworząc jednocześnie formalne podstawy do żądania jego zwrotu lub odliczenia przez inne podmioty na dalszym etapie obrotu. Analiza materiału dowodowego prowadzi do wniosku, że P. uczestniczył w nierzetelnym obrocie gospodarczym, którego schemat był z góry ustalony. W ocenie Sądu istotna okolicznością jest to skarżący był jedyną osobą kontaktującą się ze spółką W. (żaden z pracowników M. W., ani Spółki S. nie miał kontaktu ze spółką W.). Z akt kontrolowanej sprawy wynika, że M. W. jest przedsiębiorcą posiadającym kompetencje (wykształcenie i doświadczenie w zakresie inżynierii sanitarnej) oraz potencjał (pracownicy i specjalistyczny sprzęt) do wykonywania prac czyszczenia instalacji kanalizacyjnej. F. P. wprost zeznał, że osobiście nie szukał kierowników robót mostowych, oraz że prawdopodobnie polecił ich M. W.. Ponadto, jak już wskazano świadomość skarżącego jednoznacznie potwierdza dowód z przesłuchania M. P. włączony do niniejszej sprawy z akt śledztwa sygn. akt [...]. W kontrolowanej sprawie zdaniem Sądu należy zwrócić uwagę, że w zaskarżonej decyzji organ przytoczył obszerne zeznania i pisemne wyjaśnienia 4 kierowników robót mostowych, którzy uczestniczyli w wykonywaniu zadań w ramach umów zawartych pomiędzy M. W. a G. . Przytoczył również zeznania 5 pracowników M. W. oraz 5 pracowników S. sp. z o. o., (M. W. - Prezes Zarządu i posiadający 50% udziałów w spółce S. , również deklarującej w spornym okresie zakupy od W.). Z przesłuchanych ww. czterech świadków trzech było pracownikami M. W.. Z zeznań i wyjaśnień kierowników robót mostowych obszernie przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (...) oraz z zeznań pracowników spółki S. (...), a także P. (...), wynika, że W. sp. z o. o. jest znana kierownikom robót jedynie dlatego, że figuruje na zawartych przez te osoby umowach. Nie poznali nigdy prezesa spółki W. F. P. , ani innych osób związanych z tą spółką. Nikt z W. Sp. z o.o. nie kontaktował się z nimi. Faktycznie kontakt z tymi osobami został nawiązany przez pracowników spółki S. , a także P. , którzy również nie mieli żadnego kontaktu ze spółką W.. W ocenie Sądu zebrany materiał dowodowy wskazuje, że w spornym okresie spółka W. nie prowadziła rzeczywistej działalności w zakresie pozyskiwania i udostępniania kierowników robót mostowych na rzecz M. W.. Wbrew zarzutom skargi, organ nie pominął okoliczności, że spółka W. podpisała umowy z kierownikami robót mostowych, dokonywała płatności za wystawione przez nich faktury, zgłaszała do ubezpieczeń społecznych kierowników nieprowadzących działalności gospodarczej, wykazała w deklaracjach VAT-7 faktury wystawione na rzecz skarżącego oraz faktury otrzymane od kierowników robót mostowych. W przedmiotowej sprawie organ ocenił te okoliczności na tle pozostałego materiału dowodowego i w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazał, że nie mogą wpłynąć na zmianę rozstrzygnięcia. Okoliczności te świadczą bowiem, że skarżący wraz ze spółką W. zadbały wyłącznie o formalną stronę "transakcji", nie przykładając wagi do aspektu legalności obrotu. Co więcej, dokumentacja została wytworzona wyłącznie w celu uwiarygodnienia fikcyjnych transakcji. Celem wystawienia spornych faktur było stworzenie pozorów rzeczywistego obrotu i wprowadzenie w obieg nierzetelnych dokumentów, dających M. W. podstawę do niezgodnego z prawem obniżenia zobowiązań podatkowych. Podkreślenia wymaga, że strona skarżąca, poza spornymi fakturami i umową zawartą ze spółką W. nie przedłożyła żadnych dowodów ani wiarygodnych wyjaśnień, które chociaż uprawdopodobniłyby, że wskazane na tych fakturach transakcje pomiędzy tymi dwoma podmiotami miały miejsce. Dla oceny świadomości działań skarżącego należy również wskazać, że w dniu 19.04.2024 r. Prokurator z [...] Wydziału Zamiejscowego Departamentu do Spraw Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji Prokuratury Krajowej wydał postanowienie o przedstawieniu zarzutów M. W. , które obejmuje działanie ww. w imieniu S. Sp. z o.o. i Z. Sp. z o.o., jak również w ramach działalności gospodarczej pod firmą P. . W zakresie indywidualnej działalności gospodarczej zarzuty te dotyczą m.in.: I. w okresie od 04.01.2017 r. do 02.03.2020 r. działania w zorganizowanej grupie przestępczej, do której należeli F. P. , D. M. , A. M. i inne ustalone i nieustalone osoby, w ramach której wystawiane były nierzetelne oraz poświadczające nieprawdę faktury VAT przez m.in. podmioty: [...]., której celem było popełnianie przestępstw karnych i karnoskarbowych związanych z wystawianiem nierzetelnych oraz poświadczających nieprawdę faktur VAT, przy czym rola M. W. polegała na przyjmowaniu jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą P. nierzetelnych i poświadczających nieprawdę faktur VAT celem ujęcia ich w księgach rachunkowych i zatajeniu prawdy oraz podawaniu nieprawdy w składanych przez ww. deklaracjach VAT co do kwoty wykazanego podatku naliczonego oraz tym samym uszczupleniu podatku VAT, II. w okresie od 30.01.2018 r. do 25.02.2020 r., jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą P., przyjęcia nierzetelnych (nieodzwierciedlających rzeczywistych transakcji gospodarczych) faktur VAT w łącznej kwocie 1.239.840,00 zł wystawionych przez W. Sp. z o.o., nierzetelnego prowadzenia ewidencji VAT w związku z ujęciem ich w rejestrach VAT, podania danych niezgodnych ze stanem rzeczywistym w deklaracjach VAT-7 złożonych Naczelnikowi Urzędu Skarbowego W., w wyniku czego M. W. uszczuplił należność publicznoprawną poprzez obniżenie podatku należnego o podatek naliczony w łącznej kwocie 231.840,00 zł wynikający z nierzetelnych faktur zakupu, co do których, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nie przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający . W świetle powyższych ustaleń Prokuratora z [...] Wydziału Zamiejscowego Departamentu do Spraw Przestępczości Zorganizowanej i Korupcji Prokuratury Krajowej, w ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych co do fikcyjnego charakteru spornych faktur jest w pełni uzasadnione. Skarżący świadomie posłużył się fakturami nie dokumentującymi rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, co bezsprzecznie wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, w tym pozyskanego z Prokuratury Krajowej. Mając na uwadze wszystkie opisane wyżej okoliczności, za prawidłowe należy uznać stanowisko organów podatkowych w przedmiocie pozbawienia strony skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego ze spornych faktur. W kontekście poczynionych w przedmiotowej sprawie ustaleń stwierdzić należy, iż zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a), art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a) w związku z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT są nieuzasadnione. Bezpodstawne są również zarzuty naruszenia art. 21 § 3 i 3a Ordynacji podatkowej w związku z art. 99 ust. 12 ustawy o VAT, a także art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1 w zw. z art. 29a ust.l, art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. W niniejszej sprawie dowiedziono, że faktury na których jako wystawca figuruje W. sp. z o. o., nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych. Skoro, tak jak w przypadku niniejszej sprawy, wykazano, iż zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży pomiędzy W. a M. W., to samo już udowodnienie tej okoliczności świadczy o tym, że strona skarżąca wiedziała, że uczestniczy w przestępstwie podatkowym. Strona skarżąca nie powinna przyjmować do rozliczenia faktur VAT, które dokumentują czynności nieodzwierciedlające rzeczywistości (por. wyrok NSA z dnia 13 października 2015 r., sygn. akt I FSK 940/14, wyrok NSA z 22.09.2020 r., I FSK 2047/17). Odnosząc się do powołanych w skardze tez z orzecznictwa na temat przesłanek badania dobrej wiary podatnika, Sąd pragnie podkreślić, że obszerny materiał dowodowy zgromadzony w sprawie wskazuje na świadome uczestnictwo strony skarżącej w oszustwie podatkowym. Wbrew zarzutom skargi, materiał ten potwierdza, że strona skarżąca wiedziała, iż faktury, na których jako wystawca figuruje W. sp. z o. o., nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży. Świadczą o tym cytowane wcześniej zeznania kierowników robót mostowych, pracowników spółki S. , pracowników M. W., a także zeznania F. P. i M. P. Jednoznacznie świadczą również o tym dowody włączone z akt śledztwa sygn. akt [...]. W ocenie Sądu niewiarygodne w świetle zasad logiki i doświadczenia życiowego są zeznania M. W., jakoby o powyższych okolicznościach (jako prowadzący firmę P. , a także prezes spółki S. ) nie wiedział. Należy przypomnieć, że M. K. (pracownik S. sp. o. o. i P. ) zeznał, iż udzielił K. B. i A. G. informacji, że W. sp. z o. o. będzie zajmowała się ich obsługą finansowo-kadrową, zeznał też, że taką wiedzę musiał mieć od M. W.. W ocenie Sądu nie znajduje również uzasadnienia zarzut naruszenia art. 193 § 1, § 2 w zw. z § 4 Ordynacji podatkowej. Jak stanowi przepis art. 193 § 1 O.p., księgi prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy, stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Stosownie do art. 193 § 2 ww. ustawy, księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Natomiast, zgodnie z art. 193 § 4 ww. ustawy, organ podatkowy nie uznaje za dowód w rozumieniu przepisu § 1 ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy. Mając na uwadze przepis art. 193 § 4 O.p., w ocenie Sądu organ podatkowy prawidłowo ocenił, że prowadzone przez stronę skarżącą ewidencje zakupu VAT za okresy od grudnia 2018 r. do lipca 2019 r. nie są rzetelne, w części dotyczącej zakwestionowanych transakcji i nie stanowią dowodu tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Powyższe znalazło odzwierciedlenie w prawidłowo sporządzonym protokole z badania ksiąg z 27.09.2024 r., który doręczono stronie skarżącej w dniu 11.10.2024 r.. Pozbawiając księgi podatkowe mocy dowodowej, organ, na podstawie art. 23 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zasadnie odstąpił od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, ponieważ dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalały na określenie podstawy opodatkowania. W ocenie Sądu zarzut niezastosowania przez organ I instancji art. 8 ust. 2a ustawy o VAT jest bezzasadny. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. W niniejszej sprawie materiał dowodowy nie pozostawia żadnych wątpliwości, że spółka W. nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej w zakresie wskazanym na spornych fakturach, nie brała udziału w świadczeniu usług na rzecz M. W., a trudniła się wyłącznie wystawianiem fikcyjnych faktur, które posłużyły wielu podmiotom, w tym stronie skarżącej, do nieuprawnionego odliczenia podatku VAT i w konsekwencji uzyskania korzyści podatkowej, tj. zaniżenia zobowiązania/zawyżenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Zdaniem Sądu nie zasługują na uwzględnienie zarzuty nieprzeprowadzenia dowodów z przesłuchania w charakterze świadków A. L. - Kierownika Rejonu O.1. G. Oddziału O. , T. P. - Terenowego Inspektora Mostowego Rejonu O.1. G. Oddziału O. , K. B. - Kierownika Robót Mostowych. W niniejszej sprawie organy nie kwestionują bowiem, wbrew twierdzeniom pełnomocnika, faktu wykonania usług przez kierowników robót mostowych. Jednakże, zgromadzony materiał bezsprzecznie dowodzi, że kierownicy usługi te faktycznie wykonywali bezpośrednio na rzecz M. W., bez udziału spółki W.. Trzeba również zwrócić uwagę, że w aktach sprawy znajduje się protokół z przesłuchania K. B. w charakterze świadka z 03.08.2020 r. oraz dwukrotnie składane przez niego pisemne wyjaśnienia (z 07.06.2020 r. i z 21.06.2024 r.). Dowody te zostały już ocenione w niniejszym postępowaniu. Rozpoznając przedmiotową sprawę Sąd miał również na uwadze fakt, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 10 września 2024 r. sygn. akt I SA/Ol 320/25 oddalił skargę S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., której prezesem zarządu był M. W.. W przywołanej sprawie w wyniku przeprowadzonej kontroli celno-skarbowej stwierdzono, że spółka S. w analogicznym okresie od sierpnia 2019 r. do lutego 2020 r. dokonała obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wykazany w fakturach niedokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych, na których jako wystawca figurował podmiot o nazwie: W. Sp. z o.o.. Reasumując, w ocenie Sądu niezasadne okazały się sformułowane w petitum skargi zarzuty naruszenia art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., art. 122 i art. 187 § 1 i art. 180 § 1 oraz w związku z art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 191 O.p., w związku z art. 188 O.p. w zw. z art. 195 pkt 1 O.p. w związku z art. 123 § 1, art. 129, art. 180 § 1 i art. 188 O.p., art. 193 § 1, § 2 w zw. z § 4 O.p. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie było wadliwe, jak podniesiono w skardze, nie naruszono postępowania podatkowego, w tym postulowanej w skardze zasady prawdy obiektywnej, postępowanie dowodowe przeprowadzono rzetelne i ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego okazała się merytoryczna i rzeczowa, a nie dowolna. Nie mogły się okazać skuteczne również zarzuty naruszenia art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) w związku z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) w związku z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, a także art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. a, c i d w zw. z art. 112c ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, skoro organy podatkowe w świetle ustalonych okoliczności faktycznych uprawnione były do zakwestionowania spornych transakcji. Sąd na rozprawie w dniu 26 listopada 2025 r. oddalił wniosek dowodowy pełnomocnika strony skarżącej. Zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W przedmiotowej sprawie, wniosek zawiera nieuwierzytelnione kserokopie dokumentów leczenia szpitalnego. W orzecznictwie uznaje się, że kopie dokumentu są uznawane za dowód wyłącznie wtedy, gdy są uwierzytelnione. Przy czym należy podkreślić, że status dokumentów mają jedynie ich oryginały i to one stanowią właściwy środek dowodowy. Przedłożone wydruki z dokumentacji medycznej nie spełniały zatem wymogu dokumentu o którym jest mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a. Ponadto przedłożone dokumenty muszą mieć walor dowodów uzupełniających i przy założeniu, że są one niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje to nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. W ocenie Sądu przedłożone wydruki kart leczenia medycznego nie były niezbędne do wyjaśnienia rozpoznawanej sprawy. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa, wobec czego Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.