I SA/Wr 335/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 18 listopada 2020 r. sprawy ze skargi "A" w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] 2020 r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku w sprawie stwierdzenia nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika D. Urzędu Skarbowego we W. z dnia [...] 2020 r., nr [...] ; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W[ na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Postępowanie przed organami podatkowymi. 1.1. Pismem z dnia [...] grudnia 2019 r. A z siedzibą w D. (dalej: Wnioskodawca; Skarżący) wniósł o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób prawnych w łącznej kwocie [...] zł od dywidend przysługujących Wnioskodawcy będącemu w dniu ustalenia praw z tytułu należnej dywidendy posiadaczem akcji B S.A. wypłaconych w 2014 r. 1.2. Wezwaniem z dnia 10 stycznia 2020 r. Naczelnik D. Urzędu Skarbowego (dalej: organ podatkowy pierwszej instancji) wezwał pełnomocnika do usunięcia braków formalnych przedmiotowego wniosku przedłożenia dowodów potwierdzających, że osoby, które udzieliły pełnomocnictwa są uprawnione do reprezentacji Wnioskodawcy. W uzasadnieniu ww. wezwania wskazano, iż poprawność udzielenia przedmiotowego pełnomocnictwa nie została w szczególności potwierdzona przez notariusza (apostille). Nie przedłożono też alternatywnych dokumentów potwierdzających umocowanie tychże osób. 1.3. Z uwagi na krótki termin do uzupełnienia braku formalnego pełnomocnik wniósł o jego przedłużenie do dnia 29 lutego 2020 r. Niezależnie od tego pismem z dnia 28 lutego 2020 r. pełnomocnik przesłał na adres organu podatkowego pierwszej instancji uwierzytelniony egzemplarz pełnomocnictwa opatrzony klauzulą apostille. 1.4. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...]organ podatkowy pierwszej instancji pozostawił ww. wniosek bez rozpatrzenia, działając na podstawie art. 169 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ; dalej: O.p.). 1.5. Na skutek wniesionego zażalenia, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W., postanowieniem z dnia [...] maja 2020 r. nr [...], utrzymał w mocy postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji. Wskazano, że wezwanie o uzupełnienie braków formalnych wniosku zostało doręczone w dniu 15 stycznia 2020 r., co dokumentuje zwrotne potwierdzenie odbioru, a zatem termin do usunięcia braków upłynął 22 stycznia 2020 r. W tym terminie pełnomocnik radca prawny M. M. nie uzupełnił braków formalnych o żądane dokumenty, natomiast pismami z dnia 22 stycznia 2020 r. i 4 lutego 2020 r. zwrócił się do organu podatkowego pierwszej instancji z prośbą o przedłużenie terminu do usunięcia braków do dnia 29 lutego 2020 r. Pismem z dnia 28 lutego 2020 r. przesłał do organu podatkowego pierwszej instancji oryginał pełnomocnictwa z dnia 26 lutego 2020 r. podpisany przez Z. C. oraz S. E. (są to podpisy innych osób niż na pełnomocnictwie załączonym do wniosku z dnia [...] grudnia 2019 r.), upoważniające radcę prawnego M. M. do reprezentowania Wnioskodawcy. Pełnomocnictwo to opatrzono sporządzonymi w języku obcym: klauzulą apostille oraz poświadczeniem notarialnym. W piśmie wyjaśniono, że tłumaczenie tego dokumentu zostanie przedłożone niezwłocznie po jego otrzymaniu z biura tłumaczeń. Organ odwoławczy wyjaśnił, że apostille jest poświadczeniem autentyczności podpisu złożonego na dokumencie urzędowym sporządzonym w danym państwie, charakteru, w jakim działała osoba, która podpiszą taki dokument, tożsamości pieczęci lub stempla, którym opatrzony jest ów dokument, w celu użycia tego dokumentu w obrocie prawnym w innym państwie. Z klauzulą apostille mamy zatem do czynienia w przypadku, gdy dokument urzędowy sporządzony został w jednym państwie, a ma być przedłożony na terytorium innego państwa. Zasady nadawania klauzuli apostille określa konwencja znosząca wymóg legalizacji zagranicznych dokumentów urzędowych, sporządzona w Hadze w dniu 5 października 1961 roku (Dz.U. z 2005 r. poz. 938), tzw. konwencja haska. Polska i Dania są stronami konwencji haskiej co oznacza, że aby móc posłużyć się dokumentem pochodzącym z Danii w Polsce, należy uzyskać apostille. Zauważono, że jeśli wnoszącym podanie jest osoba działająca z upoważnienia podmiotu, od którego żądanie pochodzi, to jej obowiązkiem jest złożenie wraz z podaniem dokumentu wykazującego umocowanie do działania w cudzym imieniu i wyznaczającego jego zakres. Zdaniem organu odwoławczego taki dokument nie został przedłożony. Natomiast złożone przez radcę prawnego M. M. pismo z dnia 28 lutego 2020 r., do którego zostało załączone pełnomocnictwo z dnia 26 lutego 2020 r. podpisane przez Z. C. oraz S. E., dla radcy prawnego M. M. do reprezentowania Skarżącego zostało opatrzone klauzulą apostille oraz poświadczeniem notarialnym, które potwierdza jedynie tożsamość osób podpisanych pod pełnomocnictwem, nie potwierdza natomiast ich umocowania do podpisania takiego dokumentu w imieniu Skarżącego. Uwierzytelniony odpis przysięgłego tłumaczenia ww. dokumentów przedłożono dopiero w załączeniu do zażalenia z dnia [...] marca 2020 r. na postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji. Przy czym nie przedłożono dowodów potwierdzających, że Z. C. oraz S. E. są uprawnione do podpisania w imieniu Skarżącego pełnomocnictwa dla radcy prawnego M. M.. 2. Postępowanie przed Sądem pierwszej instancji. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Skarżący zaskarżył w całości postanowienie organu odwoławczego i wniósł o uchylenie postanowień organów podatkowych obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: - art. 233 § 1 pkt 1 O.p. polegające na jego niewłaściwym zastosowaniu, podczas gdy zachodziły przesłanki do uchylenia postanowienia organu podatkowego pierwszej instancji; - art. 169 § 1 w zw. z art. 169 § 4 O.p. polegające na pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia mimo uzupełnienia braków formalnych przedmiotowego wniosku oraz (gdyby Sąd nie podzielił argumentacji Skarżącego w powyższym zakresie) - art. 169 § 1 w zw. z art. 169 § 4 O.p. polegające na przedwczesnym pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia na skutek braku wezwania bezpośrednio strony do podpisania podania w sytuacji braku prawidłowego usunięcia w wyznaczonym terminie braku formalnego dotyczącego pełnomocnictwa przez pełnomocnika. Ponadto na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 219 r., poz. 2325; dalej: p.p.s.a.) wniesiono o dopuszczenie uzupełniającego dowodu z dokumentów, tj. Listy autoryzowanych podpisów - czerwiec 2011 r. (wraz z tłumaczeniem przysięgłym) oraz Listy autoryzowanych podpisów - styczeń 2020 r. (wraz z tłumaczeniem przysięgłym) na okoliczność prawidłowości umocowania zarówno R. W. L. oraz E. L., a także Z. C. oraz S. E., które udzieliły pełnomocnictwa do występowania w imieniu Skarżącego z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. 2.2. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie i podtrzymano stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, zważył, co następuje: 3.1. Skarga jest uzasadniona. 3.2. W pierwszej kolejności przypomnieć należy, że zgodnie z treścią art. 136 O.p. strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Bezspornym jest, że to pełnomocnik musi wykazać organowi, że strona go umocowała do działania. Kategoryczne brzmienie art. 137 § 3 zd. 1 O.p. nie pozostawia bowiem wątpliwości, iż to pełnomocnik, chcąc występować w postępowaniu w takim charakterze, jest zobligowany do przedłożenia do akt konkretnej sprawy dokumentu potwierdzającego umocowanie do działania w cudzym imieniu i wyznaczającego jego zakres. Dopiero od momentu złożenia pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy aktualizują się procesowe obowiązki i uprawnienia pełnomocnika w określonym postępowaniu. Złożenie pełnomocnictwa jest wyrazem woli występowania w danej sprawie. Organ nie może zastępować strony w tym zakresie i doszukiwać się istnienia w tym postępowaniu pełnomocnictwa (por. wyroki NSA z dnia: 17 lipca 2013 r., II FSK 2028/12; 20 grudnia 2012 r., II FSK 2125/11; 15 maja 2012 r., II FSK 2173/11 CBOSA). Z kolei w świetle art. 168 § 3 O.p. podanie wniesione pisemnie albo ustnie do protokołu powinno być podpisane przez wnoszącego. Do podań zaś § 1 tego artykułu zalicza wprost wnioski. Zgodnie z treścią art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Przepis ten normuje kwestie związane z brakami formalnymi podań wnoszonych do organów podatkowych oraz skutki ich nieusunięcia. Nakłada na organ podatkowy obowiązek działania zmierzającego do usunięcia braków podania. Nie czyni przy tym wyjątku i nie różnicuje sposobu rozstrzygnięcia w zależności od tego, czy przedmiotem braków jest np. podanie wszczynające postępowanie (jak w rozpatrywanej sprawie), czy też mamy do czynienia z brakami podania będącego środkiem zaskarżenia (odwołaniem, zażaleniem), złożonym od nieostatecznego rozstrzygnięcia. Stosując ten przepis, w razie nieusunięcia braków formalnych podania organ odwoławczy wydaje postanowienie, o którym mowa w art. 169 § 4 O.p., na które przysługuje zażalenie. Brak prawidłowego pełnomocnictwa jest także brakiem formalnym, który podlega usunięciu w powyższym trybie (por. wyroki WSA w: Lublinie z dnia 25 lutego 2009 r., I SA/Lu 582/08; w Gdańsku z dnia 15 stycznia 2009 r., I SA/Gd 756/08; w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2016 r., III SA/Wa 1981/15, CBOSA). 3.3. Należy zauważyć, że złożonemu przez radcę prawnego M. M. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych towarzyszył dokument - poświadczona za zgodność z oryginałem kopia pełnomocnictwa bez wskazania daty, udzielonego ww. radcy prawnemu, podpisana przez R. W. L. i E. L.. Słusznie organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że pełnomocnictwo nie zostało potwierdzone w wymaganej dla tego rodzaju dokumentów formie, tj. apostille oraz brak było potwierdzenia umocowania osób, które podpisały pełnomocnictwo, do reprezentowania podatnika. W tym stanie rzeczy zasadnie organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że wniosek dotknięty jest brakiem formalnym, który podlega uzupełnieniu w trybie art. 169 § 1 O.p. Niewątpliwie też ów brak nie został uzupełniony we wskazanym przez organ podatkowy pierwszej instancji terminie. Rzecz jednak w tym, że jak trafnie wskazano w skardze, ten formalny brak podania zobowiązywał organ podatkowy pierwszej instancji do zastosowania trybu z art. 169 § 1 O.p., przez wezwanie pełnomocnika do wykazania stwierdzonego braku umocowania, a przy braku złożenia stosownego umocowania, przez wezwanie samego podatnika do podpisania podania (wniosku) w ustawowym terminie. Podobny pogląd wyrażany jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z dnia: 10 listopada 2011 r., II FSK 898/10; 17 lutego 2012 r. II FSK 1642/10; 7 marca 2013 r. I FSK 620/12; 10 kwietnia 2014 r. I GSK 543/12; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 15 stycznia 2009 r. I SA/Gd 756/08, wyrok WSA w Krakowie z dnia 12 lutego 2014 r., I SA/Kr 2064/13, CBOSA). Podsumowując, należy stwierdzić, że w sytuacji braku prawidłowego usunięcia w wyznaczonym terminie braku formalnego dotyczącego pełnomocnictwa, to bez wezwania Skarżącego do podpisania podania przedwczesnym było pozostawienie go bez rozpatrzenia. W rozpatrywanej sprawie nie jest sporne, że organ podatkowy tego obowiązku nie dopełnił. Jak słusznie zauważył NSA w wyroku z dnia 5 września 2017 r., II FSK 2438/16, CBOSA, w sytuacji zatem kwestionowania przez organ pełnomocnictwa, biorąc również pod uwagę status Skarżącego, który posiada siedzibę na terytorium państwa obcego, nie ma w Polsce placówki ani zakładu, inwestuje jedynie w polskie instrumenty finansowe, powiadomienie podatnika o możliwości samodzielnego usunięcia rzekomego braku formalnego, w sytuacji nieuzupełnienia go przez pełnomocnika z przyczyn od niego niezależnych, a przy tym znanych organowi, stanowić powinno przejaw realizacji konstytucyjnych standardów państwa prawa i nierozerwalnie z nimi związanej zasady zaufania do organów państwa, a na gruncie prawa podatkowego - zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W tych okolicznościach należy stwierdzić, że doszło do naruszenia przepisów postępowania, poprzez niewłaściwe i przedwczesne zastosowanie art. 169 § 4 w zw. z § 1 O.p. Naruszenia te miały istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec ww. rozstrzygnięcia, wnoszenie przez Skarżącego o dopuszczenie dokumentów uzupełniających na etapie skargi nie miało znaczenia dla tego rozstrzygnięcia. 3.4. Skutkiem uznania, że osoba występująca w charakterze pełnomocnika nie jest prawidłowo umocowana do działania w imieniu Strony jest obowiązek kierowania rozstrzygnięć do Strony. Osobie powołującej się na pełnomocnictwo można przekazać rozstrzygnięcie do wiadomości. W ten bowiem sposób Strona i osoba, która zgłosiła się jako jej pełnomocnik uzyskują informację, iż organ podatkowy kwestionuje istnienie prawidłowego umocowania, a w rezultacie przyjmuje, że Strona działa w postępowaniu samodzielnie. 3.5. W dalszym postępowaniu podatkowym należy prawidłowo podjąć, dotąd zaniechane, czynności uzupełnienia podpisu na wniosku i w zależności od ich wyniku podjąć dalsze postępowanie w sprawie. 3.6. Mając na względzie powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżone postanowienie organu odwoławczego oraz poprzedzające je postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ppsa w zw. z art. 135 ppsa. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 ppsa w zw. z art. 205 § 2 ppsa.