I SA/Wr 400/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA sędzia WSA Piotr Kieres, asesor WSA Tomasz Trybuszewski, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 06 grudnia 2024 r. sprawy ze skargi M. Sp. z o.o. z siedzibą w I. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 27 marca 2024 r. nr 0201-IOV-12.4103.64.2023 w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę w całości. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (DIAS) stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. (dalej NUS) z 25 czerwca 2018 r., znak sprawy: 0207.PP-1.4213.14.2017. NUS w/w decyzją określił M. Sp. z o.o.(dalej Strona, Skarżąca) rozliczenie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2015 r. 2 lipca 2018 r. ww. decyzja została doręczona pełnomocnikowi Spółki do odbioru korespondencji T. C. Przesyłka została skierowana na aktualny wg KRS adres siedziby tj. ul. [...], [...] J. Od decyzji tej Spółka nie wniosła odwołania. 27 listopada 2023 r. Strona złożyła do NUS w J. wniosek o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 i 5 oraz art. 241 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej jako - O.p.) wnosząc jednocześnie o przywrócenie terminu do wniesienia odołania. Wniosek w zakresie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania wpłynął do DIAS 18 grudnia 2023 r. Strona powołuje się na zawartą 8 stycznia 2014 r. umowę najmu powierzchni biurowej z firmą C., która została scedowana na firmę E. Zgodnie z § 2 tej umowy, obsługa korespondencji przychodzącej była prowadzona pod adresem ul. [...]. Strona wskazuje, iż 2 lipca 2018 r. w Urzędzie Pocztowym nr [...] w J. osoba posługująca się nieczytelnym podpisem (parafą), uniemożliwiającą jej identyfikację wydała list polecony, zawierający decyzję wymiarową. Strona wskazuje, że NUS miał wiedzę, że osoba podpisana na potwierdzeniu odbioru nie jest pełnomocnikiem Strony, co wynikało bezpośrednio z prowadzonego postępowania podatkowego. Zdaniem Strony, zobowiązanie oddania pisma w zakresie zastępczego doręczenia NUS oparł tylko na domniemaniu doręczenia. 23 lipca 2018 r. NUS otrzymał korespondencję od E., firmy prowadzącej wirtualne biuro Strony, w której stwierdzono, że upoważnienie do odbioru korespondencji wygasa 30 czerwca 2018 r., czyli wygasło 2 dni przed datą odebrania pisma. Tym samym zobowiązanie oddania pisma adresatowi nie zostało wykonane ani z obowiązującej umowy, ani jako zobowiązanie z potwierdzenia odbioru jako doręczenie zastępcze. Zdaniem Strony był to czytelny sygnał dla NUS, że fikcja doręczenia nastąpiła z naruszeniem KPA. Zdaniem Strony, można jedynie przypuszczać, że T. C. albo dokonał przestępstwa polegającego na potwierdzeniu nieprawdy w dokumentach odbierając pismo bez stosownego upoważnienia lub omyłkowo odebrał 2 lipca 2018 r. przesyłkę poleconą o nr [...]. NUS, pomimo oczywistych niezgodności proceduralnych, nie przeprowadził żadnego postępowania w sprawie wyjaśnienia okoliczności odebrania wadliwie doręczonej decyzji, posiłkując się fikcją doręczenia. Zdaniem Strony, należało przede wszystkim usunąć wątpliwości dotyczące doręczenia przez przesłuchanie T. C. na okoliczność odebrania i przekazania decyzji ostatecznej Stronie oraz złożyć reklamację u operatora pocztowego, bo potwierdzenie odbioru było dodatkowo obarczone błędami formalnymi. Zdaniem Strony, okoliczności odebrania ww. przesyłki poleconej jednoznacznie wskazują, że przyczyny niedoręczenia są niezależne od Strony. Trzeba, zdaniem Strony, zaznaczyć, że list polecony nie został odebrany w miejscu zamieszkania, czy prowadzenia działalności a w Urzędzie Pocztowym, czyli nie wyczerpuje doręczenia zastępczego z art. 43 KPA. Druk potwierdzenia odbioru przesyłki o nr [...] w punkcie "3", dotyczącym powtórnego awizowania przesyłki w ramach trybu doręczenia przewidzianego w art. 150 O.p. nie został w ogóle uzupełniony. Dodatkowo, podpisy osób na potwierdzeniu są nieczytelne i uniemożliwiają ich identyfikację. W takiej sytuacji, gdy adnotacje te nie spełniają wymogów określonych w art. 150 § 1 i 2 O.p., dopuszczalne jest prowadzenie postępowania dowodowego mającego na celu wyjaśnienie wątpliwości np. przez wystąpienie do odpowiedniej placówki pocztowej o przekazanie stosownych informacji związanych ze sposobem doręczenia przesyłki. W uzupełnieniu wniosku Strona wskazała, że: 1. Na dzień wydania decyzji NUS z 25 czerwca 2018 r. i w terminie do złożenia odwołania (wg NUS do 16 lipca 2018 r.) Spółka nie posiadała zarządu i nie mogła wnieść skutecznie odwołania od decyzji. Brak zarządu wynikał z zakazu prowadzenia działalności gospodarczej na podstawie wyroku wobec Ł. C. wydanego przez Sąd Rejonowy w P., sygn. akt [...]. 2. Od 27 listopada 2017 r. Ł. C. powinien zostać wykreślony z KRS, a wszystkie jego czynności w sprawie Strony po tym dniu są nieskuteczne i powinny zostać wycofane z obiegu prawnego. 3. Zgodnie z art. 18 § 2, 587, 590, 591 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 z późn. zm.)., powzięte przez taki zarząd upoważnienia i czynności skutkują nieważnością i nie wywołują skutków prawnych. Spółka nie miała możliwości powołania nowego zarządu ze względu na fakt, że również w spółce C.(1) sp. z o.o. (właściciel udziałów M. sp. z o.o.) jedynym członkiem zarządu był Ł. C. i w tej spółce też został objęty zakazem (dowód: wyrok sygn. akt [...]). 4. Na 2 lipca 2018 r. spółka nie posiadała adresu siedziby przy ul. [...] [...] J. z powodu wypowiedzenia 30 czerwca 2018 r. umowy najmu. Tym samym 30 czerwca 2018 r. przestało obowiązywać upoważnienie do odbioru korespondencji. Spółka z powodu braku zarządu nie mogła skutecznie poinformować NUS o zmianie adresu, ani dokonać stosownego wpisu w KRS. 5. Jednak informacja o wypowiedzeniu umowy najmu i wygaśnięciu upoważnienia do odbioru korespondencji została wysłana przez wynajmującego do NUS (dowód: zawiadomienie od E.). 6. W związku brakiem zarządu i reprezentacji spółki oraz niepowołaniu przez NUS Kuratora dla spółki, bez swojej winy Spółka nie miała możliwości złożenia odwołania w terminie. Oceniając zachowanie terminu do wniesienia odwołania DIAS wskazał, że w aktach sprawy znajduje się zwrotne potwierdzenie odbioru (ZPO) przesyłki poleconej o nr [...] zawierającej decyzję wymiarową z 25 czerwca 2018 r., Wynika z niego, że 28 czerwca 2018 r. operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1640) z powodu niemożności doręczenia pisma w siedzibie Spółki, pozostawił zawiadomienie o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej UP [...] J. wraz z informacją o możliwości jego odbioru w terminie 7 dni od dnia pozostawienia tego zawiadomienia w oddawczej skrzynce pocztowej (awizo). 2 lipca 2018 r. T. C. odebrał ww. przesyłkę w placówce pocztowej UP [...] J., składając czytelny podpis z imienia, nazwiska oraz daty. Przy wydaniu przesyłki pracownik placówki pocztowej UP [...] J. dokonał weryfikacji tożsamości osoby uprawnionej do odbioru ww. przesyłki, przez weryfikację pełnomocnictwa pocztowego oraz zamieścił adnotację na zwrotnym potwierdzeniu odbioru o treści: "pełn. [...]" wraz z parafką oraz datą wydania. Organ wskazał, że w aktach znajdują się: • pełnomocnictwo pocztowe nr [...], udzielone T. C. Stronę na czas "od 23 września 2016 r. do odwołania" do odbioru i kwitowania m.in. zwykłych i poleconych przesyłek listowych, jak również, • pełnomocnictwo na zasadach ogólnych z 1 września 2016 r., w którym Strona udzieliła T. C. pełnomocnictwa na zasadach ogólnych do odbioru korespondencji poleconej i niepoleconej w tym od sądów i urzędów skarbowych. Pełnomocnictwa te do dnia wydania decyzji ostatecznej nie zostały przez Stronę odwołane. Dalej Organ podkreślił, że pocztowy dowód doręczenia adresatowi przesyłki jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 1 O.p., który potwierdza fakt i datę doręczenia, zgodnie z danymi umieszczonymi na tym dokumencie. Skutkiem tego jest to, że dokonując oceny okoliczności związanych z doręczeniem organ podatkowy nie może odrzucić co do zasady istnienia faktu doręczenia przesyłki stwierdzonego w takim zwrotnym poświadczeniu odbioru. Wobec powyższego, zasadnym jest uznanie, że pismo adresowane do Strony, tak w toku całego postępowania podatkowego, jak i 2 lipca 2018 r. odebrała osoba upoważniona na podstawie udzielonego (i niedowołanego na dzień wydania przedmiotowej decyzji) pełnomocnictwa pocztowego. Organ I instancji w dniu wydania przedmiotowej decyzji nie był w posiadaniu powyższych informacji w zakresie formalnego wygaśnięcia 30 czerwca 2018 r. upoważnienia do odbioru korespondencji dla T. C. Pełnomocnictwo pocztowe nr [...], złożone w placówce Poczty [...] 22 września 2016 r nie zostało odwołane, bowiem o contrario gdyby zostało odwołane, pracownik Poczty [...] nie miałby podstaw, aby ww. przesyłkę poleconą wydać T. C. Odnosząc się do pozostałych zarzutów Strony Organ wskazał, że na dzień wydania decyzji wymiarowej (tj.: 26 czerwca 2018 r.) z danych zawartych w KRS wynikało, że Ł. C. pełnił funkcję Prezesa Zarządu Strony. Wykreślenie go z KRS na skutek skazania prawomocnym wyrokiem Sądu Rejonowego w P. formalnie nastąpiło 19 października 2018 r. Organ podkreślił, że zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 685 ze zm. - dalej: KRSU) domniemywa się, że dane wpisane do Rejestru są prawdziwe. W myśl art. 17 ust. 2 KRSU, jeżeli dane wpisano do Rejestru niezgodnie ze zgłoszeniem podmiotu lub bez tego zgłoszenia, podmiot ten nie może zasłaniać się wobec osoby trzeciej działającej w dobrej wierze zarzutem, że dane te nie są prawdziwe, jeżeli zaniedbał wystąpić niezwłocznie z wnioskiem o sprostowanie, uzupełnienie lub wykreślenie wpisu. Jednocześnie oczekiwanie na ujawnienie w rejestrze KRS zmiany danych spółki nie zwalnia podatnika z obowiązków informacyjnych względem organu podatkowego i dbałości o wskazanie aktualnego stanu faktycznego wynikającego z tej zmiany. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał także, że Strona nie brała żadnego udziału w postępowaniu podatkowym. Tym samym, organ I instancji nie mógł mieć wiedzy (lub co najmniej uzasadnionych wątpliwości), co do braku prawidłowości obsadzenia organów Spółki, a co więcej na dzień wydawania decyzji. Nie mógł również posiadać wiedzy o skazaniu Ł. C. prawomocnym wyrokiem Sądu Karnego, wobec danych powszechnie ujawnionych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Na dzień wydania decyzji, NUS w J. nie miał również wątpliwości w zakresie adresu siedziby Spółki, tj.: ul. [...], [...] J., bowiem adres ten widniał jako aktualny w Krajowym Rejestrze Sądowym do 16 października 2019 r. Jak wynika z akt sprawy na ww. adres kierowana była cała korespondencja dotycząca prowadzonego postępowania. Co więcej, Strona w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, nie kwestionowała tego adresu oraz nie zgłaszała jego zmiany. Zawiadomienie z 19 lipca 2018 r. od E. o wygaśnięciu umowy o świadczenie usług biura wirtualnego z dniem 30 czerwca 2018 r. wpłynęło do US w J. dopiero 23 lipca 2018 r., zatem 3 tygodnie po odebraniu decyzji. W związku z czym, organ nie miał jakichkolwiek podstaw by przypuszczać, że adres ten mógłby być inny, niż adres, na który skierowano przesyłkę poleconą. Końcowo, podkreślić należy, iż zarzuty podniesione przez Stronę należy uznać za bezzasadne. Utrwalone w orzecznictwie i piśmiennictwie rozumienie normy prawnej zawartej w art. 228 § 1 pkt 2 O.p. wskazuje, że ma ona charakter kategoryczny i bezwarunkowy. Dlatego też każde, nawet nieznaczne, przekroczenie terminu stanowi samoistną podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Uchybienie terminowi do wniesienia środka odwoławczego jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi. Organ I instancji decyzję wydaną wobec Strony doręczył prawidłowo, 2 lipca 2018 r. w trybie art. 150 § 1 pkt 1 oraz § 2 O.p. - co uzasadniono powyżej. Zatem, stosownie do art. 223 § 2 pkt 1 O.p., termin do wniesienia odwołania upływał odpowiednio 16 lipca 2018 r. Z uwagi zaś na złożenie odwołania 16 stycznia 2024 r. DIAS stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji wymiarowej. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżąca zarzuciła naruszenie: - art. 145 § 1, przez niedoręczenie decyzji Stronie skarżącej, - art. 212 w związku z brakiem powiązania z niefunkcjonującą w obrocie prawnym decyzją, znak sprawy: 0207.PP-I .4213.14.2017, - art. 223 § 2 pkt 1 i art 228 O.p., przez odwołanie się do nieistniejącej w obrocie prawnym decyzji, znak sprawy: 0207.PP- 1.4213.14.2017, - art. 194 § 1 O.p., godzące w wiarygodność dowodów w postaci dokumentów, - art. 138 O.p., przez nieustalenie kuratora dla Spółki, - art. 103 i 105 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, - art. 130 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (dalej jako - KPA), przez niedoręczenie decyzji, znak sprawy: 0207.PP-1.4213.14.2017, - art. 120 O.p., przez wymaganie od strony sprzecznych z innymi przepisami działań, - art. 121 § 1 O.p. oraz art. 122 O.p., przez interpretacje na niekorzyść strony postępowania. - art. 123 § 1 O.p., przez wykluczenie z czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania. Mając powyższe zarzuty na względzie. Skarżąca wniosła o uchylenie powyższego postanowienia. W szczegółowym uzasadnieniu, Skarżąca podtrzymała twierdzenia i wywody w zakresie wygaśnięcia pełnomocnictwa pocztowego. Zaznaczyła, że UP J. nie zawsze kontrolował upoważnienie T. C. 5.06.2018 r., na potwierdzeniu odbioru nie widnieje informacja o upoważnieniu, a 22.02.2018 r. [dop. UP J.] wydał list skierowany do Spółki z US J., na podstawie upoważnienia [...], a nie na prawidłowy [...]. To jednoznacznie podważa wiarygodność dokumentów z UP J., jako dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Nawet, jak Spółka by unieważniła upoważnienie to istnieje duże prawdopodobieństwo, że pracownik poczty i tak wydałby z przyzwyczajenia lub zaniedbania list adresowany do spółki T. C. (Dowód: Potwierdzenie odbioru z 5.05.2018 r., potwierdzenie odbioru z 22.02.2018 r.). Dalej wskazała, że mandat członka zarządu skazanego za przestępstwo wymienione w tym przepisie wygasa w momencie uprawomocnienia się wyroku skazującego, bez konieczności dokonywania w tym celu przez spółkę jakichkolwiek czynności, w szczególności bez konieczności odwołania takiej osoby czy stwierdzenia wygaśnięcia jej mandatu. Skarżąca wskazuje, że US J. miał lub w łatwy sposób mógł powziąć informację z KRS lub innych baz danych w tym temacie. W takim przypadku, powołanie kuratora dla Spółki jest koniecznością, a nie wyborem Urzędu Skarbowego, bo po pierwsze Spółka nie ma reprezentanta, a po drugie uniemożliwia się Spółce czynny udział w postępowaniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. W ocenie Organu postanowienia zawartej umowy najmu powierzchni biurowej na gruncie przepisów Kodeksu Cywilnego zostały ukształtowane przez strony tej umowy w sposób dowolny. Nie mają one natomiast związku z umocowaniem udzielonym pełnomocnikowi T. C. do odbioru korespondencji w imieniu Spółki. Zatem, za błędne należy uznać dokonywanie przez Skarżącą próby zrównania postanowień umowy cywilnoprawnej - jaką jest umowa najmu powierzchni biurowej z 8.01.2014 r., z udzielonym i nieodwołanym na dzień wydania decyzji ostatecznej pełnomocnictwem pocztowym z 22.09.2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Wniesiona w tej sprawie skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że złożona w tej sprawie skarga została przez sąd administracyjny rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 dalej: "P.p.s.a."), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym, na które służy zażalenie. Postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminowi do wniesienia odwołania mają charakter postanowień ostatecznych, czyli niezaskarżalnych w zwykłych trybach postępowań podatkowych, kończących postępowanie w sprawie. Na postanowienia te przysługuje skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego, wnoszona stosownie do unormowań P.p.s.a. Skarga ta może zatem być rozpoznana w trybie uproszczonym. Przedmiotem niniejszej sprawy jest ocena, czy organ odwoławczy prawidłowo stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji NUS z dnia 25 czerwca 2018 r. W rozpoznawanej sprawie należało zatem zbadać: 1) czy decyzja, którą chciała i chce zaskarżyć Skarżąca, została jej doręczona skutecznie, zgodnie z przepisami O.p. oraz 2) czy prawidłowo został obliczony termin, w czasie którego należało złożyć od niej odwołanie. Dla porządku należy na wstępie wskazać, że zaskarżone rozstrzygnięcie zostało wydane na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p., w myśl którego organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Redakcja tego przepisu, a w szczególności użyty tam zwrot "stwierdza", nakazuje przyjąć, że organ podatkowy obowiązany jest wydać postanowienie na jego podstawie w każdym przypadku uznania, że odwołanie zostało wniesione z przekroczeniem terminu z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Poza jakąkolwiek oceną organu podatkowego pozostają natomiast okoliczności, z powodu których doszło do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, a jedynym uprawnieniem, a zarazem obowiązkiem organu odwoławczego we wstępnej fazie kontroli odwołania jest ustalenie, czy środek zaskarżenia został wniesiony w terminie 14-dni od daty doręczenia decyzji pierwszej instancji. Przechodząc zatem do ustaleń, czy decyzja, którą chciała i chce zaskarżyć Skarżąca, została jej doręczona skutecznie, wskazać należy, iż zgodnie z art. 145 § 1 O.p. "Pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi" W myśl art. 151 O.p. osobom prawnym pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji, z odpowiednim stosowaniem przepisów art. 146, 148 § 2 pkt 1 i 3 i art. 150. Jak należy wywodzić z powyższej regulacji miejscem doręczania pism jednostkom organizacyjnym i osobom prawnym jest lokal ich siedziby lub miejsce wykonywania działalności. Miejsca te traktowane są równorzędnie co do skuteczności doręczenia, gdyż połączono je spójnikiem "lub" (alternatywa rozłączna). Można, zatem dokonywać doręczenia w siedzibie adresata względnie w miejscu prowadzenia działalności. Art. 151 O.p. traktując o "lokalu siedziby", nawiązuje do konkretnego adresu, który nie tylko może, ale wręcz powinien wynikać z Krajowego Rejestru Sądowego, o ile określony podmiot podlega wpisowi do tego rejestru. W myśl zapisu art. 17 ust. 1 KRSU, domniemywa się, że dane wpisane do rejestru są prawdziwe. W związku z powyższym, organy podatkowe, dokonując wysyłki i doręczenia pism, są uprawnione do kierowania pism pod adresem wskazanym w Krajowym Rejestrze Sądowym. Pamiętać także należy, że zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o KRS nałożono na podmioty podlegające wpisowi do KRS obowiązek aktualizacji danych objętych zgłoszeniem do KRS. Ponadto skarżąca, jako podatnik, zobligowana była do aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym dla celów podatkowych, co wynika z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j.: Dz. U. z 2022 r. poz. 166 z późn. zm.). Poza tym dane wpisane w KRS stanowią z mocy art. 14 ust. 3b ustawy o NIP podstawę wpisu do Centralnego Rejestru Podmiotów - Krajowej Ewidencji Podatników (CRP KEP). W KRS ujawnione są także wpisy dotyczące osób reprezentujących osoby prawne, w niniejszej sprawie spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Niewątpliwie w dacie nadania przesyłki zawierającej decyzję dane zawarte w KRS Strony dotyczące adresu i składu zarządu nie zostały zaktualizowane. "W myśl art. 151 O.p. osobom prawnym pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji, z odpowiednim stosowaniem przepisów art. 146, 148 § 2 pkt 1 i 3 i art. 150. Jak należy wywodzić z powyższej regulacji miejscem doręczania pism jednostkom organizacyjnym i osobom prawnym jest lokal ich siedziby lub miejsce wykonywania działalności. Miejsca te traktowane są równorzędnie co do skuteczności doręczenia, gdyż połączono je spójnikiem "lub" (alternatywa rozłączna). Można zatem dokonywać doręczenia w siedzibie adresata względnie w miejscu prowadzenia działalności. Art. 151 O.p. traktując o "lokalu siedziby", nawiązuje do konkretnego adresu, który nie tylko może, ale wręcz powinien wynikać z Krajowego Rejestru Sądowego, o ile określony podmiot podlega wpisowi do tego rejestru." (Wyrok NSA z 18.07.2024 r., III FSK 1393/23, LEX nr 3750653.). Należy też wskazać, że zgodnie z art. 146 O.p. W toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie adresu, pod którym dokonuje się doręczeń. W razie niedopełnienia obowiązku przewidzianego w § 1, w przypadku doręczania pisma za pośrednictwem operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, pismo uważa się za doręczone pod dotychczasowym adresem z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w art. 150 § 1 pkt 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. W niniejszej sprawie Skarżąca obowiązkowi temu uchybiła. Skoro bowiem z dniem 30 czerwca 2018 r rozwiązana została umowa najmu lokalu. Strona zobowiązana były powiadomić o tym organ podatkowy ze stosownym wyprzedzeniem. Sąd zwraca uwagę, że pomimo niewskazania w przepisie prawnym terminu, do upływu którego strona może poinformować organ o zmianie adresu do doręczeń, w orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowane jest stanowisko (które Sąd podziela), wedle którego nie jest możliwe skuteczne zawiadomienie przez stronę organu o nowym adresie już po podjęciu próby doręczenia pisma, w tym przypadku decyzji, przez operatora pocztowego. Stanowisko to potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1657/11 (dostępny na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w którego uzasadnieniu podkreślono, że zawiadomienie o nowym adresie ma wpływ na skuteczność doręczenia zastępczego jedynie wówczas, gdy organ otrzyma tę informację najpóźniej przed dniem podjęcia próby doręczenia pisma przez operatora pocztowego. W tej dacie adresat pisma może już powziąć wiadomość o jego nadejściu i ma możliwość jego odebrania i zapoznania się z jego treścią. Jego prawo do zapewnienia mu czynnego udziału w każdym stadium postępowania jest w związku z tym w pełni zabezpieczone. Podobnie stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 25 listopada 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2569/15 (również dostępnym na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl), uznając, że doręczenie decyzji w trybie przewidzianym w art. 150 O.p. jest bezskuteczne w sytuacji, gdy strona realizując obowiązek przewidziany w art. 146 § 1 O.p. zawiadomiła organ podatkowy o zmianie adresu w okresie pomiędzy wyekspediowaniem przesyłki zawierającej decyzję a pierwszą bezskuteczną próbą jej doręczenia. W niniejszej sprawie o zmianie adresu strony organ został powiadomiony- przez osobę trzecią- już po doręczeniu przesyłki. Powiadomienie takie uznać należy za bezskuteczne. Nie są też zasadne twierdzenia, iż przesyłkę odebrała osoba nieupoważniona. Jak wnika z akt sprawy i czego strona nie kwestionuje przesyłkę odebrała osoba, działająca na podstawie na podstawie pełnomocnictwa pocztowego nr [...]. Strona nie wykazała, aby przed datą doręczenia przesyłki pełnomocnictwo to zostało wypowiedziane. Sąd wskazuje, iż Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uzasadnieniu wyroku z 27 października 2009 r. sygn. akt II FSK 841/08 stwierdził, że przepisy art. 150 O.p. nie regulują ściśle trybu doręczania pism w postępowaniu podatkowym w przypadku ich awizowania przez operatora pocztowego, a regulacje wynikające z Prawa Pocztowego mają charakter szczególny wobec regulacji wynikających z O.p. Stąd dla oceny skuteczności wydania przesyłki awizowanej uprzednio w miejscu zamieszkania podatnika w trybie przepisów art. 150 O.p. zastosowanie mają regulacje wynikające z ustawy - Prawo Pocztowe, jako mające charakter szczególny. Z faktu zdefiniowania w ustawie - Prawo pocztowe pojęcia "przesyłki rejestrowanej", a także uregulowania w niej m.in. zasad świadczenia usług pocztowych w tym zatem i doręczanie przesyłek rejestrowanych, a więc i przesyłek, z art. 144 i nast. O.p., przyjąć należy, że w ustawie tej uregulowane zostały zasady doręczania przesyłek pocztowych, które stosuje się zawsze wtedy, gdy sposobu, zasad i trybu doręczania tychże przesyłek nie regulują przepisy innych ustaw, a w tym i ustawy O.p. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, Sąd stwierdza, iż T. C., który został upoważniony przez Stronę posiadał pełnomocnictwo pocztowe odebrał sporną przesyłkę zawierającą decyzję NUS ze skutkiem doręczenia w dniu 02 lipca 2018 r. Na potwierdzenie swojego stanowiska Sąd powołuje się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lutego 2009 r., sygn. akt II FSK 1631/2007, w którym to NSA uznał, iż w granicach upoważnienia Ministra Infrastruktury leży prawo do uregulowania w przepisach wykonawczych wymogów dotyczących przyjmowania i doręczania przesyłek rejestrowanych. Regulację w tej kwestii zawarte są zarówno w ustawie Prawo Pocztowe, przepisach wykonawczych do niej czy też w stosownych regulaminach wykonywania powszechnych usług pocztowych. Wskazać też należy, iż domniemanie faktyczne doręczenia pisma w trybie art. 150 O.p. może być obalone, gdy adresat pisma wykaże, że dane wynikające z dowodu doręczenia są niezgodne z rzeczywistością. Jedną z możliwości służących obaleniu tego domniemania jest przeprowadzenie procedury reklamacyjnej. Istotne jest, aby w przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania usługi pocztowej reklamacja, została zgłoszona w formie pisemnej, ustnej do protokołu lub innej, która ujawnia wolę reklamującego w sposób dostateczny, w tym również w formie elektronicznej. Reklamację można zgłosić w każdej placówce pocztowej operatora pocztowego, który zawarł umowę o świadczenie usługi pocztowej z nadawcą. Co do zasady brak woli przeprowadzenia procedury reklamacyjnej uniemożliwia skuteczne obalenie domniemania doręczenia pisma w trybie awizowania (tak w postanowieniu NSA z 16 maja 2014 r., II FSK 550/14). Jeżeli Skarżąca jest przekonana, że były błędy w działaniu Poczty [...], która wadliwie wskazała termin odbioru pisma przez Stronę oraz wydała przesyłkę nieuprawnionej do tego osobie, to winna była zatem wyjaśnić przyczyny takiego stanu rzeczy u właściwego operatora pocztowego. Takich czynności jednak Skarżąca nie podjęła, poprzestając na wyrażaniu domniemań. W szczególności strona nie wykazała, że pełnomocnictwo pocztowe z jakiejkolwiek przyczyny wygasło. Słusznie, bowiem organ wskazuje, że pełnomocnictwo to nie jest w żaden sposób powiązane z umową najmu i stanowi odrębny sformalizowany dokument. Ewentualne nie wykonanie obowiązków wynikających z umowy rodzi skutki jedynie między Skarżącą a jej kontrahentem. Nie ma zaś wpływu na ocenę prawidłowości działania organu czy operatora pocztowego. Powyższy pogląd Sądu znajduje ponadto oparcie w następującym orzecznictwie sądów administracyjnych, dotyczącym doręczenia pełnomocnikowi pocztowemu zarówno na podstawie procedury zawartej w kpa, jak i O.p.: wyrok WSA w Gliwicach z dnia 21 czerwca 2016 r., sygn. IV SA/Gl 879/15, wyrok NSA z dnia 21 lipca 2011 r., sygn. II OSK 1205/10, wyroki NSA z dnia 29 maja 2018 r. sygn. I GSK 296/18 i I GSK 399/18, wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2018 r. sygn. I OSK 2404/17, wyrok NSA z dnia 13 lutego 2018 r. sygn. II GSK 1122/16, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 1 grudnia 2015 r. sygn. I SA/Bd 895/15, wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2018 r. sygn. I FSK 497/16, wyrok NSA z dnia 23 marca 2017 r. sygn. I GSK 520/15, wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 września 2014 r. sygn. I SA/Kr 72/14, wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2016 r. sygn. II GSK 2435/14, wyrok NSA z dnia 14 października 2016 r. sygn. I OSK 3135/14, wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 lipca 2014 r. sygn. I SA/Wa 55/14, wyrok NSA z dnia 7 lipca 2016 r. sygn. I FSK 172/15, wyrok NSA z dnia 6 maja 2016 r. sygn. II GSK 2779/14 oraz wyrok NSA z dnia 1 lutego 2011 r. sygn. II FSK 1410/09. Biorąc zatem pod uwagę przywołane powyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, iż niezasadne były sformułowane przez Skarżącą zarzuty naruszenia przepisów o postępowaniu, a doręczenie decyzji było skuteczne. Mając na względzie powyższe, należało uznać, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i dlatego, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł o jej oddaleniu