III SA/Wr 532/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Magdalena Jankowska-Szostak Sędziowie: Sędzia WSA Katarzyna Borońska Sędzia WSA Anetta Makowska–Hrycyk (sprawozdawca) Protokolant: referent Kamila Ostrowska po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 9 marca 2023 r. sprawy ze skargi Ł. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy z dnia 31 maja 2021 r. nr SKO/SR-418/1/2021 w przedmiocie określenia wysokości dotacji wykorzystanej w 2016 r. i dotacji wykorzystanej w 2018 r. niezgodnie z przeznaczeniem oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi L. B. (dalej: strona, skarżący) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy (dalej: SKO, organ odwoławczy) z dnia 31 maja 2021 r. nr SKO/SR-418/1/2021 w przedmiocie określenia dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w roku 2016 oraz w roku 2018 z nakazem ich zwrotu. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że skarżący prowadzi w L. – jako organ prowadzący – niepubliczne przedszkole: Przedszkole "M." (dalej: przedszkole). Na podstawie art. 92 ust. 2a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2015 r., poz. 2156 ze zm.: dalej: u.s.o.) w 2016 r. skarżący otrzymał z budżetu Miasta Legnicy dotację na realizację zadań tego przedszkola w wysokości 136 306, 74 zł, natomiast w 2018 r. – w wysokości 306 901, 17 zł na podstawie art. 34 ust. 1 ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (Dz.U. z 2017 r., poz. 2203 ze zm.; dalej: u.f.z.o.). Strona złożyła rozliczenie tych dotacji, z których wynika, że obie dotacje wykorzystała w całości. Prawidłowość wykorzystania obu dotacji została poddana przez organ dotujący kontroli przeprowadzonej w okresie od 24 maja 2019 r. do 16 lipca 2019 r. na podstawie i w trybie Uchwały XLII/446/18 Rady Miejskiej w Legnicy z dnia 19 stycznia 2018 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla niepublicznych placówek wychowania przedszkolnego, niepublicznych szkół o uprawnieniach szkół publicznych i pozostałych niepublicznych placówek oraz trybu przeprowadzania kontroli prawidłowości ich pobierania i wykorzystywania. W jej wyniku ustalono, że zarówno w 2016 r. jak i w 2018 r. skarżący wykorzystał dotacje niezgodnie z przeznaczeniem. Pismem z 7 października 2019 r. Prezydent Miasta Legnicy na podstawie art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2017 r., poz. 2077 ze zm.; dalej: u.f.p.) wezwał stronę do zwrotu dotacji w kwocie 38 092, 70 zł, w tym za 2016 r. w kwocie 12 064, 29 zł i za 2018 r. w kwocie 26 028, 21 zł – wraz z odsetkami. Skarżący nie dokonał zwrotu dotacji mimo ww. wezwania. Prezydent Legnicy (dalej też: Prezydent, organ pierwszej instancji) zawiadomił stronę o wszczęciu postępowania administracyjnego (doręczenie: 18 listopada 2019 r.) w celu wydania decyzji określającej należności z tytułu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2016 i 2018 r. Następnie decyzją z 31 stycznia 2020 r. określił stronie – jako organowi prowadzącemu przedszkole – wysokość dotacji wykorzystanej w 2016 r. niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 12 064, 49 zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowej oraz wysokość dotacji wykorzystanej w 2018 r. niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 7 658, 92 zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowej. W wyniku rozpatrzenia odwołania od tej decyzji SKO decyzją z 26 marca 2020 r. uchyliło ww. decyzję Prezydenta i sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu uwzględnił argumentację strony odnośnie do niektórych wydatków, ponadto za niewystarczająco wyjaśnione przez organ pierwszej instancji uznał ustalenia w zakresie wydatku na wynagrodzenie nauczycieli w 2016 r. (8 400 zł), na zakup mebli kuchennych w 2018 r. oraz na zakup figury krasnala w 2018 r. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy w dniu 30 listopada 2020 r. Prezydent wydał decyzję nr OK.3032.2.2019.XI na podstawie art. 61 ust. 1 pkt 4) w zw. z art. 252 ust. 1 u.f.p. w zw. z art. 90 ust. 3d u.s.o. oraz art. 35 ust. 1 u.f.z.o. W punkcie (1) pierwszym tej decyzji określił wysokość dotacji wykorzystanej w 2016 r. niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 11 416, 11 zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowej naliczonymi od dnia przekazania dotacji z budżetu Miasta Legnicy do dnia zapłaty, w tym: 1) 349 zł wraz z odsetkami liczonymi od 28 sierpnia 2016 r., 2) 2 100 zł wraz z odsetkami liczonymi od 27 września 2016 r., 3) 2 100 zł wraz z odsetkami liczonymi od 30 października 2016 r., 4) 432, 81 zł wraz z odsetkami liczonymi od 30 października 2016 r., 5) 2 100 zł wraz z odsetkami liczonymi od 29 listopada 2016 r., 6) 1 720, 94 zł wraz z odsetkami liczonymi od 29 listopada 2016 r., 7) 2 100 zł wraz z odsetkami liczonymi od 15 grudnia 2016 r., 8) 432 zł wraz z odsetkami liczonymi od 15 grudnia 2016 r., 9) 80, 55 zł wraz z odsetkami liczonymi od 15 grudnia 2016 r. W jej punkcie (2) drugim określił wysokość dotacji wykorzystanej w 2018 r. niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 5 844, 52 zł wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowej naliczonymi od dnia przekazania dotacji z budżetu Miasta Legnicy do dnia zapłaty, w tym: 1) 1 336, 54 zł wraz z odsetkami liczonymi od 29 maja 2018 r., 2) 624 zł wraz z odsetkami liczonymi od 29 maja 2018 r., 3) 3 248 zł wraz z odsetkami liczonymi od 27 sierpnia 2018 r., 4) 600 zł wraz z odsetkami liczonymi od 27 sierpnia 2018 r., 5) 35 zł wraz z odsetkami liczonymi od dnia 29 października 2018 r. W uzasadnieniu decyzji zakwestionował wydatki poniesione w 2016 r. na: 1) zakup odkurzacza w kwocie 349 zł udokumentowany faktura z 24 sierpnia 2016 r., ponieważ w dniu oględzin placówki 3 czerwca 2019 r. nie znajdował się on w pomieszczeniach przedszkola. Z wyjaśnień skarżącego wynikało, że sprzęt się zepsuł i z powodu kosztów naprawy (70% wartości urządzenia) zdecydował kupić nowy odkurzacz, a zepsuty oddał do utylizacji. Wyjaśnień tych organ nie uznał za wiarygodne, bo odkurzacz, który był w przedszkolu w dniu oględzin został zakupiony wcześniej, tj. w dniu 1 kwietnia 2016 r., a skarżący nie przedstawił dowodu oddania sprzętu do utylizacji czy też ekspertyzy serwisanta o nieopłacalności naprawy. Ponadto składał sprzeczne wyjaśnienia i do dnia kontroli nie zakupił nowego odkurzacza, co podważało wyjaśnienia odnośnie do potrzeby używania dwóch odkurzaczy dla utrzymania czystości w przedszkolu; 2) wynagrodzenie osoby prowadzącej przedszkole w kwocie 8 400 zł pełniącej jednocześnie funkcję dyrektora. Listy płac nr: [...] – 2 100 zł, nr [...] – 2 100 zł, lista płac nr [...] – 2 100 zł) nie były ujęte w rozliczeniu rocznym oraz nie spełniały warunków dokumentowania wydatków, określonych w Uchwale nr VII/64/15 Rady Miejskiej Legnicy z dnia 27 kwietnia 2015 r. w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji niepublicznym oraz publicznym przedszkolom i placówkom prowadzonym przez osoby prawne i fizyczne. Na tych listach widnieją potwierdzenia wypłaty wynagrodzenia w gotówce w dniach 30 września 2016 r., 28 października 2016 r., 29 listopada 2016 r. i 29 grudnia 2016 r., a na rachunku bankowym nie wystąpiły transakcje, które można powiązać z datami tych wypłat. Daty te, za wyjątkiem 30 września 2016 r., nie pokrywają się tez z datami wypłaty wynagrodzeń za X-XII 2016 r. wskazanymi w rozliczeniu dotacji. Organ Pierwszej instancji wskazał, że nie kwestionuje możliwości finansowania takich wydatków dotacją, a jedynie fakt, że wydatki te nie zostały ujęte w rozliczeniu rocznym dotacji oraz że nie udokumentowano w sposób nie budzący wątpliwości wypłaty ww. wynagrodzeń. 3) składki ZUS w łącznej kwocie 2 586, 56 zł ujęte w rozliczeniu rocznym na podstawie listy pląc nr 9, 10 i 11, ponieważ kwoty składek ujęte w rozliczeniu były wyższe od kwot wynikających z listy płac o ww. kwotę. Strona nie przedstawiła zaś dowodów potwierdzających poniesienie wydatków na składki ZUS w kwotach wyższych. Ponadto składki ZUS w kwocie 432, 81 zł były refundowane przez PUP, zatem nie można było ich finansować z dotacji, czego strona nie kwestionowała. 4) dwukrotnie ujęty wydatek udokumentowany fakturą nr [...] na kwotę 80, 55 zł (opłata za wodę i odprowadzanie ścieków), czego strona nie kwestionowała. W zakresie wykorzystania dotacji w 2018 r. zakwestionował wydatki na: 1) zakup mebli kuchennych, akcesoriów i usługi montażu w łącznej kwocie 3 848 zł uznając, że zakup ten nie był konieczny i nie miał z kształceniem, wychowaniem i opieką. Organ pierwszej instancji ustalił, ze strona dokonała zakupu mebli kuchennych w 2016 r. (4 500 zł). Zasadność zakupu mebli w 2018 r. strona uzasadniała zaleceniami Sanepidu ze względów higienicznych, bo meble zakupione w 2016 r. nie posiadały drzwiczek i przechowywane w nich naczynia się kurzyły. Strona nie przedłożyła jednak ww. zaleceń Sanepidu. Organ pierwszej instancji nie znalazł uzasadnienia dla trzykrotnej wymiany mebli kuchennych w ciągu czterech lat funkcjonowania przedszkola, zwłaszcza że nie były w nim przygotowywane obiady a jedynie śniadania i podwieczorki. Wyjaśnienia strony w tym zakresie ocenił jako rozbieżne, 2) zakup figury krasnala na kwotę 1 336, 54 zł uznając, że zakup ten nie był konieczny i nie miał związku z kształceniem, wychowaniem i opieką. Figurę tę Prezydent ocenił jako dekorację nie służącą procesowi dydaktycznemu i nieposiadającą bezpośredniego związku z prowadzeniem przedszkola oraz działalnością oświatową. Ustalił, że figura krasnala nie jest też zabawką z powodu gabarytów, które kwalifikują ją jako figurę ogrodową – ozdobę. Zakwestionował twierdzenia strony, że jest ona wnoszona do budynku z uwagi na zeznania świadka M. W., która twierdziła, ze figura stoi przed wejściem do przedszkola i jest tylko wycierana. 3) wynagrodzenie nauczyciela w kwocie 35 zł wyższej niż to wynikało z listy płac nr [...] z października 2018 r. Strona nie udzieliła wyjaśnień w tym zakresie. 4) zakup grilla (599 zł) i szpikulce do grilla (25, 98 zł) uznając, że nie mają one bezpośredniego związku z prowadzeniem przedszkola oraz działalnością oświatową. Na podstawie art. 252 ust. 1 u.f.p. zażądał zwrotu ww. dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem wraz z odsetkami. W wyniku rozpatrzenia odwołania zaskarżoną decyzją SKO w punkcie (1) pierwszym uchyliło decyzję Prezydenta w zakresie punktu (1) pierwszego i określiło wysokość dotacji wykorzystanej w 2016 r. niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 3 016, 11 zł wra z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowej naliczonymi od dnia przekazania dotacji z budżetu Miasta Legnicy do dnia zapłaty, w tym: 1) 349 zł wraz z odsetkami liczonymi od 28 sierpnia 2016 r., 2) 432, 81 zł wraz z odsetkami liczonymi od 30 października 2016 r., 3) 1720, 94 zł wraz z odsetkami liczonymi od 15 grudnia 2016 r., 4) 432, 81 zł wraz z odsetkami liczonymi od 15 grudnia 2016 r., 5) 80, 55 zł wraz z odsetkami liczonymi od 15 grudnia 2016 r. W punkcie (2) drugim tej decyzji SKO utrzymało w mocy decyzję Prezydenta w zakresie punktu (2) drugiego. W uzasadnieniu organ odwoławczy uznał, przeciwnie niż organ pierwszej instancji, że wydatek na wynagrodzenie dyrektora przedszkola (którym była jednocześnie strona jako organ prowadzący przedszkole) w kwocie 8 400 zł mógł być finansowany z dotacji, a ewentualne błędy w prowadzeniu dokumentacji księgowej w tym zakresie nie oznaczają automatycznie uznaniem dotacji za wydatkowaną niezgodnie z przeznaczeniem. Natomiast w zakresie pozostałych przypadków wydatkowania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem stwierdzonych w toku postępowania SKO doszło do wniosków zbieżnych z organem pierwszej instancji. Argumentując w zakresie niezgodnego z przeznaczeniem wydatku finansowanego dotacją dotyczącego zakupu figury krasnala wskazał, że oceny tej nie zmienia fakt jednorazowego czytania bajek dzieciom przy figurze krasnala czy też wykonywanie zdjęć grup przedszkolnych, co tylko potwierdza reklamowy charakter tego przedmiotu. Natomiast w zakresie zakupu w 2018 r. mebli kuchennych wskazał, że strona nie udowodniła potrzeby i racjonalności poniesionego wydatku. W skardze na tę decyzję strona wniosła o uchylenie decyzji SKO w całości i umorzenie postępowania ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej oraz przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania. Wniosła także o zwrot kosztów postępowania według norm przepisanych. Zarzuciła: 1) naruszenie art. 90 ust. 3d w zw. z art. 5 ust. 7 u.s.o. w zw. z art. 236 ust. 2 w zw. z art. 124 ust. 3 w zw. z art. 252 ust. 1 u.f.p. przez błędna wykładnię, a w konsekwencji niezakwalifikowanie wydatków w kwocie 8 860, 63 zł jako wydatków kwalifikowalnych; 2) wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 7 i art. 8 k.p.a. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, w tym stanu faktycznego i prawnego, oraz podejmowanie działań sprzecznych z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do władz publicznych polegającym na niepodjęciu wszelkich czynności wymaganych od organu, a niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz działaniu w sposób rażąco naruszający zaufanie do władzy publicznej poprzez nieuwzględnienie dokumentów, wyjaśnień składanych w toku postępowania a wskazujących na nieuzasadnione przyjęcie nie kwalifikowalności poniesionych wydatków; 3) wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 80 k.p.a. poprzez brak wyczerpującego, rzetelnego i wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego zebranego w sprawie, co doprowadziło organ do poczynienia w zaskarżonej decyzji całkowicie dowolnych i nieuprawnionych (naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, która przerodziła się w dowolność) ustaleń faktycznych, a zwłaszcza braku wyjaśnienia zastosowanych przepisów prawnych oraz przyczyn, dla których organ zakwestionował zakupy rzeczy, które w świetle obowiązujących przepisów i orzecznictwa sądowego pozostają bezspornie wydatkami mieszczącymi się w kategorii wydatków kwalifikowalnych, w tym niezastosowanie się do wytycznych SKO zawartych w decyzji z dnia 26 marca 2020 r. co do okoliczności, jakie organ I instancji miał wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrywaniu sprawy; 4) wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem reguł wskazanych w art. 107 § 1 i 3, co uniemożliwiło zapoznanie się z motywami działania organu I instancji i zrozumienie tych motywów, gdyż uzasadnienie pozostaje lapidarne w stosunku do zgormadzonego materiału dowodowego (zaniechanie należytego uzasadnienia decyzji), a zwłaszcza nie zawiera przekonywującej argumentacji i dowodów potwierdzających stanowisko organu, wskazania przyczyn, dla których odmówił on wiarygodności i mocy dowodowej dowodom przedstawianym przez skarżącego; 5) art. 7 k.p.a. poprzez pominięcie przy orzekaniu słusznego interesu społecznego i interesu strony. W uzasadnieniu skargi skarżący przedstawił obszerną argumentację odnośnie do trzech wydatków zakwestionowanych przez organy w 2016 r. (zakup odkurzacza, składki ZUS oraz opłata za wodę i odprowadzanie ścieków) oraz trzech wydatków zakwestionowanych przez organ w 2018 r. (zakup mebli kuchennych, zakup figury krasnala oraz grilla i szpikulca do grilla) wskazując, że mają one związek z kształceniem, wychowaniem i opieką, zatem mieszczą się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi. W piśmie procesowym z dnia 23 grudnia 2021 r. skarżący powołując art. 36 ust. 5 u.f.z.o. w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej podniósł zarzut przedawnienia zwrotu dotacji za 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 8) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 259; dalej: p.p.s.a.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1-4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a. Stosownie zaś do art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany wskazanymi przez stronę skarżącą zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem sporu w sprawie jest określenie dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2016 r. oraz w 2018 r. przez skarżącego jako organ prowadzący przedszkole (niepubliczne) w istocie w zakresie trzech wydatków w 2016 r. (zakup odkurzacza, składki ZUS, opłata za wodę i odprowadzanie ścieków) oraz trzech wydatków w 2018 r. (zakup mebli kuchennych wraz z montażem, zakup figury krasnala, zakup grilla i szpikulca do grilla). Wedle organu odwoławczego wydatki poniesione w 2016 r. z tytułu zakupu na zapas odkurzacza (349 zł), którego brak było na stanie przedszkola; z tytułu opłacenia składek ZUS w wyższej kwocie niż wynikająca z listy płac oraz w części refundowanej przez PUP (2 586, 56 zł i w kwocie 432, 81 zł) oraz z tytułu dwukrotnej opłaty za wodę i odprowadzanie ścieków - nie mogą być finansowane z dotacji wobec treści art. 90ust. 3d u.s.o. Natomiast wydatki poniesione w 2018 r. z tytułu zakupu mebli kuchennych (3 848 zł) jako kolejnych w okresie dwóch lat bez uprawdopodobnienia celowości tego zakupu; z tytułu zakupu figury krasnala (1 336, 54 zł), która ma charakter reklamowy oraz z tytułu zakupu grilla i szpikulca do grilla (624, 98 zł), które nie spełniają warunku uznania za pomoc dydaktyczną - nie mogą być finansowane z dotacji wobec treści art. 35 ust. 1 u.f.z.o. Kwoty te stanowią części dotacji wykorzystanych w 2016 r. i w 2018 r. niezgodnie z przeznaczeniem w rozumieniu art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. i podlegają zwrotowi do budżetu Miasta Legnicy wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych (art. 252 ust. 5 u.f.p.). Zdaniem skarżącego, w sprawie nie zostały wyjaśnione okoliczności faktyczne, które skutkowały uznaniem, że sporne kwoty nie mogły być wydatkowane z dotacji za 2016 r. i 2018 r. Strona za bezsporny uważa fakt zakupu i użytkowania odkurzacza w przedszkolu. Ze względu na powierzchnię przedszkola (200 m 2 ) i częstotliwość użytkowania takiego sprzętu (nie przemysłowego) ulega on szybko zużyciu, więc posiadanie w 2016 r. dwóch odkurzaczy był uzasadnione. Przepisy nie zabraniają zakupu na zapas. Co do zakupu i montażu mebli kuchennych w 2018 r., to zdaniem skarżącego, dokumenty księgowe i zeznania świadków T. D. i M. W. potwierdzają fakt i konieczność wymiany mebli kuchennych (spowodowany zalaniem wodą, a następnie żrąca substancją) oraz jej celowość. Zakup ten służył realizowaniu funkcji kształcenia, wychowania i opieki, bo służył przygotowaniu śniadań i podwieczorków oraz zajęciom dydaktycznym z gotowania. Odnośnie do zakupu figury krasnala skarżący uważa, że spełnia ona cechy zabawki, w tym zabawki edukacyjnej (jest wykorzystywana w toku zajęć dydaktycznych, nauczyciele czytają przy niej legendy i baśnie, służy jako rekwizyt przy inscenizacjach i występach). Miejsce jej przechowywania pozostaje niedostępne dla osób trzecich, nie ma też żadnych oznaczeń identyfikujących i promujących przedszkole, co wyklucza reklamowy charakter figury. Co do zakupu grilla i szpikulca do grilla, to wedle skarżącego pełnią one funkcję dydaktyczną związaną z zajęciami w zakresie żywienia oraz służą uświadomieniu dzieciom grożącego niebezpieczeństwa związanego z ich używaniem. Skarżący wskazuje ponadto na brak możliwości zidentyfikowania kwoty 600 zł jako wydatku kwestionowanego w decyzji odwoławczej. Kontrola legalności zaskarżonej decyzji doprowadziła do wniosku, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a skarga jest bezpodstawna. W pierwszej kolejności Sąd rozważył zagadnienie przedawnienia w sprawie. Zgodnie z art. 60 pkt 1) u.f.p. środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym, są w szczególności dochody budżetu jednostki samorządu terytorialnego – kwoty dotacji podlegające zwrotowi w przypadkach określonych w u.f.p. Należą do nich dotacje oświatowe, których sprawa dotyczy. Zasady i tryb zwrotu dotacji oświatowej określają przepisy art. 251 i art. 252 u.f.p. Zgodnie z art. 251 ust. 1 u.f.p dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi do budżetu tej jednostki w terminie do dnia 31 stycznia następnego roku, z zastrzeżeniem terminów wynikających z przepisów wydanych na podstawie art. 189 ust. 4. Wykorzystanie dotacji następuje w szczególności przez zapłatę za zrealizowane zadania, na które dotacja była udzielona, albo, w przypadku gdy odrębne przepisy stanowią o sposobie udzielenia i rozliczenia dotacji, wykorzystanie następuje przez realizację celów wskazanych w tych przepisach (ust. 4). Od kwot dotacji zwróconych po terminach określonych w ust. 1-3 nalicza się odsetki w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, począwszy od dnia następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1-3 (ust. 5). Zgodnie z art. 252 ust. 1 pkt 1 i 2 u.f.p., dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 i 2. A stosownie do art. 252 ust. 5 u.f.p., zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta cześć dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Według art. 252 ust. 6 pkt 1 i 2 u.f.p. - odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem oraz następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2 w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości. Przytoczone uregulowania określają przypadki dotacji, podlegających zwrotowi: 1) niewykorzystanych do końca roku budżetowego, 2) wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem; 3) pobranej nienależnie, 4) pobranej w nadmiernej wysokości. Przepis art. 61 ust. 1 pkt 4) u.f.p. w powiązaniu z art. 251 i/lub art. 252 u.f.p. stanowi podstawę prawną do wydania decyzji w odniesieniu do tych należności. W przypadku zatem, gdy beneficjent dobrowolnie nie zwróci dotacji (niewykorzystanej do końca roku budżetowego, wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości) właściwy organ ma obowiązek wydać decyzję, w której określi obowiązki beneficjenta. Obowiązek zwrotu dotacji, o którym mowa w przywołanych art. 251 i art. 252 u.f.p., wynika z mocy prawa (ex lege), co oznacza że decyzja w przedmiocie zwrotu dotacji ma charakter deklaratoryjny. Z treści art. 67 u.f.p. wynika, że do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy K.p.a. i odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej (ustawy z 29 sierpnia 1997 r., dalej O.p.). Przepisy u.f.p nie regulują przedawnienia należności określonych w art. 60 pkt 1), tj. kwot dotacji podlegających zwrotowi. Oznacza to, że odpowiednie zastosowanie mają przepisy O.p. (w brzmieniu obowiązującym w sprawie) dotyczące przedawnienia zobowiązań podatkowych, zawarte w rozdziale 8 Działu III Ordynacji podatkowej. Wynika z nich, że sposób liczenia terminu przedawnienia jest uzależniony zasadniczo od sposobu powstania zobowiązań podatkowych, które mogą powstać albo na skutek zaistnienia zdarzenia, z którym ustawy podatkowe wiążą powstanie zobowiązań podatkowych (art. 21 § 1 pkt 1), albo na skutek doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 2). Trzeba też podkreślić, że "stosowanie przepisów odpowiednio" oznacza, że niektóre z nich znajdują zastosowanie wprost, bez żadnych modyfikacji i zabiegów adaptacyjnych, inne tylko pośrednio, a więc z uwzględnieniem konstrukcji, istoty i odrębności postępowania, w którym znajdują zastosowanie, a jeszcze inne w ogóle nie będą mogły być wykorzystane. Stosowanie "odpowiednie" oznacza w szczególności niezbędną adaptację (i ewentualnie zmianę niektórych elementów) normy do zasadniczych celów i form danego postępowania, jak również pełne uwzględnienie charakteru i celu danego postępowania oraz wynikających stąd różnic w stosunku do uregulowań, które mają być zastosowane (postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 19 kwietnia 2012 r. sygn. akt IV CZ 153/11 i powołane w nim orzeczenia, dostępne w Bazie Orzeczeń; sn.pl/orzecznictwo). Konkludując, stosowanie przepisów "odpowiednio" oznacza stosowanie wprost przepisów, których dotyczy odesłanie, ich stosowanie z pewnymi modyfikacjami, aż do całkowitego wyłączenia stosowania regulacji objętych odesłaniem. W orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmuje się, co Sąd już wskazał, że decyzja orzekająca o zwrocie dotacji ma charakter deklaratoryjny, ale także, że w związku z tym do obliczenia terminu przedawnienia, podobnie jak w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa, powinien mieć zastosowanie art. 70 § 1 O.p., w myśl którego – zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Okolicznością powodującą uruchomienie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest więc upływ terminu płatności podatku. Mając na uwadze treść art. 251 i art. 252 u.f.p. w związku z odpowiednim stosowaniem art. 70 § 1 O.p. termin przedawnienia rozpoczyna swój bieg niezależnie od wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia obowiązku zwrotu i jedynie przed jego upływem możliwe jest jej skuteczne prawnie doręczenie beneficjentowi. Sąd zauważa przy tym, że bieg terminu przedawnienia w przypadku dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem (oraz pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości) liczony jest inaczej niż w przypadku dotacji niewykorzystanej do końca roku budżetowego. W sprawie poddanej kontroli Sądu zaskarżona decyzja dotyczy zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem (art. 252 u.f.p.). Sąd w składzie orzekającym podziela ocenę prawną wyrażoną m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 lutego 2020 r. o sygn. akt I GSK 1649/19, z dnia 14 stycznia 2019 r. o sygn. akt II GSK 2656/18, z dnia 18 maja 2017 r. o sygn. akt II GSK 4503/16, z dnia 5 września 2018 r. o sygn. akt I GSK 2583/18 (dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych; orzeczenia.nsa.gov.pl; dalej: CBOSA), zgodnie z którą termin przedawnienia należności z tytułu dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem (art. 252 u.f.p.) biegnie od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem. W orzecznictwie tym NSA wskazał pomocniczo na częściową analogię między uregulowaniami art. 207 u.f.p. (dotyczącego zwrotu środków przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem) i 252 u.f.p. (np. wyroki NSA z 13 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 3644/15; z 14 stycznia 2019 r., sygn. akt II GSK 2656/18, z 17 marca 2020 r., sygn. akt I GSK 6/20, z 21 lutego 2020 r, sygn. akt I GSK 1649/19; z 17 maja 2022 r., sygn. akt I GSK 2461/18; dostępne w CBOSA). Bieg terminu przedawnienia należy ściśle wiązać z charakterem zobowiązania podlegającego zwrotowi. Jeżeli zatem przyznane środki finansowe są środkami nienależnymi w rozumieniu ustawy, a obowiązek zwrotu dofinansowania nienależnego powstaje z chwilą zaistnienia przesłanek przewidzianych przepisami prawa, to obowiązek zwrotu należy wiązać z dniem otrzymania tych środków przez beneficjenta. Stanowisko tej treści wywiedzione zostało z brzmienia art. 207 ust. 1 u.f.p. wskazując m.in. na fakt, że ustawodawca nakazuje liczyć odsetki od zwracanej kwoty od dnia przekazania środków beneficjentowi, w zakresie odsetek traktując te środki jak zaległości podatkowe. Należy zauważyć, że podobną regułę odnośnie do daty, od której nalicza się odsetki beneficjentowi dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, który wykorzystał środki niezgodnie z przeznaczeniem, przyjmuje art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p. W konsekwencji zastosowanie art. 70 § 1 O.p. prowadzi w tym przypadku do konkluzji, że pięcioletni termin przedawnienia, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności, w przypadku wykorzystania środków niezgodnie z przeznaczeniem, rozpoczyna swój bieg od dnia otrzymania tych środków przez beneficjenta. W takich więc przypadkach wydanie i doręczenie decyzji powinno nastąpić w ciągu pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dotacja była przyznana i powinna zostać wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem. Bez wpływu na bieg terminu przedawnienia pozostaje okolicznośc, że po zakończeniu roku składane jest rozliczenie dotacji. Nie ulega wątpliwości, że dokument ten posiada istotne znaczenie z punktu widzenia ustalenia przez właściwy organ wysokości wykorzystanej dotacji oraz kwoty przypadającej do zwrotu. Złożenie rozliczenia dotacji nie można jednak klasyfikować tak samo jak deklaracji podatkowych w ramach instytucji tzw. samowymiaru podatku, tak samo jak obowiązku zwrotu dotacji nie można traktować na równi ze zobowiązaniem podatkowym. Pomijając bowiem szczególny wypadek niewykorzystania całości lub części dotacji w ciągu roku, zobowiązanie do zwrotu nie należy do istoty stosunku dotacji, który polega na bezzwrotnym, co do zasady, transferze środków publicznych z budżetu do beneficjenta. Zobowiązanie do zwrotu dotacji do budżetu jednostek samorządu terytorialnego jest w założeniu ustawodawcy wyjątkiem od reguły i najczęściej wynika dopiero z decyzji wydanej na podstawie art. 252 u.f.p. Reasumując bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji pobranych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, pobranych nienależnie lub w nadmiernej wysokości, rozpoczyna się z końcem roku, w którym beneficjent otrzymał i miał wykorzystać dotację. Na gruncie sprawy poddanej kontroli Sądu dotacja została przyznana i przekazana skarżącemu w 2016 r. oraz w 2018 r., zatem ustawowy 5-letni termin przedawnienia stosownie do regulacji art. 70 § 1 O.p. w zw. z art. 67 ust. 1 i art. 252 ust. 1 u.f.p. upływa odpowiednio z dniem 31 grudnia 2021 r. (za 2016 r.) oraz z dniem 31 grudnia 2023 r. Oznacza to, że decyzje w sprawie (jako wydane i doręczone przed 31 grudnia 2021 r.) zostały wydane przed upływem przedawnienia w zakresie zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem zarówno za 2016 r. i tym bardziej za 2018 r. Oznacza to, że zarzut skarżącego jest bezpodstawny w tym względzie. Przechodząc do oceny zagadnień merytorycznych dokonywanej w ramach kontroli legalności, to podkreślenia wymaga, że zaskarżona decyzja dotyczy określenia dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem w oparciu o dwa reżimy prawne: obowiązujący stan prawny w 2016 r. oraz w 2018 r. Słusznie te różnice eksponuje zaskarżona decyzja. W obu przypadkach podstawa prawna została prawidłowo przyjęta i zastosowana w sprawie. Zasadniczo definicja dotacji została zawarta w art. 126 u.f.p. (w brzmieniu właściwym dla sprawy), zgodnie z którym dotacjami są podlegające szczególnym zasadom rozliczenia środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie u.f.p., odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Dotacje udzielane na podstawie art. 90 u.s.o., czyli tzw. dotacje oświatowe, są przyznawane na podstawie przepisów, do których odsyła art. 126 u.f.p. W przypadku zatem dotacji za 2016 r., to zgodnie z art. 90 ust. 3d u.s.o. dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 - z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego; 2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach, c) sprzęt sportowy i rekreacyjny, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania. W przypadku natomiast dotacji za 2018 r., to zgodnie z art. 35 ust. 1 u.f.z.o. dotacje, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-30 i art. 32, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej, w tym na podstawie umowy cywilnoprawnej, w przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce oraz osoby fizycznej prowadzącej przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego - w wysokości nieprzekraczającej miesięcznie: – 250% średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2017 r. poz. 1189) - w przypadku publicznych przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego, szkół i placówek oraz niepublicznych przedszkoli, o których mowa w art. 17 ust. 1, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych, o których mowa w art. 19 ust. 1, i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 21 ust. 1, – 150% średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela - w przypadku niepublicznych przedszkoli, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, niewymienionych w tiret pierwszym, oraz niepublicznych szkół i placówek, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy - Prawo oświatowe; 2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w placówkach wychowania przedszkolnego, szkołach i placówkach, c) sprzęt rekreacyjny i sportowy dla dzieci i młodzieży, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości określonej zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości w momencie oddania do używania. Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu przez wydatki bieżące, o których mowa w ust. 1 pkt 1, należy rozumieć wydatki bieżące, o których mowa w art. 236 ust. 2 u.f.p. Dotacja, o której mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-30 i art. 32, może być wykorzystana wyłącznie na pokrycie wydatków związanych z realizacją zadań określonych w ust. 1, poniesionych w roku budżetowym, na który dotacja została udzielona, niezależnie od tego, którego roku dotyczą te zadania (ust. 3) Przypomnieć w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 252 ust. 1 u.f.p. dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego: 1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, 2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości (art. 252 ust. 5 u.f.p.). Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy wskazać należy, w toku niniejszego postępowania organy w sposób właściwy i pełny zebrały materiał dowodowy, a następnie poddały go szczegółowej ocenie, co znalazło swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji. W sprawie dotyczącej dotacji 2016 r. sporne jest sfinansowanie wydatków poniesionych przez skarżącego w 2016 r. na zakup odkurzacza, na składki ZUS oraz z tytułu opłaty za wodę i odprowadzanie ścieków, które organ oceniły jako niemieszczące się w kategorii wydatków wskazanych w art. 90 ust. 3d u.s.o. Porządkująco, Sąd zauważa, że w toku kontroli oraz w odwołaniu od decyzji Prezydenta strona zaakceptowała ustalenia organu w zakresie wydatków dotyczących m.in. opłaty za wodę i odprowadzenie ścieków (80, 55 zł) oraz składki ZUS (łącznie w wysokości 2 586, 56 zł). Na etapie skargi ocenę organów w tym zakresie skarżący kwestionuje. Rację mają jednak organy obu instancji, że nieudokumentowanie przez skarżącego poniesienia wydatków na składki ZUS w kwocie wyższej niż wynika to z listy płac oraz w kwotach refundowanych przez PUP nie mieści się kategorii wydatków wskazanych w art. 90 ust. 3d u.s.o. w sytuacji, gdy strona nie przedstawiła dowodów (list płac, deklaracji ZUS), na podstawie których można byłoby te wydatki uznać za zgodne z przeznaczeniem. Ciężar dowodu w zakresie prawidłowości wykorzystania dotacji spoczywa na stronie, która jest beneficjentem takiej pomocy. Nie ulega bowiem wątpliwości, że to na podmiocie dotowanym spoczywa ciężar wykazania, że otrzymana kwota dofinansowania została wykorzystana na realizację celów wskazanych w u.s.o. Jego rzeczą jest właściwe udokumentowanie wydatków poprzez przedłożenie dowodów je potwierdzających, bowiem rozliczenia dotacji nie dokonuje się na podstawie wyłącznie oświadczeń składanych przez beneficjenta. Przykładowo, brak potwierdzenia dokumentacji związanej z wydatkowaniem dotacji dla oceny zgodności jej wydatkowania z celami, na które została przeznaczona, obciąża negatywnymi skutkami beneficjenta dotacji (wyrok NSA z 3 września 2014 r., sygn. akt II GSK 916/13, wyroki WSA w Krakowie z 13 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 874/18 i z 4 marca 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 6/20, dostępne w CBOSA). W sytuacji zatem, gdy skarżący nie przedstawił dowodów na poniesienie kosztów składek ZUS w wyższej kwocie, niż wynika to z listy płac – wydatek ten nie może być kwalifikowany jako wydatek wskazany w art. 90 ust. 3d u.s.o. Podobnie należy ocenić wydatek ujęty podwójnie w rozliczeniu dotacji 2016 r. a dotyczący tego samego kosztu – faktury nr [...] (dokumentującej opłatę za wodę i odprowadzanie ścieków). Odnośnie do kwalifikowania wydatku poniesionego przez skarżącego na zakup odkurzacza, to ocena organu odwoławczego jest prawidłowa i uzasadniona. Co do zasady taki wydatek stanowiłby wydatek, o którym mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o., co słusznie zauważa SKO. Ustalone jednak w sprawie okoliczności wskazują, że odkurzacza zakupionego ([...]) w oparciu o fakturę [...] z 24 sierpnia 2016 r. nie było w przedszkolu w dniu oględzin, a skarżący wyjaśnił, że odkurzacz ten uległ awarii, której naprawa stanowiłaby koszt 70% wartości tego odkurzacza, wobec czego odkurzacz ten został zutylizowany. Na okoliczności związane z awarią i utylizacją odkurzacza skarżący nie przedstawił jednakże żadnego dowodu. Mimo powoływania się na potrzebę używania w przedszkolu dwóch odkurzaczy, nie dokonał też zakupu odkurzacza w miejsce zepsutego. Słusznie więc uznały organy, że dla zapewnienia higienicznych warunków w przedszkolu strona nie wykazała potrzeby posiadania dwóch odkurzaczy. Argumentacja skargi, że przepisy prawa nie zabraniają zakupu rzeczy na zapas, również nie może być uznana za wystarczającą dla zakwalifikowania spornego wydatku do finansowania dotacją. Prócz słusznie eksponowanej przez organy zasady, że celowy charakter dotacji każe ją wiązać w sposób ścisły z koniecznością finansowania konkretnego zadania, to ponadto wydatkowanie dotacji – jako pochodzącej ze środków publicznych - musi realizować, niejako następczo, zasady gospodarowania środkami publicznymi (m.in. oszczędności, celowości i efektywności). W orzecznictwie sądów administracyjnych uznaje się bowiem, że dotacje przeznaczane na realizację zadań szkoły (przedszkola) ograniczone są do zakresu ich celowości oraz do bieżących wydatków szkoły (przedszkola). Są one zatem przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, przy czym mogą być wyłącznie wydatkowane na pokrycie bieżących wydatków szkoły (przedszkola). Rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę (przedszkole) bądź jednostkę prowadzącą szkoły (przedszkola), czy też pokrywaniu wszelkich jej wydatków (tak np.: wyroki NSA z dnia: 25 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1769/14, 8 maja 2014 r. sygn. akt II GSK 229/13, 19 marca 2014 r. II GSK 1858/12, z dnia 26 sierpnia 2014 r., sygn. akt II GSK 1002/13, 15 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1403/13; 28 maja 2014 r., sygn. akt II GSK 229/13; 9 września 2015 r., sygn. akt II GSK 1616/14; dostępne w CBOSA). W sprawie dotyczącej sporne jest sfinansowanie wydatków poniesionych przez skarżącego w 2018 r. na zakup i montaż mebli kuchennych, na zakup figury ogrodowej oraz na zakup grilla i szpikulca do grilla. Ocena organu odwoławczego jest prawidłowa i uzasadniona również w tych przypadkach. Zebrane w sprawie dowody uzasadniają ocenę, że skarżący nie wykazał potrzeby zakupu w odstępstwie dwóch lat nowych mebli kuchennych na potrzeby przedszkola. Organ zaakceptował taki wydatek skarżącego w 2016 r. Wbrew argumentacji skargi żaden dowód nie wskazuje rzeczywistego powodu wymiany mebli. Świadek M. W. wskazuje, że meble w ogóle wymieniane były dwa razy - w 2016 i w 2018 r. – raz z powodu zalania wodą, a drugi raz z powodu zalania substancją żrącą. Słusznie uznały organy obu instancji, że zeznania te są wzajemnie sprzeczne, a fakt zalania mebli w 2018 r. nie został udokumentowany. Także wykonanie usługi montażu mebli kuchennych w 2018 r. nie zostało dowiedzione w sprawie, mimo zeznań świadka D. Skarżący nie wykazał też, by potrzeba wymiany mebli w 2018 r. zakupionych w 2016 r. wynikała z zaleceń Sanepidu. Wnioski organów obu instancji są zatem słuszne. Skarżący nie wykazał celowości zakupu mebli i związanej z tym usługi ich montażu. Odnośnie do wydatku na zakup figury krasnala, to ani nie był on ściśle związany z celami edukacyjnymi przedszkola. Jakkolwiek, Sąd dostrzega, że mógł być wykorzystywany do celów edukacyjnych. Niewątpliwie jednak nie był do celu niezbędny, co nakazuje art. 10 ust. 1 Prawa oświatowego. Prawidłowo zatem organy obu instancji oceniły wobec ustaleń faktycznych (stałe miejsce ustawienia figury przed wejściem do przedszkola, czy gabaryty figury uniemożliwiające wniesienie jej do pomieszczeń przedszkola), że figura krasnala pełni wyłącznie funkcję ozdoby i reklamową pozwalającą na identyfikację przedszkola, które w nazwie ma odniesienie do figury. Twórcze wykorzystanie przez nauczycieli tej figury jako miejsce czytania legend i baśni nie czyni jej niezbędnym sprzętem lub pomocą dydaktyczną. Podobnie nie zmienia takiej funkcji robienie przy figurze krasnala zdjęć grupowych dzieci przedszkola. Wydatek na zakup grilla i szpikulca do grilla również został prawidłowo przez organy uznany niezgodny z przeznaczeniem dotacji. Argumentacja strony, że sprzęt ten jest wykorzystywany w zajęciach dydaktycznych dotyczących zasad dietetyki oraz zagrożeń wynikających z obsługi grilla oraz innych urządzeń i przedmiotów kuchennych nie wytrzymuje konfrontacji z dowodami przedstawionymi przez skarżącego, a w zasadzie i ich brak. Ponadto, co istotniejsze, pomysł prowadzenia zajęć dydaktycznych z wykorzystaniem grilla i szpikulca do grilla i udziałem dzieci przedszkolnych naraża te dzieci na niebezpieczeństwo, którego nie sposób akceptować. Zatem brak jest związku tego wydatku z prowadzeniem przedszkola jak i z działalnością oświatową związaną z kształceniem i opieką nad dziećmi, jak również celowość tego wydatku nie ma żadnego uzasadnienia. Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa w zakresie pozostałych ustaleń organu odwoławczego w sprawie, w tym zmienionych i oraz zaakceptowanych decyzją odwoławczą. Zarzuty naruszenia prawa procesowego Sąd uznał za bezpodstawne. Organy obu instancji dochowały zasad prowadzenia postępowania, zbierania i oceny dowodów. Umożliwiły też stronie czynny udział w sprawie. Nie doszło też do naruszenia prawa w zakresie art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a., bowiem dla takiego rozstrzygnięcia zaistniały w sprawie podstawy i są one uzasadnione. Sąd podziela ocenę prawną i kwalifikację wydatków w zakresie wynagrodzenia skarżącego pełniącego funkcję dyrektora przedszkola, jakiej dokonał organ odwoławczy. Przywołanie w zaskarżonej decyzji brzmienia art. 90 ust. 3d u.s.o. obowiązującego od 1 stycznia 2017 r. nie miało wpływu na wynik sprawy. Tym samym, Sąd w składzie orzekającym uznał, że analiza zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego i ocena podniesionych przez skarżącego zarzutów nie dają podstaw do podważenia zaskarżonej decyzji, a tym samym wskazują na niezasadność skargi. Z tych względów Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.