I SA/Gd 755/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 sierpnia 2014 r. sprawy ze skargi A S.A. z siedzibą w na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w z dnia 26 kwietnia 2014 r. Sygn. akt [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności oddala skargę. I SA/Gd 755/14 UZASADNIENIE I. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, postanowieniem z dnia 26 kwietnia 2014r., po rozpatrzeniu zażalenia strony A S.A., na postanowienie Prezydenta Miasta z dnia 3 grudnia 2013 r., w sprawie nadania decyzji wymiarowej Prezydenta Miasta z 10 września 2012 r. (podatek od nieruchomości za rok 2008) rygoru natychmiastowej wykonalności, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239b § 1 pkt 4 i art. 239b § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej jako O.p.) – utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. II. Stan sprawy: Prezydent Miasta, decyzją z dnia 10 września 2012 r., określił A S.A. (obecnie B S.A.) zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za rok 2008 w wysokości 4.639.854 zł; postanowieniem z 3 grudnia 2013 r. nadał tej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu wskazał, że na dzień wydania tego postanowienia strona posiadała zaległość podatkową wraz z należnymi odsetkami z tego tytułu oraz przytoczył uzasadnienie zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Prezydenta Miasta z dnia 10 września 2012 r. Organ pierwszej instancji wskazał, że A S.A. nie zadeklarowała w 2008 r. do opodatkowania wartości budek telefonicznych, a także powierzchni gruntu i budynków oraz wartości budowli, wniesionych przez stronę aportem do majątku C sp. z o.o., aktem notarialnym, który następnie został unieważniony z mocy prawa. Podatnik, zgodnie z art. 2, art. 3, art. 4, art. 5 i art. 6 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, jako właściciel budowli i budynków oraz użytkownik wieczysty gruntów, miał obowiązek w ustawowo przypisanym terminie złożyć w odniesieniu do ww. przedmiotów opodatkowania deklarację na podatek od nieruchomości oraz bez wezwania uiścić za nie podatek od nieruchomości, w terminach do 15 każdego miesiąca. Prezydent Miasta wydał w dniu 10.09.2012 r. decyzję Nr [...], określając stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008 w kwocie 4.639.854 zł, z czego 1.560.458 zł to kwota stanowiąca różnicę pomiędzy podatkiem zadeklarowanym przez stronę za rok 2008, a określonym ww. decyzją. A S.A. w dniu 28.09.2012 r. dokonała wpłaty w wysokości 1.810.840 zł. Organ kwotę w wysokości 1.175.140 zł zaliczył na poczet należności głównej, natomiast kwotę 635.700 zł na odsetki od tej zaległości. Wobec tego na dzień wydania tego postanowienia A S.A. posiadała zaległość z tytułu decyzji Nr [...] w wysokości 385.318 zł wraz z należnymi odsetkami z tego tytułu. Decyzja Nr [...] dotyczy określenia wysokości zobowiązania za 2008 r. Zgodnie z art. 70 O.p. zobowiązanie przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W związku z tym okres do terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008, określonego w przedmiotowej decyzji jest krótszy niż 3 miesiące. Powyższa okoliczność została wskazana w art. 239b § 1 pkt 4 O.p., jako przesłanka uprawniająca organ podatkowy do zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności dla decyzji podatkowej. Organ podkreślił, że strona złożyła odwołanie od decyzji Nr [...] i do dnia wydania przedmiotowego postanowienia nie zapadło rozstrzygniecie organu drugiej instancji w tym zakresie. Z uwagi na skomplikowany charakter sprawy, w tym konieczność przeanalizowania ewidencji środków trwałych strony oraz wielowątkowość prowadzonego postępowania, istnieje prawdopodobieństwo, że rozstrzygnięcie organu drugiej instancji może nie zapaść przed końcem roku. Do czasu wydania decyzji organu drugiej instancji decyzja Prezydenta Miasta z dnia 10.09.2012 r., Nr [...] nie podlega wykonaniu. W przypadku braku nadania ww. decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności z dużym prawdopodobieństwem, graniczącym z pewnością, można przyjąć, że A S.A., reprezentowana w postępowaniu podatkowym w sprawie określenia wysokości zobowiązania za rok 2008 przez profesjonalnego pełnomocnika skorzysta z prawa do niewykonania obowiązku uiszczenia zaległości podatkowej, wynikającej z nieostatecznej decyzji, mając świadomość, że takie działanie, jako zgodne z prawem spowoduje wygaśnięcie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2008. Organ pierwszej instancji wskazał dodatkowo, że strona, pismem z dnia 19.11.2013 r., złożyła wniosek o przeprowadzenie kolejnego dowodu z ewidencji gruntów i budynków, w celu ustalenia własności gruntów, na których zainstalowane zostały budki telefoniczne. Z uwagi na to, że organ podatkowy w decyzji określającej wysokość zobowiązania za rok 2008 ujął wartość 178 budek telefonicznych położonych na terenie G., wnioskowany przez stronę dowód wymagać będzie dużego nakładu pracy i przeanalizowania szeregu dokumentów. Składanie przez stronę kolejnych wniosków dowodowych zwiększa prawdopodobieństwo braku decyzji organu drugiej instancji przed końcem roku, a tym samym braku uzyskania ostateczności decyzji tut. organu podatkowego i wygaśnięcie zobowiązania przez przedawnienie, a nie zapłatę. Uprawdopodobnienie, o którym mowa w art. 239b § 2 O.p., nie oznacza jednoznacznego udowodnienia, iż do niewykonania decyzji w rzeczywistości dojdzie. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko prawdopodobieństwo twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych. Uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane wiąże się z wykazaniem, że pomimo doręczenia decyzji podatkowej zobowiązany nie wykona jej, zaś wysokie prawdopodobieństwo niewykonania wiąże się ze zbliżającym się przedawnieniem zobowiązania podatkowego (przywołano wyrok NSA z 7 lutego 2012 r., sygn. I GSK 799/10, wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 26.01.2010r., sygn. I SA/Go 620/09 oraz wyrok WSA w Gliwicach z 24.10.2012 r., sygn. I SA/GL 218/12). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19.11.2009 r., sygn. I FSK 1383/08, wyjaśnił, że problem wykonania bądź niewykonania zobowiązania podatkowego jest materią dotyczącą rzeczywistości mającej się dopiero ziścić w przyszłości, to niepodobna oczekiwać dowodu na to, że nie zostanie ono wykonane. W odniesieniu do przyszłości zawsze bowiem przedmiotem rozważań jest pewien stan hipotetyczny, co sprawia, że ocenie (a także wykazywaniu argumentów mających wskazywać na rzecz tej oceny), podlegać może tylko możliwość ziszczenia się tego stanu. W ocenie organu pierwszej instancji, ww. okoliczności uprawdopodabniają, że zobowiązanie wynikające z przedmiotowej nieostatecznej decyzji nie zostanie wykonane. Pismem z dnia 9 stycznia 2014 r. B S.A. wniosła zażalenie na ww. postanowienie organu pierwszej instancji. W zażaleniu podniesiono, że zaskarżone postanowienie powinno zostać doręczone bezpośrednio stronie, nie zaś pełnomocnikowi. Postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności jest bowiem postępowaniem odrębnym od postępowania wymiarowego. W tym nowym postępowaniu do akt nie załączono tymczasem żadnego pełnomocnictwa; zaskarżone postanowienie nie weszło zatem do obrotu prawnego. Ponadto strona nie została zawiadomiona o toczącym się postępowaniu w sprawie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, co jest sprzeczne z zasadą zaufania do organów podatkowych. Organ pierwszej instancji nie uprawdopodobnił ponadto, że strona nie wykona zobowiązania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpoznając zażalenie strony podkreśliło, że nie podlega wykonaniu decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, o ile nie nadano tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Decyzją nieostateczna jest decyzja organu pierwszej instancji, po wydaniu której nie upłynął czternastodniowy termin do wniesienia odwołania lub od której strona wniosła odwołanie w czternastodniowym terminie (art. 128 O.p.). Decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności m.in., gdy okres do upływy terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące i jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. SKO podkreśliło, że bezspornym jest, iż okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż trzy miesiące. Zgodnie bowiem z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Pięcioletni termin przedawnienia upływał dnia 31 grudnia 2013 r. W momencie wydania postanowienia okres do upływu terminu przedawnienia wynosił 28 dni. W związku z tym spełniona została przesłanka, o jakiej mowa w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Nadając decyzji wymiarowej rygor natychmiastowej wykonalności, organ podatkowy musi również uprawdopodobnić, że zobowiązanie nie zostanie przez podatnika wykonane. Uprawdopodobnienie, o którym mowa w art. 239b § 2 O.p. nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) zaistnienia jakiegoś faktu, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być zatem utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że zobowiązanie wygaśnie na skutek upływu terminu przedawnienia (przywołano wyrok NSA z 19 kwietnia 2013 r., I GSK 1035/11, LEX nr 1336145). W ocenie SKO, w rozpoznawanej sprawie przypuszczenie, że strona nie wykonana zobowiązania, było uzasadnione; w dniu wydania zakwestionowanego postanowienia pozostawał bardzo krótki okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania oraz uwzględniając fakt, iż przyczyn niezależnych od organu pierwszej instancji mogło nie dojść do rozpoznania odwołania od decyzji przez organ drugiej instancji do końca 2013 r. oraz doręczenia tej decyzji, a ponadto zapłaty zaległości wraz z odsetkami, zobowiązanie podatkowe wynikające z zakwestionowanej decyzji uległoby z pewnością przedawnieniu. Potwierdzeniem tego stanowiska jest również fakt, że w końcowej fazie postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego, pełnomocnik strony składał kolejne wnioski dowodowe. Zdaniem SKO, nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności pozwoliło Prezydentowi Miasta na zastosowanie środka egzekucyjnego, który spowodował przerwanie biegu terminu przedawnienia. Innymi słowy, niewydanie zakwestionowanego postanowienia oznaczałoby, że decyzja określająca jest niewykonalna do czasu rozpoznania odwołania przez organ odwoławczy, a więc nie nakłada na podatnika obowiązku uiszczenia spornej kwoty zaległości podatkowej. W przypadku braku zakwestionowanego postanowienia, z dużym stopniem prawdopodobieństwa, graniczącym z pewnością można przyjąć, że strona reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika skorzystałaby z prawa do niewykonania obowiązku uiszczenia zaległości podatkowej wynikającego z nieostatecznej decyzji, mając świadomość tego, że takie działanie jako zgodne z prawem spowoduje wygaśnięcie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. (przywołano wyrok WSA z 16 czerwca 2010 r., I SA/Sz 295/10, LEX nr 586005). Obawa organu podatkowego, że mogłoby dojść do przedawnienia zobowiązania podatkowego uzasadniała zastosowanie przez organ przepisu art. 239b O.p. W takiej sytuacji uzasadnione było – zdaniem SKO - nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2008 r.; organ pierwszej instancji słusznie bowiem uznał, że zobowiązanie wynikające z powyższej decyzji, może nie zostać wykonane w związku z upływem terminu, o którym mowa w art. 70 O.p., co znalazło potwierdzenie w późniejszych działaniach strony oraz jej pełnomocnika. SKO podkreśliło, że wniesienie odwołania od decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości dowodzi, że strona nie zgadzała się z rozstrzygnięciem organu, a w związku z tym nie zamierzała dobrowolnie wykonać zobowiązania podatkowego wynikającego z zakwestionowanej decyzji. Stąd zasadnie organ przyjął, że dość znaczna kwota zaległości podatkowej uprawdopodobnia złożenie odwołania od decyzji wymiarowej, co z kolei mogłoby czynić zasadnym podniesienie w przyszłości zarzutu przedawnienia. W ocenie SKO, Prezydent Miasta wskazał na istnienie przesłanki wynikającej z art. 239b § 1 pkt 4 O.p., a także uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane; argumenty te uznano za wystarczające do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności ww. decyzji. SKO nie podzieliło zatem stanowiska pełnomocnika strony uznającego, że organ nie wystarczająco uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Odnosząc się do zarzutu niepoinformowania strony o toczącym się postępowaniu w sprawie nadania rygoru, organ drugiej instancji wskazał, że nie jest on zasadny; w ocenie SKO, nie ma potrzeby informowania podatnika o prowadzonym postępowaniu w sprawie nadania decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności; nawet gdyby przyjąć za słuszne twierdzenie pełnomocnika o tym wymogu, to jednak w żaden sposób naruszenie to miało jakiegokolwiek wpływu na wynik rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie. III. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pełnomocnik strony zarzucił organowi naruszenie art. 121 § 1 O.p., poprzez zaniechanie poinformowania skarżącej, że toczy się postępowanie w sprawie nadania decyzji nieostatecznej Prezydenta Miasta rygoru natychmiastowej wykonalności; naruszenie art. 210 § 4 w związku z art. 2390 § 2 O.p., wskutek braku uprawdopodobnienia, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji Prezydenta Miasta nie zostanie przez stronę wykonane przed terminem przedawnienia oraz naruszenie art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 O.p. poprzez rozpoznanie zażalenia i utrzymanie w mocy postanowienia Prezydenta Miasta, które nie weszło do obrotu prawnego, gdyż nie zostało doręczone stronie postępowania. Wniesiono o uchylenie postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 26 kwietnia 2014 r., nr [...] oraz uchylenie poprzedzającego go postanowienia Prezydenta Miasta z dnia 3 grudnia 2013 r., nr [...] nadto o zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu podkreślono, że strona skarżąca nie została poinformowana o toczącym się postępowaniu w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Wprawdzie na mocy art. 165 § 5 i art. 200 § 2 pkt 1 O.p. ustawodawca wyłączył obowiązek doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania oraz obowiązek wyznaczenia jej terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego, jednakże nie wyłączył obowiązków wynikających z art. 121 O.p. Zasada zaufania do organów podatkowych, o której mowa w art. 121 § 1 O.p., nakazuje organom podatkowym prowadzić postępowanie w sposób budzący do nich zaufanie. Wyraz "zaufanie" jest rzeczownikiem oznaczającym całkowite zawierzenie komuś, wiarę w kogoś (Słownik Języka Polskiego PWN, w opracowaniu E. Sobol, Warszawa 2011, s. 1289). A zatem postępowanie budzące zaufanie, to postępowanie, w którym można całkowicie zawierzyć organowi podatkowemu, posiadać wiarę, że organ rozpatrzy sprawę rzetelnie, bezstronnie, zgodnie z prawem. Zdaniem autora skargi, sprzeczne z powołaną zasadą jest zachowanie organu, który nie informuje podatnika o prowadzonym wobec niego postępowaniu, lecz doręcza mu jedynie końcowe rozstrzygnięcie. Brak wiedzy o toczącym się postępowaniu uniemożliwia uczestnictwo w nim, przedstawienie swoich racji. W takim wypadku fakt prowadzenia postępowania nie może też motywować podatnika do dobrowolnego, wcześniejszego wykonania decyzji albo złożenia wniosku o wydanie decyzji, która zawiesi bieg terminu przedawnienia (art. 70 § 2 pkt 1 O.p.), usuwając obawy organu. Wiedza o tym, że organ państwa ma zamiar rozstrzygnąć o prawach i obowiązkach podatnika jest warunkiem koniecznym wiary, że sprawa zostanie załatwiona zgodnie ze wskazanymi wyżej wartościami. Jeśli natomiast fakt prowadzenia postępowania jest ukrywany przed podatnikiem, to żadną miarą nie może on zawierzyć organowa, który rozstrzyga o nim bez niego. W związku z tym organ odwoławczy, jak również organ I instancji dopuścił się naruszenia art. 121 § 1 O.p. Z kolei w odniesieniu do zarzutu naruszenia 210 § 4 w zw. z art. 239b § 2 O.p., podkreślono, że uprawdopodobnienie oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo - graniczące z pewnością - zmaterializowania się jej (przywołano wyrok WSA w Warszawie z 9 lutego 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1255/10, LEX nr 736344; wyrok WSA w Łodzi z 21 października 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 390/10, LEX nr 612165; podobnie również WSA w Bydgoszczy w wyroku z 31 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 461/10). Tym samym, w świetle przywołanego przepisu wywód zmierzający do wykazania istnienia tego prawdopodobieństwa nie może być pozbawiony logiki oraz sprzeczny z doświadczeniem życiowym. Tymczasem w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy nie przywołał w istocie żadnej okoliczności, która wskazywałaby na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania przez stronę. Za uprawdopodobnienie nie można uznać drugiej z przesłanek koniecznych do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Ustawodawca wskazał dwie odrębne przesłanki konieczne do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności i obydwie muszą znaleźć zastosowanie w okolicznościach danej sprawy. Gdyby przyjąć za słuszny pogląd organu to ustawodawca nie wprowadzałby do Ordynacji podatkowej § 2 art. 239b. Uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, jest drugą niezależną przesłanką, którą organy powinny wykazać w uzasadnieniu postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności (wyrok WSA w Białymstoku z dnia 23 czerwca 2010 r., I SA/Bk 231/10, niepubl.). Również w orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, podkreśla się, że oparcie postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności wyłącznie na tej okoliczności faktycznej, że okres przedawnienia tego zobowiązania jest krótszy niż trzy miesiące, zbędnym czyniłoby drugą przesłankę zastosowania tego rygoru, jaką jest uprawdopodobnienie niebezpieczeństwa niewykonania zobowiązania (wyrok WSA w Łodzi z 14 maja 2010 r., I SA/Łd 263/10, niepubl.). Zdaniem pełnomocnika strony, z całą pewnością za uprawdopodobnienie nie można uznać tylko tego, że strona nie wykonała uprzednio doręczonej decyzji organu pierwszej instancji i tego, że złożyła odwołanie, zajmując w nim odmienne stanowisko. Wniesienia przez stronę odwołania od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2008 r., nie może stanowić uprawdopodobnienia przez organ nie wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji; tym bardziej, że skarżąca w znacznej mierze dokonała wpłat. W tym miejscu należy podkreślić, że prawo do odwołania jest jednym z wielu uprawnień podatnika, które nie może być kwestionowane przez organ. Nawet jeśli strona wniesie odwołanie wyrażające odmienne stanowisko od prezentowanego przez organ w decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, to fakt ten nie stoi na przeszkodzie dobrowolnego wykonania zaskarżonej decyzji i uiszczenia podatku wynikającego z tej decyzji. Taka też sytuacja miała miejsce w przedmiotowej sprawie. Strona 19 listopada 2013 r., tj. jeszcze przed wydaniem przez Prezydenta Miasta postanowienia o nadaniu nieostatecznej decyzji tego organu rygoru natychmiastowej wykonalności, złożyła do UM pismo, że wyraża gotowość przedstawienia gwarancji bankowej na zabezpieczenie pozostałego do zapłaty zobowiązania podatkowego oraz alternatywnie, że wyraża gotowość zabezpieczenia zobowiązania podatkowego poprzez ustanowienie hipoteki na nieruchomości stanowiącej własność strony. Natomiast przed wydaniem postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności Prezydent Miasta nie udzielił na to pismo żadnej odpowiedzi. Dopiero pismem z dnia 18 grudnia 2013 r. (doręczonym 2.01.2014 r.) poinformował, że zastosował środek egzekucyjny. Co więcej pełnomocnicy strony wykonali kilka telefonów do UM w celu poznania stanowiska organu co do złożonego pisma z dnia 18 listopada 2013 r. Bezpośrednio przed zastosowaniem środka egzekucyjnego informowali także, iż strona w ciągu kilkudziesięciu godzin dokonana płatności zaległego podatku. Pomimo tego organ zastosował środek egzekucyjny, w związku z czym płatność została wstrzymana. W konsekwencji organ odwoławczy nie wykazał w zaskarżonym postanowieniu zaistnienia dużego prawdopodobieństwa zmaterializowania braku zapłaty przez stronę. W uzasadnieniu skargi odniesiono się również do kolejnego zarzutu tj. naruszenia art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 O.p., poprzez rozpoznanie zażalenia i utrzymanie w mocy postanowienia Prezydenta Miasta, które nie weszło do obrotu prawnego, gdyż nie zostało doręczone stronie postępowania. Wskazane wyżej postanowienie Prezydenta Miasta nie zostało bowiem doręczone bezpośrednio na adres A S.A. (obecnie B S.A.). Do akt postępowania w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie zostało załączone żadne pełnomocnictwo. Doręczenie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Prezydenta Miasta w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2008 nie mogło być zatem doręczone nikomu innemu niż samej A S.A. jako adresatowi tego postanowienia. Zdaniem strony podkreślenia wymaga, że - jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 7 lipca 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 614/11 postępowanie o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności jest postępowaniem odrębnym od postępowania wymiarowego. Oznacza to, że dla swej skuteczności w postępowaniu w sprawie nadania rygoru pełnomocnictwo powinno zostać załączone przez pełnomocnika do akt postępowania w sprawie nadania rygoru (wyrok WSA w Bydgoszczy z 28 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 262/12). W tej sprawie żadne pełnomocnictwo nie zostało złożone do akt postępowania w sprawie nadania rygoru, co oznacza, że skutecznym doręczeniem jest wyłącznie doręczenie na adres A S.A. Nie można zatem przyjąć, aby zaskarżone postanowienie zostało doręczone. Nie weszło zatem jak dotąd do obrotu prawnego. IV. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swe dotychczasowe stanowisko w sprawie. Organ dodatkowo podkreślił, że chybiony jest także zarzut skargi dotyczący nieprawidłowego doręczenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, poprzez doręczenie tego postanowienia pełnomocnikowi spółki, reprezentującemu ją w postępowaniu podatkowym, zamiast bezpośrednio podatnikowi. Zdaniem organu, postępowanie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji jest postępowaniem incydentalnym, podporządkowanym przedmiotowemu celowi załatwienia sprawy podatkowej. Związek postępowania podatkowego i postępowania w sprawie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności i wynikający z niego służebny cel uzasadniają twierdzenie, że w sytuacji gdy pełnomocnik postępowania podatkowego złoży pełnomocnictwo ogólne, z którego nie wynikają jakiekolwiek ograniczenia, to należy uznać, że jest on pełnomocnikiem zarówno w postępowaniu wymiarowym jak też w postępowaniu o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Innymi słowy, pełnomocnik strony postępowania w sprawie ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego jest także pełnomocnikiem w postępowaniu o nadanie decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności, o którym mowa w art. 239b O.p., chyba że treść udzielonego pełnomocnictwa możliwość taką wyłącza. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje: IV. Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. W rozpatrywanej sprawie Sąd nie dopatrzył się wskazanych naruszeń prawa przez organy podatkowe, dających podstawę do uchylenia, czy stwierdzenia nieważność w całości lub w części zaskarżonego postanowienia. Należy podkreślić, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (wyrok NSA z 6 lutego 2008r. sygn. akt II FSK 1665/06, opubl. w: LEX nr 471526), zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organ, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej (organy podatkowe) albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Innymi słowy - ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd. V. W niniejszej sprawie spór pomiędzy stronami sprowadza się do zasadności nadania rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Zgodnie z art. 239b § 1 O.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności gdy: 1/ organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2/ strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3/ strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4/ okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. W sprawie podkreślenia wymaga, że zgodnie z dyspozycją art. 239b § 2 O.p. rygor natychmiastowej wykonalności zostanie nadany, gdy organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Z brzmienia tych przepisów należy wywieść, że przesłanki uzasadniające nałożenie rygoru natychmiastowej wykonalności określone w art. 239b § 1 i § 2 O.p. dzielą się one na dwie kategorie: po pierwsze - związane z sytuacją majątkową podatnika; po drugie - z upływem terminu przedawnienia. Przesłankami należącymi do grupy pierwszej to dyspozycja art. 239b § 1 pkt 1, 2 i 3 oraz art. 239b § 2 O.p. Przesłanki należące do grupy drugiej zawarte są w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 1-4 O.p. mają charakter fakultatywny i rozłączny, co powoduje, że zaistnienie jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Zdaniem Sądu, wobec treści przytoczonego przepisu art. 239b § 1 i § 2 O.p., musi wystąpić przynajmniej jedna z czterech przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 O.p., przy czym, w przypadku tychże przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 O.p. organ podatkowy obowiązany jest ustalić ich wystąpienie przez udowodnienie, natomiast w przypadku przesłanki określonej w art. 239b § 2 O.p. wystarczy uprawdopodobnienie, przez które należy rozumieć takie działanie, które ma na celu sprawienie, że coś stanie się prawdopodobne, czyli że przypuszczalnie nastąpi. Reasumując powyższe uzasadniona staje się teza, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienia łącznie dwóch przesłanek tj. jednej ze wskazanych w art. 239b § 1 pkt 1-4 O.p. oraz w § 2 art. 239b O.p.; warunkiem koniecznym dla nadania rygoru natychmiastowej wykonalności w trybie art. 239b § 1 O.p. jest bowiem jednoczesne uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p.). Organ ustala zatem, czy zaistnienie jednej z przesłanek o jakich mowa w art. 239b § 1 O.p. daje prawdopodobieństwo, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Po przeprowadzeniu tego procesu dowodzenia organ podatkowy może nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności. Należy to do uznania organu podatkowego, który mimo spełnienia wszystkich przesłanek określonych w art. 239b § 1 i 2 O.p. może dojść do przekonania, że nie ma potrzeby stosowania omawianej regulacji. Zdaniem Sądu wykazano, że zostały spełnione łącznie przesłanki art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 O.p. Po pierwsze - pięcioletni termin przedawnienia okres do upływu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego był krótszy niż trzy miesiące. Zgodnie bowiem z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Pięcioletni termin przedawnienia upływał dnia 31 grudnia 2013 r. W momencie wydania postanowienia okres do upływu terminu przedawnienia wynosił 28 dni. Po drugie - zdaniem Sądu organy dokonały prawidłowej oceny również w zakresie wyczerpania przesłanki o jakiej mowa w § 2 art. 239b O.p. W kontekście przesłanki art. 239b § 1 pkt 4 O.p. w związku z art. 239b § 2 O.p. wskazać należy, że uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo zmaterializowania się jej. W związku z przyjętym przez ustawodawcę sformułowaniem "uprawdopodobni" należy uznać, że ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane. Uprawdopodobnienie jest bowiem surogatem dowodu i nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Sprowadza się zaś do uzyskania przekonania o istnieniu określonych okoliczności faktycznych w nieskrępowanym regułami dowodowymi procesie myślowym. Stąd też, zdaniem Sądu, przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania (art. 239b § 2 O.p.) nie może być utożsamiana – wbrew stanowisku strony zaprezentowanym w uzasadnieniu skargi - z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy, przypuszczenia, że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia. Rezultat ustalenia przez organ podatkowy istnienia takiego prawdopodobieństwa znalazł swoje odzwierciedlenie w postanowieniu o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności (szeroko przytoczonym w pkt II nin. uzasadnienia). Sąd argumentację tę podziela. Zresztą sam pełnomocnik strony odnosi się w uzasadnieniu skargi, potwierdzając słuszność prowadzonej przez organ argumentacji zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności - do kwestii podejmowanych przez stronę (po wydaniu decyzji wymiarowej, a przed upływem terminu przedawnienia) działań, które przecież w efekcie nie doprowadziły i nie zamierzały doprowadzić do zapłaty zaległości podatkowej, a stanowiły swoisty przedłużający się dialog z urzędem miasta. VI. Sąd nie podziela również pozostałych zarzutów skargi. Postępowanie w przedmiocie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie jest postępowaniem podatkowym (art. 165 § 5 pkt 3 O.p.), a ponadto postępowanie o nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności rozpoczyna się wydaniem postanowienia nadającego ten rygor (por. art. 165 § 5 O.p.). W tym zakresie Sąd wskazuje na wyrok NSA z 16 stycznia 2014r. w sprawie II FSK 718/13 (dostępne w Internecie); Sąd rozpoznający nin. sprawę podziela w pełni tezy zawarte w uzasadnieniu tego orzeczenia. Z wymienionych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na mocy art. 151 p.p.s.a orzekł jak w sentencji. EK