III SA/Wa 1988/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 marca 2015 r. sprawy ze skargi W. A/S z siedzibą w Danii na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 21 marca 2014 r. nr IPPB5/423-5/14-2/RS w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz W. A/S z siedzibą w Danii kwotę 457 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. W. A/S z siedzibą w Danii (dalej zwana: "Spółką") opisując stan faktyczny i zdarzenie przyszłe we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, wskazała, że spełnia wymogi zawarte w art. 1 ust. 3 ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawych (Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej zwana: "u.p.d.p.") – jej krajem rezydencji podatkowej jest Dania, zgodnie z przepisami Królestwa Danii (tam ma zarząd i jest traktowana jak osoba prawna - spółka akcyjna i podlega opodatkowaniu od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka jest akcjonariuszem (inwestorem biernym) spółki komandytowo-akcyjnej (dalej zwana: "SKA"), do której przystąpiła w drodze wniesienia wkładu gotówkowego, co nie wiązało się z pełnieniem roli komplementariusza. Pozostałymi wspólnikami SKA są: dwie osoby fizyczne i spółka z o.o. (polscy rezydenci podatkowi - podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów). Osoby fizyczne objęły akcje SKA w zamian za wkłady pieniężne o określonej wartości, zaś sp. z o.o. jako aport wniosła swoje przedsiębiorstwo, którego działalność jest kontynuowana przez SKA. Spółka posiada udział w zysku w SKA. W przyszłości, o ile działalność SKA będzie przynosić zyski, może zostać podjęta decyzja o wypłacie dywidendy na rzecz wspólników (w tym na rzecz Spółki), zgodnie z udziałem w zyskach określonym w dokumencie założycielskim SKA. Rok obrotowy SKA począwszy od 2011r., kiedy ją utworzono, podobnie jak rok obrotowy Spółki, jest różny od roku kalendarzowego i trwa od 1 maja do 30 kwietnia (identyczny rok obrotowy obowiązuje w grupie W. na całym świecie). Ze względu na przepisy przejściowe ustawy z 8 listopada 2013r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013r. poz. 1387; dalej zwana: "ustawą zmieniająca z 2013r."), nowe regulacje dotyczące opodatkowania SKA zaczną obowiązywać od pierwszego dnia ich nowego roku obrotowego, zaczynającego się po zmianie przepisów, jeżeli ich rok obrotowy jest różny od kalendarzowego. Spółka, w związku z tym, na mocy stanu prawnego obowiązującego w 2013r. (począwszy do końca kwietnia 2014r.), zapytała: 1) czy posiada w Polsce zakład w rozumieniu art. 5 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z 6 grudnia 2001r. (Dz.U. z 2003r. Nr 43, poz. 368; zwana dalej: "Konwencją")? 2) w przypadku uznania, że dochody Spółki, jako akcjonariusza SKA podlegają opodatkowaniu w Polsce (wskutek istnienia zakładu w rozumieniu art. 5 Konwencji), czy przychód (dochód) związany z bieżącą działalnością SKA (obejmującą m.in. sprzedaż rzeczy i praw majątkowych, świadczenie usług oraz innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku SKA) powstanie po stronie Spółki w dacie faktycznego otrzymania dywidendy przez Spółkę? Spółka, odnosząc się do pytania pierwszego wskazała, że jako akcjonariusz SKA nie posiada na terytorium Polski zakładu w rozumieniu art. 5 Konwencji, nie prowadzi działalności gospodarczej, jedynie posiada akcje (papiery wartościowe) SKA. Tym samym dochody Spółki w związku z działalnością SKA - stosownie do udziału Spółki w zyskach SKA - nie podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej zwany: "p.d.p"). Z treści art. 3 ust. 2 i art. 4a pkt 11 u.p.d.p. i art. 7 ust. 1 i art. 5 Konwencji wynika, że warunkiem powstania zakładu rezydenta duńskiego na terytorium Polski jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej na terytorium Polski. W świetle art. 126, art. 145, art. 147 i art. 138 ustawy z 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej zwany: "K.s.h."), które określają zakres prawnie dozwolonych czynności akcjonariusza SKA, posiadanie przez niego akcji SKA nie może być uznawane za formę prowadzenia działalności gospodarczej. Uprawnienia związane z prowadzeniem działalności SKA lub prawem jej reprezentacji (bez specjalnego pełnomocnictwa) przysługują komplementariuszom, którzy pełnią rolę wspólnika aktywnego, prowadzącego przedsiębiorstwo SKA. Akcjonariusz w SKA jest inwestorem pasywnym, lokującym środki finansowe; do SKA przystępuje by osiągnąć zysk z tytułu posiadania akcji, a nie w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Udział akcjonariusza w SKA jest inwestycją kapitałową (podobnie jak lokata bankowa czy lokata w fundusze inwestycyjne, akcje albo udziały spółek kapitałowych); nie jest przejawem aktywności gospodarczej. Również dywidenda wypłacana akcjonariuszowi z SKA lub zaliczka na poczet dywidendy jest przychodem pasywnym - nie wynika z działań gospodarczych akcjonariusza, lecz z posiadanych akcji. Spółka na potwierdzenie ww. stanowiska przytoczyła m.in. uchwałę NSA z 16 stycznia 2012r. sygn. akt II FPS 1/11, wyrok NSA z 3 kwietnia 2012r. sygn. akt II FSK 975/10, wyroki WSA: w Poznaniu z 29 marca 2012r. sygn. akt I SA/Po 176/12, we Wrocławiu z 12 kwietnia 2012r. sygn. I SA/Wr 1664/11 i w Krakowie z 7 marca 2012r. sygn. akt I SA/Kr 1314/11). Spółka zwróciła uwagę na konieczność odrębnej kwalifikacji prawno-podatkowej działalności SKA i jej akcjonariusza, zgodnie z wyrokiem NSA z 3 kwietnia 2012r. sygn. akt II FSK 975/10. Zdaniem Spółki skoro posiadanie przez nierezydenta akcji w SKA nie stanowi działalności gospodarczej, nie skutkuje powstaniem na terytorium Polski zakładu w rozumieniu Konwencji (por. m.in. wyroki WSA w Warszawie z 4 kwietnia 2013r. sygn. akt III SA/Wa 2660/12 i z 21 listopada 2012r. sygn. akt III SA/Wa 739/12, które wydano na gruncie polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu opodatkowania, ale z uwagi na analogiczne unormowania, stanowisko to jest aktualne w sprawie). Zysk z akcji w polskiej SKA nie może więc być uznany za dochód osiągnięty z jednego ze źródeł wymienionych szczegółowo w Konwencji, w szczególności nie stanowi dochodu z: dywidendy (art. 10 Konwencji), odsetek (art. 11 Konwencji), należności licencyjnych (art. 12 Konwencji). Jest to tzw. "inny dochód", nie wymieniony w Konwencji, który zgodnie z art. 20, podlega opodatkowaniu w kraju rezydencji duńskiego akcjonariusza SKA. Spółka, odnosząc się do drugiego z pytań wskazał, że nawet, gdyby uznać, że jej dochody z tytułu posiadania akcji w SKA podlegają opodatkowaniu p.t.u. w Polsce, wskutek powstania zakładu w rozumieniu art. 5 Konwencji, przychód związany z bieżącą działalnością SKA (obejmującą m.in. świadczenie usług, sprzedaż rzeczy i praw majątkowych oraz innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku SKA) powstanie wyłącznie w dacie faktycznego otrzymania przez nią dywidendy wypłaconej przez SKA i będzie kwalifikowany zgodnie z art. 7 Konwencji. Wprawdzie prawo do udziału w zysku jest podstawowym prawem majątkowym przysługującym akcjonariuszowi SKA, ale należy je odróżnić od wierzytelności i opartego na nim roszczenia akcjonariusza wobec spółki o wypłatę przypadającej mu części zysku przeznaczonego do podziału (dywidendy). Prawo do dywidendy, na mocy przepisów K.s.h., powstaje tylko wówczas, gdy odpowiednią część zysku przeznaczono do podziału przez walne zgromadzenie. Akcjonariusz SKA nabywa wierzytelność o wypłatę należnej mu części zysku (dywidendy), skonkretyzowaną pod względem przedmiotowym i podmiotowym, dopiero po spełnieniu przesłanek określonych w K.s.h. Akcjonariusz nie posiada uprawnienia do żądania od SKA o wypłatę z zysku, do czasu spełnienia w danym roku obrotowym przesłanek powstania roszczenia. Sposób, w jaki zysk SKA dystrybuowany jest do jej akcjonariuszy nie pozostaje bez wpływu na zastosowanie przepisów u.p.d.p., dotyczących momentu osiągnięcia przychodu i postanowień ww. ustawy dotyczących wpłacania zaliczek na p.d.p. Przepisy art. 12 ust. 3a, 3c, 3d u.p.d.p. nie znajdą zastosowania do określenia momentu osiągnięcia przychodu przez akcjonariusza SKA. Zastosowanie znajdzie więc art. 12 ust. 3e u.p.d.p. i przychód akcjonariusza SKA powstanie w dniu otrzymania zapłaty (faktycznego otrzymania dywidendy). Otrzymania przez akcjonariusza SKA przychodu z dywidendy, powoduje konieczność uiszczenia zaliczki na p.d.p. z tytułu otrzymanego przychodu z zysku spółki za miesiąc, w którym otrzymał wypłatę z zysku. Jeśli akcjonariusz nie otrzyma dywidendy w ciągu roku podatkowym, lecz dopiero po jego zakończeniu, obowiązek uiszczenia zaliczki w danym roku nie powstanie. Nawet, gdyby uznać - odmiennie niż wynika to ze stanowiska Spółki odnośnie pytania nr 1 - dochody Spółki z tytułu posiadania akcji w SKA podlegają opodatkowaniu w Polsce (wskutek ukonstytuowania się zakładu zgodnie z art. 5 i art. 7 Konwencji), zgodnie z brzmieniem obowiązujących w tym zakresie przepisów u.p.d.p., należy uznać, iż Spółka osiągnie przychód w momencie faktycznego otrzymania dywidendy wypłaconej przez SKA, a obowiązek zapłaty zaliczki powstanie z miesiącem, w którym Spółka otrzyma wypłatę z zysku. Spółka na potwierdzenie swoich poglądów powołała m.in. wyroki: NSA z 8 marca 2012r. sygn. akt II FSK 2025/09, WSA: we Wrocławiu z 13 marca 2012r. sygn. akt I SA/Wr 103/12, w Poznaniu z 15 marca 2012r. sygn. akt I SA/Po 177/12 oraz interpretację ogólną Ministra Finansów z 11 maja 2012r. nr DD5/033/1/12/KSM/DD-125. Spółka podkreśliła też, iż pogląd wskazujący na moment faktycznego otrzymania dywidendy, jako momentu osiągnięcia przychodu akcjonariusza SKA znajduje uzasadnienie również w wykładni funkcjonalnej przepisów u.p.t.u. 2. Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 21 marca 2014r. uznał stanowisko Spółki w zakresie: 1) ukonstytuowania jej zakładu, w rozumieniu art. 5 Konwencji w związku z posiadaniem statusu akcjonariusza w polskiej SKA w stanie prawnym obowiązującym: - na 31 grudnia 2013r. - za nieprawidłowe, - od 1 stycznia 2014r.- za prawidłowe, 2) momentu powstania przychodu w związku z posiadaniem przez duńskiego rezydenta podatkowego statusu akcjonariusza w polskiej SKA w stanie prawnym obowiązującym: - na 31 grudnia 2013r.- za prawidłowe, - za nieprawidłowe - od 1 stycznia 2014r. Minister Finansów wyjaśnił, że w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2014r. (przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej z 2013r.), SKA nie była podatnikiem p.d.p., a więc traktowana była, jako spółka niebędąca osobą prawną w rozumieniu art. 1 ust. 2 u.p.d.p. i opodatkowaniu podlegały przychody jej wspólnika. W zależności czy wspólnik był osobą fizyczną, czy prawną, jego dochody podlegały odpowiednio przepisom ustawy z 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.; dalej zwana: "u.p.d.f.") lub u.p.d.p. Skoro w sprawie wspólnikami SKA są osoby fizyczne, należy dokonać analizy przepisów u.p.d.f. i u.p.d.p. w zakresie uregulowań dotyczących roku podatkowego, w tym możliwości jego wyboru oraz zmiany. W u.p.d.f. nie ma normi dotyczących możliwości wyboru i zmiany roku podatkowego (obrotowego), więc będzie to zawsze rok kalendarzowy. W u.p.d.p. (art. 8 ust. 1-7) podatnicy mogą wybrać czy ich rok podatkowy będzie tożsamy z rokiem kalendarzowym, także w sytuacjach szczególnych. Co do zasady rok obrotowy (podatkowy), to 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, niekoniecznie pokrywających się z rokiem kalendarzowym. Przy czym wybór roku obrotowego nie zawsze jest możliwy, ze względu na obowiązek stosowania roku obrotowego również w celach podatkowych. SKA do 31 grudnia 2013r. nie była ani podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej zwany: "p.d.f.") ani p.d.p. Skoro wspólnicy SKA - osoby fizyczne - nie mieli praw do przyjęcia roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z 29 września 1994r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013r. poz. 330 ze zm.; dalej zwana: "u.r."), SKA, gdy jednym z jej wspólników była osoba fizyczna, zobligowana była przyjąć za rok obrotowy (podatkowy) - rok kalendarzowy, obowiązujący osoby fizyczne. Skoro SKA do 31 grudnia 2013r. nie była podatnikiem p.d.f. i p.d.p., a podatnikami byli jej poszczególni wspólnicy, na nich spoczywał obowiązek stosowania odpowiednich przepisów. SKA do 31 grudnia 2013r. powinna jednak prowadzić księgi rachunkowe w taki sposób, aby umożliwić prawidłową realizację obowiązków podatkowych wspólników - ewidencjonować zdarzenia gospodarcze według zasad określonych w u.r. Osoby fizyczne (wspólnicy SKA) miały obowiązek ustalać przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód w trakcie roku podatkowego i w celu złożenia zeznania rocznego, zgodnie z u.p.d.f. Jeśli, co najmniej jednym wspólnikiem SKA (posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej) do 31 grudnia 2013r. była osoba fizyczna (podatnik p.d.f.), SKA nie mogła przyjąć innego roku obrotowego niż kalendarzowy, więc rok obrotowy kończył się 31 grudnia 2013r. Art. 4 ustawy zmieniającej z 2013r. nie ma więc zastosowania do SKA, w których co najmniej jednym z jej wspólników była osoba fizyczna. Ww. SKA od 1 stycznia 2014r. podlega zatem opodatkowaniu na podstawie przepisów u.p.d.p. i ma możliwość wyboru roku podatkowego innego niż kalendarzowy. Minister Finansów, odnosząc się do kwestii zakładu, wskazał, że SKA, która była spółką osobową do 31 grudnia 2013r. konstytuowała zakład w Polsce swojemu wspólnikowi - duńskiej Spółce kapitałowej z uwagi na to, że posiadała ona akcje w SKA źródło przychodu w postaci działalności spółki osobowej (art. 5 Konwencji). Spółka podlegała więc opodatkowaniu w Polsce na zasadach określonych w u.p.d.p. – art. 3 ust. 2 u.p.d.p. W tym zakresie Minister odwołał się do wyroków NSA z: 10 maja 2013r. sygn. akt II FSK 1676/11, 17 maja 2013r. sygn. akt II FSK 1894/11, WSA w Warszawie z: 13 marca 2013r, sygn. akt III SA/Wa 2584/12, III SA/Wa 2585/12, 8 listopada 2012r. sygn. akt III SA/Wa 3535/11, 2 czerwca 2011r. sygn. akt III SA/Wa 3169/10, jak również do poglądów wyrażanych przez Klausa Vogla w komentarzu do Modelowej Konwencji OECD, w zakresie szczególnego rodzaju zysku akcjonariusza w spółce osobowej, który może być kwalifikowany, jako dochód z działalności gospodarczej prowadzonej za pomocą zakładu, zgodnie z art. 7 i 10 ust. 4 i 5 ww. Konwencji OECD. Dochody bierne opodatkowane są jako zyski stałego zakładu, gdy prawa majątkowe generujące te dochody (udziały/akcje, wierzytelności, patenty, etc.) są efektywnie związane z takim zakładem (H. Litwińczuk, P. Karwat Prawo podatkowe przedsiębiorców t. 1, Warszawa 2008). Minister Finansów odwołał się też do art. 5 ust. 1-3 i art. 7 i art. 3 ust. 1 lit. g) Konwencji w zakresie pojęcia zakładu i wskazał, że Spółka jest przedsiębiorcą, który za pośrednictwem zakładu może być opodatkowany w Polsce. Minister Finansów wskazał też, że do 31 grudnia 2013r. to nie SKA, lecz jej wspólnicy byli podatnikami i w tym zakresie należało stosować albo u.p.d.f., albo u.p.d.p. Wobec Spółki, będącej akcjonariuszem SKA, art. 5 u.p.d.p. nie zawierał żadnych szczególnych norm, więc na mocy art. 12 ust. 3 i 3e u.p.d.p. wszelkie należne jej przychody związane z działalnością gospodarczą podlegały opodatkowaniu, choćby nie zostały otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Chodzi o definitywne przysporzenia majątkowe Spółki – w tym sensie, że w sposób ostateczny, faktycznie powiększa ono aktywa. Minister Finansów odwołał się też do uchwał NSA z 16 stycznia 2012r. II FPS 1/11 oraz z 20 maja 2013r. sygn.. akt II FPS 6/12, z których wynika, że przychód akcjonariusza (osoby fizycznej lub prawnej), który nie jest komplementariuszem SKA z tytułu dywidendy wypłacanej na podstawie uchwały podlega opodatkowaniu w dniu faktycznego otrzymania dywidendy. W związku z tym stanowisko Spółki było prawidłowe do 31 grudnia 2013r. Minister Finansów odnosząc się do stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2014r. (wejście w życie ustawy zmieniającej z 2013r.) wskazał, że SKA stała się podatnikiem podatku dochodowego i mają do niej zastosowanie art. 1 ust. 1-3, art. 10, art. 22 ust. 1 i art. 26 ust. 1 u.p.d.p. oraz art. 10 Konwencji. Na podstawie tego ostatniego przepisu dywidendy wypłacane Spółce mogą być opodatkowane w Polsce, co nie oznacza, że Spółka ma prawo wyboru miejsca opodatkowania dochodów. Dywidenda wypłacana Spółce z tytułu udziału w zyskach SKA mającej siedzibę w Polsce podlega opodatkowaniu w wysokości wynikającej z Konwencji, z tym, że akcjonariusz w polskiej SKA nie będzie posiadał zakładu w rozumieniu Konwencji i jego dochód będzie podlegał opodatkowaniu na zasadzie art. 10 ust. 1 u.p.d.p. w dacie faktycznego otrzymania dywidendy. 3. Minister Finansów w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z 20 maja 2014r., stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej. 4. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o uchylenie ww. interpretacji indywidualnej i o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, zarzucając naruszenie: 1) art. 8 ust. 1 u.p.d.f. i art. 5 ust. 1 u.p.d.p. w związku z art. 4 ust. 1 i 2 ustawy zmieniającej z 2013r. - przez przyjęcie koncepcji opodatkowania wspólnika SKA będącego osobą prawną, która prowadzi do utraty odrębności podmiotowej SKA względem jej wspólników; 2) art. 3 § 1 i art. 11 O.p. - przez przyjęcie, rok obrotowy SKA musi być tożsamy z rokiem kalendarzowym, jeśli jednym z jej wspólników jest osoba fizyczna, mimo braku uzasadnienia prawnego takiej wykładni; 3) art. 3 ust. 1 pkt 9 i art. 10 ust. 1 pkt 1 u.r. w związku z art. 4 ust. 1 i 2 ustawy zmieniającej z 2013r. - przez uznanie, iż: przyjęcie przez SKA roku obrotowego różnego od roku kalendarzowego uniemożliwia prawidłowe rozliczenie wspólników SKA, jeżeli jednym z nich jest osoba fizyczna (w tym przez Spółkę – osobę prawną, której rok podatkowy/obrotowy jest różny od roku kalendarzowego), co oznacza, że SKA istniejące przed 31 grudnia 2013r., w których co najmniej jednym ze wspólników była osoba fizyczna powinny 31 grudnia 2013r.zamknąć księgi, gdy do SKA przepisy u.p.d.p. stosują się od 1 stycznia 2014r., niezależnie od roku obrotowego SKA i roku podatkowego/obrotowego pozostałych wspólników, będących osobami prawnymi; przepisy te naruszono też przez przyjęcie, że rok obrotowy SKA musi być tożsamy z rokiem podatkowym jej wspólnika będącego osobą fizyczną, pomimo, iż treść przepisów u.r. nie wskazuje na obowiązek dostosowania roku obrotowego spółki osobowej do roku obrotowego jej wspólnika; 4) art. 8, art. 9, art. 101, art. 125 w związku z art. 2 K.s.h. w związku z art. 331 ustawy z 16 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r. Nr 64 poz. 16 ze zm.; dalej zwany: "K.c.") i z art. 3 ust. 1 pkt 9 u.r. i art. 4 ustawy zmieniającej z 2013r. przez zanegowanie okoliczności, iż to wspólnicy SKA decydują o wyborze jej roku obrotowego, a sposób jego obrania wyrażony w statucie spółki podlega sądowej weryfikacji odnośnie prawidłowości legalności, a tym samym nie można "narzucać" SKA wyboru roku obrotowego w sposób odmienny niż ich suwerenna decyzja w tym zakresie dodatkowo zweryfikowana przez sąd rejestrowy; 5) art. 4 ust. 1 i 2 ustawy zmieniającej z 2013r. i z art. 1 ust. 3, art. 3 ust. 2, art. 5 ust. 1 i 2, art. 10 ust. 1, art. 12 ust. 1, art. 12 ust. 3-3e i art. 25 u.p.d.p. oraz art. 5 ust. 1 oraz art. 7 ust. 1, art. 10 ust. 1 i 2 oraz art. 20 Konwencji - przez przyjęcie restrykcyjnego sposobu ich wykładni naruszającego gwarancyjny charakter ww. przepisów, co prowadzi do uznania, że do SKA nie stosuje się w ogóle art. 4 ustawy zmieniającej z 2013r., więc od 1 stycznia 2014r. dochód Spółki w związku z posiadaniem akcji w polskiej SKA traktowany jest jako dochód z udziałów w zyskach osób prawnych, a dywidenda otrzymana od SKA zgodnie z art. 10 Konwencji; 6) art. 14c § 1 i 2 w związku z art. 14b § 3 O.p. przez nie sformułowanie prawidłowego uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy; Minister Finansów rozszerzył zakres wniosku o zagadnienie, które nie było przedmiotem pytania Spółki i analizował zasady opodatkowania i statusu podatkowego SKA (por. wyrok NSA z 25 maja 2011r. sygn. akt II FSK 50/10). Spółka wyjaśniła, iż we wniosku nie zwróciła się z pytaniem, czy SKA ma prawo do wyboru roku obrotowego innego niż rok kalendarzowy, lecz z pytaniem czy Spółka w związku z posiadaniem akcji w SKA, jako duński rezydent podatkowy, prowadzi na terytorium Polski "zakład" w rozumieniu Konwencji, a w przypadku odpowiedzi twierdzącej na to pytanie, czy ewentualny przychód związany z posiadaniem przez Spółkę akcji w SKA powinien zostać rozpoznany na takich samych zasadach, jak u polskich akcjonariuszy SKA 7) art. 14h w związku z art. 120 i art. 121 § 1 O.p. – przez błędną wykładnię art. 4 ustawy zmieniającej z 2013r. i rozszerzenie ograniczeń przewidzianych w tym przepisie, co prowadzi do wyłączenia możliwości stosowania ww. przepisu do SKA, w której Spółka jest akcjonariuszem. Organ dokonał też błędnej wykładni przepisów O.p., a stanowisko w znacznej mierze oparł na przepisach u.r., która nie jest ustawą podatkową. Brak zastosowania wykładni gramatycznej art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2013r. spowodował, że doszło do ograniczenia dyspozycji tego przepisu, co narusza art. 121 § 1 O.p. Zdaniem Spółki przepisy K.s.h. pozostawiają wspólnikom SKA swobodę w określeniu jej roku obrotowego. Zaakceptowanie przez sąd rejestrowy decyzji o wyborze roku obrotowego SKA oznacza, iż wybór ten jest legalny. Nie można więc narzucać SKA wyboru roku obrotowego (podatkowego). Niezasadne było zatem utożsamienie przez Ministra Finansów pojęcie wspólnika SKA z tą spółką i zignorowanie, iż SKA jest podmiotem niezależnym od jej wspólników. W u.p.d.f. nie ma regulacji dotyczących możliwości wyboru i zmiany roku podatkowego (obrotowego) SKA, bo u.p.d.f. nie odnosi się do opodatkowania spółek, lecz określa opodatkowanie wspólników SKA, jeśli są oni osobami fizycznymi. Zasad określania roku obrotowego SKA określa art. 3 ust. 1 pkt. 9 u.r. W przepisach podatkowych nie przewidziano też zróżnicowania w sposobie opodatkowania dochodów wspólnika SKA (akcjonariusz, komplementariusz) w zależności czy jest on osobą fizyczną czy prawną (świadczy o tym interpretacja ogólna Ministra Finansów z 11 maja 2012r., zmieniona interpretacją ogólną z 25 listopada 2013r.). Skoro "działalność" SKA jest jedynie źródłem dochodu (straty), który (-a) rozliczany jest we własnym zakresie przez każdego z jej wspólników (w stanie prawnym na 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 4 ustawy zmieniającej z 2013r.), rozliczanie przychodów i kosztów przez wspólnika z udziału w SKA realizowane jest przez każdego ze wspólników, na podstawie ewidencji rachunkowej prowadzonej przez SKA (jej ksiąg rachunkowych). Wybór roku obrotowego ma znaczenie przy chronologii i porządku ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych. Przyjęcie ram czasowych roku obrotowego jest indyferentne do celów podatkowych wspólników SKA, u których istotne jest istnienie i prawidłowy (rzetelny i niewadliwy) sposób prowadzenia ewidencji (ksiąg rachunkowych). Nie jest konieczne dostosowanie roku obrotowego SKA do roku obrotowego jej wspólnika, bo bez tego wspólnik może w sposób prawidłowy wywiązywać się ze swoich obowiązków podatkowych. Spółka wskazała, że w art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2013r. nie rozróżnienia, jaki podmiot jest wspólnikiem SKA, więc przyjmowanie kryteriów ograniczających zakres zastosowania ww. przepisu jest sprzeczne z jego treścią. Ww. przepis ma charakter przejściowy, określa moment rozpoczęcia obowiązywania u.p.d.p. w znowelizowanym brzmieniu dla określonej kategorii podmiotów i jako taki, ma na celu ochronę kręgu zdefiniowanych w nim podmiotów przed skutkami wejścia w życie nowelizacji u.p.d.p.; ma charakter ochronno-gwarancyjny; gwarantuje SKA, której rok obrotowy nie jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, że zmiany wprowadzane ustawą zmieniającą z 2013r. znajdą zastosowanie w terminie późniejszym niż 1 stycznia 2014r. - po zakończeniu jej roku obrotowego, rozpoczętego w 2013r. Wspólnicy SKA (w tym Spółka), na dzień wejścia w życie ustawy zmieniającej z 2013r. na mocy art. 4 ust. 1 i 2, mieli prawo uznać, iż skoro SKA ma rok obrotowy różny od roku kalendarzowego, to na moment wejścia w życie tej ustawy zostaną objęci ww. przepisem. Skoro SKA -utworzona w 2011r. i mająca rok obrotowy trwający od 1 maja do 30 kwietnia – stała się 1 maja 2014r. podatnikiem p.d.p. - w rozumieniu art. 1 ust. 3 u.p.d.p. - na mocy art. 4 ustawy zmieniającej z 2013r. do 30 kwietnia 2014r. ma prawo rozliczać swoje przychody i koszty z tytułu uczestnictwa w SKA na zasadach obowiązujących do 31 grudnia 2013r. Przychód Spółki (akcjonariusza SKA) z tytułu zbycia przedsiębiorstwa SKA – powstanie w momencie faktycznego otrzymania dywidendy z SKA. 5. Minister Finansów w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. II. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: 1. Skarga należało uwzględnić, aczkolwiek nie wszystkie podniesione w niej zarzuty były zasadne. 2. Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej, zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – dalej zwana: "P.p.s.a."), przez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, w tym także na pisemne interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Punktem wyjścia do podjęcia rozważań czy zaskarżona interpretacja indywidualna jest legalna jest przyjęcie przez Sąd opisu stanu faktycznego, który skarżąca Spółka przedstawiła we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. Postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wszczynane jest tylko na wniosek, na podstawie art. 14b § 1 O.p. Treść wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wyznacza zakres postępowania interpretacyjnego. Wnioskowy charakter postępowania o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej i systemowe odczytanie art. 14b-14h O.p. prowadzą do konkluzji, że organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku (por. wyrok NSA z 7 lipca 2011r. sygn. akt I FSK 1135/10, LEX nr 1082188). 3. Sąd, mając powyższe na względzie, odnosząc się od najdalej idących zarzutów - naruszenia art. 14c § 1 O.p. w związku z art. 14b § 3 O.p., stwierdza, że okazały się one zasadne. Minister Finansów wydając zaskarżoną interpretację indywidualną zmodyfikował opisany przez skarżącą Spółkę stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, podważając okoliczność faktyczną, która wynika wprost z opisu zawartego we wniosku o udzielenie interpretacji: że rok obrotowy SKA i skarżącej Spółki jest różny od roku kalendarzowego i trwa od 1 maja do 30 kwietnia (rozwiązanie takie przyjęto od powstania SKA w 2011r. i wynika ono z faktu, że identyczny jest rok obrotowy w całej grupie W. na świecie). Spowodowało to nieuprawnione rozszerzenie zakresu wniosku o zagadnienie, które nie było przedmiotem pytania Spółki Zdaniem Sądu było to niedopuszczalne, gdyż jedną z podstawowych zasad związanych z wydawaniem interpretacji, jest zajęcie stanowiska przez Ministra Finansów lub organ przez niego upoważniony, z podaniem uzasadnienia prawnego, co do zagadnienia przedstawionego przez wnioskodawcę we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, co niejednokrotnie sprowadza się do udzielanie odpowiedzi na postawione przez podatnika pytanie. Przepis art. 14c § 1 O.p. stanowi, że interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Przepis art. 14b § 3 O.p. wskazuje natomiast, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W sytuacji natomiast, gdy wniosek podatnika nie będzie zawierał ww. treści, wymaganych na podstawie art. 14b § 3 O.p. Minister Finansów może, na mocy art. 14h O.p., skorzystać z art. 169 § 1 O.p., który stanowi, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W świetle ww. norm zajęcie stanowiska przez Ministra Finansów, umocowanego do formułowania wykładni przepisów prawa w ramach nakreślonego przez podatnika stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, powinno więc mieć miejsce w realiach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez pytającego. Minister Finansów nie powinien zmieniać stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego według własnego rozumienia, tym bardziej, gdy nie stosował instytucji z art. 169 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p., uznając tym samym, że przedstawiony przez skarżącą Spółkę stan faktyczny/zdarzenie przyszłe są jednoznaczne i precyzyjnie przedstawione. 4. Zdaniem Sądu powyższe naruszenie norm prawa procesowego przyczyniło się również do błędnej wykładni art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2013r. W tym zakresie Sąd podziela argumentację Spółki, że Minister Finansów zamiast posłużyć się wykładnią gramatyczną ww. przepisu, która jest jednoznaczna i nie budzi wątpliwości, odwołał się w sposób nieuprawniony do wykładni celowościowej ww. normy, koncentrując się wyłącznie na treści przepisów dotyczących SKA w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014r., a pomijając jasną treść ww. przepisu przejściowego – art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2013r. W tym kontekście zdaniem Sądu zasadny jest więc jedynie zarzut naruszenia art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p., gdyż Minister Finansów dokonując wykładni przepisów prawa powinien kierować się jasnym brzmieniem przepisów, przy jednoczesnym uwzględnianiu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę, która wskazała, że rok obrotowy SKA różni się od roku kalendarzowego i trwa od 1 maja do 30 kwietnia, a rozwiązanie takie zostało przyjęte począwszy od 2011r., kiedy utworzono SKA. Niedopuszczalna jest więc taka wykładnia przepisu prawa - art. 4 ustawy zmieniającej z 2013r. – która powoduje rozszerzenie ograniczeń przewidzianych w tym przepisie. Zdaniem Sądu niezasadny jest natomiast zarzut skargi o naruszeniu art. 120 O.p. w związku z art. 14h O.p., gdyż Minister Finansów działał na podstawie przepisów prawa, które wskazał w treści interpretacji indywidualnej, choć dokonał ich nieprawidłowej wykładni. 5. Sąd, mając na względzie zarzuty naruszenia przepisu art. 4 ust. 1 i 2 ustawy zmieniającej z 2013r. w związku ze wskazanymi w podstawie prawnej interpretacji przepisami u.p.d.f. i u.p.d.p., jak też przepisami powołanymi w skardze jako naruszone, wskazuje, że art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014r., poz. 851 ze zm., dalej zwana: "u.p.d.p."), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014r., stanowi, że ustawa reguluje opodatkowanie p.d.p. dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Przepisy u.p.d.p. mają też zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 u.p.d.p. przepisy u.p.d.p. mają zastosowanie do SKA mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Sąd zgadza się ze strona skarżącą i z Ministrem Finansów, że SKA w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2014r., a więc przed dniem wejścia w życie zmian w u.p.d.p., nie była podatnikiem ani p.d.p., ani p.d.f. Traktowana była jako spółka niebędąca osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 u.p.d.p. i w rozumieniu art. 5a pkt 26 "u.p.d.f. Opodatkowaniu podlegały więc przychody (dochody) wspólników SKA. Dopiero na podstawie ww. nowelizacji - od 1 stycznia 2014r. - SKA objęto p.d.p. Opodatkowanie p.d.p. ma więc – co do zasady - zastosowanie od pierwszego dnia roku obrotowego SKA, rozpoczynającego się po 31 grudnia 2013r. Tym samym po nowelizacji u.p.d.p. SKA będzie zobowiązana płacić p.d.p., tak jak spółki kapitałowe. Ze "starych" zasad rozliczania - w świetle przepisów przejściowych ustawy zmieniającej z 2013r. – będą mogły skorzystać jedynie te SKA, których rok obrotowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Sąd w tym zakresie w pełni podziela stanowisko prezentowane jednolicie w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych (por. między innymi wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych w: Gdańsku z 9 lipca 2014r. sygn. akt I SA/Gd 650/14; w Bydgoszczy z 15 lipca 2014r. sygn. akt I SA/Bd 694/14; w Białymstoku z 1 października 2014r. sygn. akt I SA/Bk 309/14; we Wrocławiu z 3 grudnia 2014r. sygn. akt I SA/Wr 2126/14 – wszystkie dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Sąd stwierdza ponadto, że stosownie do powoływanego przez Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji indywidualnej przepisu art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2013r., w przypadku SKA posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników p.d.p. oraz podatników p.d.f. przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w SKA, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2 (u.p.d.p. oraz u.p.d.f.), w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego SKA, rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013r. Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 ustawy zmieniającej z 2013r., SKA, która: powstała po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu, a jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013r. nie kończy się 31 grudnia 2013r. (pkt 1) lub dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie niniejszego przepisu (pkt 2) – jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego. Sąd podkreśla w związku z tym, że już odwołanie się do jasnej treści ww. przepisów art. 4 ustawy zmieniającej z 2013r., wskazuje, że stanowisko Ministra Finansów, zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji, nie ma uzasadnienia. Przepis przejściowy - art. 4 ust. 1 - zamieszczony w ustawie zmieniającej z 2013r. wyraźnie odnosi się do istniejących SKA oraz do roku obrotowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013r., nie zaś do roku podatkowego. Zasady określania roku obrotowego reguluje u.r. i ma ona zastosowanie także do SKA. Definicję roku obrotowego zawiera art. 3 pkt 9 u.r., który stanowi, że rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy. Z u.o.r. wynika, iż rok obrotowy stosuje się również dla celów podatkowych, ale osoba fizyczna czy prawna musi być podatnikiem. Zdaniem Sądu okoliczność dokonania w 2011r. wyboru przez SKA roku obrotowego, który różnił się od roku kalendarzowego – choć pozostawała obojętna podatkowo do końca 2013r., z uwagi na to, że SKA nie miała statusu podatnika podatku dochodowego i nie płaciła ani p.d.p. ani p.d.f. – stała się okolicznością ważną od 1 stycznia 2014r., kiedy uznano SKA za podatnika p.d.p. Przed 1 stycznia 2014r. do SKA nie odnosiło się zastrzeżenie art. 3 ust. 9 u.r. - obrany przez nią rok obrotowy stosuje się również do celów podatkowych. Tym samym relewantna podatkowo - przed 31 grudnia 2013r. - okoliczność posiadania - na długo (od 2011r.) przed nowelizacją przepisów u.p.d.p. - odmiennie określonego roku obrotowego od roku kalendarzowego w SKA, nabrała znaczenia prawnego po ww. nowelizacji u.p.d.p., przede wszystkim ze względu na jasną treść art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2013r. Celem wprowadzenia przepisu przejściowego - art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2013r. - było przeciwdziałanie tworzeniu spółek (zmiany roku obrotowego) wyłącznie w celu skorzystania z przedłużonego okresu obowiązywania preferencyjnych zasad opodatkowania i z tego powodu przepisy dotyczące skrócenia roku obrotowego dotyczą wyłącznie tych spółek, które powstały lub zmieniły rok obrotowy po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia ustawy zmieniającej (por.: druk sejmowy nr 1725). Tym samym – zdaniem Sądu - SKA, która od wielu lat miała obrany rok obrotowy inny niż rok podatkowy przypadający u jej wspólników, choć do 1 stycznia 2014r. nie wywoływało to skutków podatkowych (SKA nie była bowiem ani podatnikiem p.d.p., ani p.d.f.), mogła przy nowelizacji u.p.d.p. skorzystać z dobrodziejstwa art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2013r. Sąd uznaje więc, że z uzasadnienia do ustawy zmieniającej z 2013r nie wynika podnoszona przez Ministra Finansów w zaskarżonej interpretacji okoliczność, że intencją ustawodawcy było wyłączenie możliwości stosowania przepisów dotychczasowych, tylko z tego powodu, że wspólnikami SKA są albo osoby fizyczne albo osoby prawne. Sąd wskazuje jednak, że wbrew stanowisku skarżącej Spółki wyrażonemu w skardze, należy uznać, że skoro przed 1 stycznia 2014r. wybrany przez SKA rok obrotowy był w odniesieniu do SKA obojętny podatkowo, a Minister Finansów nie kwestionował możliwości wyboru tegoż roku na gruncie u.r.; wskazywał jedynie, że okoliczność wyboru roku obrotowego przez SKA była podatkowo obojętna, bezpodstawne było stawianie w skardze Ministrowi Finansów zarzutów naruszenia norm prawa wynikających z k.c., k.s.h. oraz u.r., jak również norm art. 3 § 1 i art. 11 O.p. Wykładni ww. przepisów nie stosował Minister Finansów, koncentrując się wyłącznie na treści art. 4 ust. 1 i 2 ustawy zmieniającej z 2013r. Zdaniem Sądu błędna była jednak wykładnia art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2013r. dokonana przez Ministra Finansów w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej, na co wskazują powyższe rozważania. Z wykładni gramatycznej ww. przepisu art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2013r. wynika wprost, że przepisy u.p.d.p. stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013r. Reasumując, należy zatem zgodzić się ze skarżącą Spółką, że nieprawidłowe było wskazanie w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej ograniczeń, które nie wynikają z treści ww. przepisu (obligatoryjnego zastosowania roku kalendarzowego, gdy wspólnikami SKA są osoby fizyczne). Błędne było także pominięcie przez Ministra Finnasów istotnej okoliczności faktycznej wskazanej przez Spółkę we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej – stosowania przez SKA, w której skarżąca Spółka jest akcjonariuszem, roku obrotowego innego niż kalendarzowy począwszy od 2011r. 6. W ponownie wydawanej interpretacji indywidualnej organ podatkowy obowiązany będzie uwzględnić wykładnię przepisów dokonaną w niniejszym wyroku oraz zająć stanowisko - udzielić odpowiedzi – w zakresie pytań i argumentacji Spółki związanej z tymi pytaniami, stosownie do treści art. 14c § 1 O.p. w związku z art. 14b § 3 O.p. 7. Sąd, uwzględniając powyższe, stwierdzając naruszenie prawa procesowego przy dokonywaniu wykładni przepisu prawa materialnego - art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2013r., na podstawie art. 146 § 1 P.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną (punkt pierwszy sentencji). Orzeczenie z punktu drugiego sentencji ma uzasadnienie w treści art. 152 P.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania sądowego stronie Sąd postanowił na mocy art. 200, art. 205 § 2 i 4 oraz art. 209 P.p.s.a. w związku z § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153), strona skarżąca była reprezentowana przez doradcę podatkowego, a wpis był wpisem stałym (punkt trzeci sentencji).