I SA/Łd 297/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Joanna Tarno Sędziowie: Sędzia NSA Paweł Janicki Sędzia NSA Teresa Porczyńska (spr.) Protokolant: Asystent sędziego Maciej Dębski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji określającej wysokość podatku od nieruchomości za 2009 rok oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. utrzymało w mocy postanowienie Wójta Gminy R. z dnia [...] r. nadające rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Wójta Gminy R. z dnia [...] r. określającej A. S.A. (wcześniej B. S.A.) z siedzibą w Warszawie wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 rok. W uzasadnieniu postanowienia organ drugiej instancji podał, że decyzją z dnia [...] Wójt Gminy R. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie 25.557 zł. Okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2009 rok jest krótszy niż 3 miesiące (upływa w dniu 31 grudnia 2014 r.). W związku z wydaniem ww. decyzji na podatniku ciąży zaległość w kwocie 18.060 zł. Przed wszczęciem postępowania podatkowego Spółka, mimo wezwania, nie dokonała korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za 2009 rok, a przez cały okres postępowania kwestionowała zasadność opłacania podatku od elementów sieci telekomunikacyjnej - kabli ułożonych w kanalizacji kablowej, a także w sposób oczywisty przyczyniła się do tego, że decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego została wydana dopiero w dniu 22 października 2014 r. Wskazane okoliczności dowodzą, zdaniem organu podatkowego, że strona nie zamierza dobrowolnie wykonać zobowiązania określonego przez organ podatkowy, i że skorzysta z prawa odwołania się od wydanej decyzji w tym przedmiocie. Zważając na sposób wnoszenia odwołania za pośrednictwem organu pierwszoinstancyjnego i poczty (ewentualnie elektronicznie przez ePUAP), rozpoznanie odwołania i związanie decyzją drugoinstancyjną od daty jej doręczenia, uprawdopodabnia, że decyzja pierwszoinstancyjna nie stanie się ostateczna przed upływem wskazanego okresu przedawnienia, a zobowiązanie nie zostanie wykonane w całości. W tym stanie organ podatkowy pierwszej instancji postanowił, stosownie do art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, nadać rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej z dnia 22 października 2014 r. określającej Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok. Na postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji nadające rygor natychmiastowej wykonalności ww. decyzji, Spółka złożyła zażalenie, wnosząc o jego uchylenie. W uzasadnieniu zażalenia podniosła, iż nie została poinformowana o toczącym się postępowaniu w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Wskazała, iż wprawdzie na mocy art. 165 § 5 i art. 200 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej ustawodawca wyłączył obowiązek doręczania stronie postanowienia o wszczęciu postępowania oraz obowiązek wyznaczenia terminu do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego, jednakże nie wyłączył obowiązków wynikających z art. 121 Ordynacji podatkowej. Sprzeczne z wyrażoną w tym przepisie zasadą prowadzenia postępowania, jest nieinformowanie podatnika o prowadzonym wobec niego postępowaniu, a doręczenie mu jedynie końcowego rozstrzygnięcia uniemożliwia uczestnictwo w nim i przedstawienie swoich racji. W takim przypadku fakt prowadzenia postępowania nie może też motywować podatnika do dobrowolnego, wcześniejszego wykonania decyzji albo złożenia wniosku o wydanie decyzji, która zawiesi bieg terminu przedawniania (art. 70 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Spółka podniosła również, iż organ podatkowy pierwszej instancji w najmniejszym stopniu nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, czym naruszył art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej. Odwołując się do wyroków sądów administracyjnych wskazuje, iż uprawdopodobnienie oznacza wskazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo - graniczące z pewnością - zmaterializowania się danej przesłanki. Wywód zmierzający do wykazania istnienia prawdopodobieństwa nie może być pozbawiony logiki oraz sprzeczny z doświadczeniem życiowym. Tymczasem w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ pierwszej instancji nie przywołał, zdaniem strony skarżącej żadnej okoliczności, która realnie wskazywałaby na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania przez Spółkę, co świadczy o naruszeniu art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej (w związku z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż z tego powodu uzasadnienie zaskarżonego postanowienia jest wadliwe). Za taką okoliczność nie może zostać uznany zbliżający się upływ terminu przedawnienia. Za uprawdopodobnienie nie można bowiem uznać drugiej z przesłanek koniecznych do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane jest drugą niezależną przesłanką, którą organ powinien wykazać w uzasadnieniu postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Na poparcie powyższych argumentów Spółka wskazała na poglądy wyrażone w wyroku WSA w Łodzi z dnia 14 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 263/10. Podkreśla się, że oparcie postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności wyłącznie na tej okoliczności faktycznej, że okres przedawnienia tego zobowiązania jest krótszy niż trzy miesiące, zbędnym czyniłoby drugą przesłankę zastosowania tego rygoru, jaką jest uprawdopodobnienie niebezpieczeństwa niewykonania zobowiązania. Ustawodawca wskazał dwie odrębne przesłanki konieczne do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności i obydwie muszą znaleźć zastosowanie w okolicznościach danej sprawy. Spółka podniosła, iż przedstawione przez organ pierwszej instancji kwestie związane z wydaniem decyzji określającej zobowiązanie podatkowe pozostają bez związku z oceną, czy zobowiązanie w niej określone zostanie, czy też może nie zostać wykonane. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. nie uwzględniło zażalenia i wskazanym na wstępie postanowieniem utrzymało w mocy postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji. W motywach własnego postanowienia organ odwoławczy przywołał treść art. 239a, art. 239b § 1 pkt 4 oraz § 2 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że w literaturze przedmiotu zwraca się uwagę, iż przesłanka uprawdopodobnienia, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane, jest rozwiązaniem osobliwym. Sprowadza się bowiem do tego, że samo stwierdzenie jednej z wymienionych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej przesłanek pokrywa się niejako z uprawdopodobnieniem, o którym mowa w art. 239b § 2 tej ustawy, a w każdym razie czyni je bardzo łatwym (zob. Z. Kmieciak: Wykonanie decyzji administracyjnej w świetle przepisów Ordynacji podatkowej [w:] Instytucje procesu administracyjnego i sądowoadministracyjnego. Księga jubileuszowa dedykowana Prof. nadzw. dr. hab. Ludwikowi Żukowskiemu, Przemyśl - Rzeszów 2009, s. 198; S. Presnarowicz: Komentarz do art. 239b Ordynacji podatkowej - System Informacji Prawnej Lex 2014). Organ odwoławczy wskazał, że NSA w wyroku z dnia 7 lutego 2012 r., sygn. akt I GSK 799/10 (Lex nr 1126238) zauważył, iż "uprawdopodobnienie jest instytucją postępowania administracyjnego oraz cywilnego. Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, pozwalający na przyspieszenie postępowania". Ocenił, że w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ pierwszej instancji przedstawił okoliczności, które uprawdopodobnią]ą, że zobowiązanie podatkowe określone decyzją z dnia [...] r. może nie zostać wykonane. Organ zauważył, iż Spółka przez cały okres postępowania kwestionowała zasadność opłacania podatku od elementów sieci telekomunikacyjnej - kabli ułożonych w kanalizacji kablowej, a także w sposób oczywisty przyczyniła się do tego, że decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego została wydana dopiero 22 października 2014 r. Przesyłając zażalenie do rozpatrzenia przez Kolegium Odwoławcze organ podatkowy pierwszej instancji dodatkowo wskazał w piśmie z dnia 26 listopada 2014 r., że Spółka nie udzielała odpowiedzi na wezwania organu, a jeśli ich udzielała, to były to odpowiedzi nieprecyzyjne i nieterminowe, co skutkowało koniecznością przedłużenia postępowania podatkowego i w konsekwencji prowadziło do tego, by zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu. Organ odwoławczy podniósł, iż Spółka wniosła odwołanie od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2009 rok, co również dowodzi, iż nie zgadza się z rozstrzygnięciem organu podatkowego pierwszej instancji, w związku z tym można przypuszczać, iż nie zamierza dobrowolnie wykonać zobowiązania. W piśmie z dnia 12 listopada 2014 r. skierowanym do Wójta Gminy R. Spółka przedstawiła "propozycje zabezpieczenia" wykonania zobowiązania podatkowego z prośbą "o ustosunkowanie się do propozycji". Takie działania ze strony Spółki wskazują, zdaniem organu podatkowego, iż nie zamierza wykonać zobowiązania i dąży do doprowadzania do jego przedawnienia. W przedmiotowej sprawie okres do upływu terminu przedawnienia tego zobowiązania był krótszy niż 3 miesiące. Zgodnie bowiem z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązania podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2009 rok upływa z dniem 31 grudnia 2014 r. Reasumując Kolegium oceniło, że organ pierwszej instancji wskazał na istnienie przesłanki wynikającej z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, a także uprawdopodobnił, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 rok, wynikające z decyzji z dnia [...] r., może być nieuregulowane. Zatem zaistniały przesłanki do nadania tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. W skardze na przedstawione powyżej postanowienie Spółka wniosła o jego uchylenie oraz o uchylenie poprzedzającego go postanowienia Wójta Gminy R. z dnia [...] r. Ponadto strona skarżąca wniosła o zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. W ocenie strony skarżącej naruszono art. 210 § 4 w zw. z art. 239b § 2 O.p. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy nie przywołał w istocie żadnej okoliczności, która wskazywałaby na wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania przez Skarżącą. Według strony skarżącej ustawodawca wskazał dwie odrębne przesłanki konieczne do nadania nieostatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności i obydwie muszą znaleźć zastosowanie w okolicznościach danej sprawy. Gdyby przyjąć za słuszny pogląd organu to ustawodawca nie wprowadzałby do Ordynacji podatkowej § 2 art. 239b. Uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, jest drugą niezależną przesłanką, którą organy powinny wykazać w uzasadnieniu postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności (zob. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 23 czerwca 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 231/10, niepubl.). Zdaniem pełnomocnika strony skarżącej za uprawdopodobnienie nie można również uznać tego, że Skarżąca nie wykonała doręczonej decyzji organu pierwszej instancji i tego, że złożyła odwołanie, zajmując w nim odmienne stanowisko. Strona skarżąca zakwestionowała stanowisko organ podatkowego, zgodnie z którym w celu uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania należy uwzględnić całokształt postępowania zmierzającego do określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Zdaniem strony skarżącej kwestie związane z wydaniem decyzji pozostają bez związku z oceną, czy zobowiązanie w niej ustalone zostanie, czy też może nie zostać wykonane. Należy bowiem odróżnić wymiar zobowiązania podatkowego, od jego wykonania. W żadnym stopniu okoliczności związane z wydaniem decyzji wymiarowej, nie wpływają na ryzyko niewykonania tej decyzji, gdyż są to odrębne aspekty poboru podatku. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyposażony został w funkcje kontrolne, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, Sąd ogranicza się do zbadania zgodności zaskarżonego rozstrzygnięcia z przepisami prawa (art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) w związku z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej "p.p.s.a."). Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd zważył co następuje. Skarga jest niezasadna. Przypominając stan prawny dotyczący instytucji "rygoru natychmiastowej wykonalności zauważyć należy, że decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek tj. jednej ze wskazanych w art. 239b § 1 pkt 1-4 O.p. oraz w § 2 art. 239b O.p. Warunkiem koniecznym dla nadania rygoru natychmiastowej wykonalności w trybie art. 239b § 1 O.p. jest bowiem jednoczesne uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 O.p.). Istotą sporu w analizowanej sprawie jest przesądzenie czy podnoszony w zaskarżonym postanowieniu upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego krótszy niż 3 miesiące i fakt złożenia odwołania od decyzji organu I instancji określającej zobowiązanie podatkowe, wyłączający prawdopodobieństwo zapłaty zobowiązania przed upływem terminu przedawnienia, uzasadnia nadanie decyzji nieostatecznej, określającej zobowiązanie podatkowe, rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie art.239b §1 pkt.4 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U.2012.749; dalej "O.p."). Zgodnie z powołanym przepisem decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, przy czym przepis ten stosuje się pod warunkiem uprawdopodobnienia przez organ, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W orzecznictwie zwraca się uwagę, że fakt zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy obowiązany jest ustalić przez udowodnienie, natomiast dla wykazania spełnienia warunku określonego w art. 239b § 2 tej ustawy wystarczy uprawdopodobnienie, które jest środkiem zastępczym dowodu. Uprawdopodobnienie z istoty swej nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy (przypuszczenia), że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia. Jak więc wyżej wskazano, okoliczność upływu terminu nie może sama w sobie uzasadniać obawy niewykonania zobowiązania podatkowego. Krótki okres pozostały do zakończenia biegu terminu przedawnienia nie oznacza, że zobowiązany na pewno nie wykonana dobrowolnie zobowiązania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 10 sierpnia 2011 r. sygn. akt I FSK 1210/10, z dnia 30 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2333/10). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd, prezentowany w orzecznictwie, że okoliczność zbliżającego się upływu terminu przedawnienia może uprawdopodobnić obawę niewykonania zobowiązania dopiero łącznie z innymi okolicznościami faktycznymi danej sprawy, na podstawie których można wnioskować, że zobowiązanie nie zostanie jednak wykonane. W orzecznictwie występują zróżnicowane poglądy co do okoliczności, które mogą uprawdopodobnić obawę niewykonania zobowiązania z uwagi na zbliżający się termin przedawnienia. Prezentowany jest pogląd, że aby zastosować rygor natychmiastowej wykonalności w przypadku wystąpienia przesłanki wskazanej w art.239b § 1 pkt.4 O.p. konieczne jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nieostatecznej nie zostanie wykonane. Uczynić to należy w szczególności poprzez wskazanie okoliczności związanych z sytuacją majątkową i finansową zobowiązanego lub dotychczasowymi działaniami podatnika dotyczącymi jego majątku (np. wyroki NSA z dnia: 10 sierpnia 2011 r. sygn. akt I FSK 1210/10; 30 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2333/10; 10 lipca 2012 r. sygn. akt II FSK 2659/10; 18 grudnia 2012 r. sygn. akt I FSK 135/12; 12 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 1194/13, opubl. CBOSA). W analizowanym stanie faktycznym Sąd rozpoznający sprawę nie podzielił tej linii orzecznictwa. W ocenie Sądu należy mieć na uwadze, że przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. związana jest z perspektywą wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji nieostatecznej i zbliżającym się terminem przedawnienia tego zobowiązania, a nie z sytuacją majątkową podatnika. Konieczność dokonania przez organy podatkowe ustaleń odnoszących się do sytuacji majątkowej podatnika dotyczy przesłanek dających podstawę do nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, przewidzianych w art. 239b § 1 pkt 2 i 3 O.p. W sytuacji natomiast, gdy nadając decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, organy wskazują, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż trzy miesiące (art. 239b § 1 pkt 4 O.p.), spełnienie przesłanki z § 2 tego przepisu, to jest uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania, powinno mieć za punkt odniesienia przesłankę wskazującą na zbliżający się termin przedawnienia zobowiązania (np. wyrok wsa z dnia 9 stycznia 2015r sygn. akt I SA/Gl 618/14, LEX nr 1643320). Konieczne jest zatem wskazanie takich okoliczności faktycznych, które potwierdzają, że z tego właśnie powodu zobowiązanie podatkowe z decyzji nie zostanie wykonane. Nie mają tu zasadniczego znaczenia okoliczności odnoszące się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 1-3 O.p. Sąd podziela tu poglądy prezentowane w wyrokach NSA z dnia: 7 lutego 2012 r. sygn. akt I GSK 911/10; 19 kwietnia 2013 r. sygn. akt I GSK 1034 - 1037/11; 9 maja 2013 r. sygn. akt I GSK 1041/11; 3 lipca 2013 sygn. akt I FSK 1307/12; 13 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1807/12; 12 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 523/13; 3 lipca 2014 r. sygn. akt 1272/13; 27 sierpnia 2014 r. sygn. akt I FSK 1316/13 opubl. CBOSA. Należy tu podkreślić, za wywodami przedstawionymi w wyroku NSA z dnia 3 lipca 2014 r. sygn. akt I FSK 1272/13, że "natychmiastowa wykonalność decyzji, wynikająca z nadania rygoru natychmiastowej wykonalności jest przejawem tymczasowej ochrony prawnej i ma charakter zapobiegawczy. Nadanie niestatecznej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności może nastąpić wówczas, gdy w danym czasie i w danej sytuacji nie można się obejść bez wykonania praw lub obowiązków, o których rozstrzyga się w decyzji, ponieważ zwłoka w ich wykonaniu zagraża dobrom chronionym. Takim dobrem prawnie chronionym jest w świetle regulacji przewidzianej w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. potrzeba ochrony interesów fiskalnych w trakcie postępowania podatkowego. Zwracano na to uwagę w trakcie prac legislacyjnych nad ustawą nowelizującą Ordynację podatkową, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009 r., wskazując m.in, że art. 239b § 1 pkt 4 O.p. jest związany z oczywistą sytuacją, w której należy chronić interesy fiskalne w trakcie postępowania podatkowego. Nie można bowiem dopuścić do tego, żeby odwołanie, czyli element powodujący niewykonalność decyzji nieostatecznej, stało się jednocześnie instrumentem prowadzącym do przedawnienia się zobowiązania podatkowego, stąd potrzeba nadawania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, kiedy okres do przedawnienia jest zbyt krótki. Podkreślano także, że art. 239b § 2 O.p. jest jednym z przepisów kluczowych. To swoistego rodzaju przepis wymagający indywidualizacji postępowania w zakresie nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności (zob. druk sejmowy kadencja VI nr 951, http:orka.sejm.gov.pl)." Za słuszne uznać należy także stanowisko wyrażone w przywołanym wyżej wyroku z dnia 13 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 1807/12, że odmienna wykładnia art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 O.p. jest nielogiczna i w istocie przekreśla znaczenie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Jeżeli bowiem do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, przez ustawodawcę wyznaczony na czas krótszy niż trzy miesiące, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych. Nawet przy bardzo dużym majątku, przekraczającym wielokrotnie wartość zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu pierwszej instancji, zobowiązanie to nie zostanie wykonane bez nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, albowiem wygaśnie na skutek przedawnienia. W wyroku tym zwrócono także uwagę na potrzebę wykładni powyższych przepisów w perspektywie art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. Urz. z 1997 r. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.; dalej: Konstytucja), ustanawiającego powszechny obowiązek ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, a także art. 217 Konstytucji, który ustanawia władztwo finansowe państwa (por. wyrok TK z dnia 21 czerwca 2011 r., sygn. akt P 26/10, opubl. OTK-A 2011, Nr 5, poz. 43). Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy Sąd stwierdza, że treść zaskarżonego postanowienia uzasadnia stwierdzenie, że organ uprawdopodobnił, iż zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostaną wykonane z uwagi na wskazany przez ustawodawcę krótki okres czasu do upływu terminu przedawnienia. Wskazują na to takie okoliczności jak to, że po doręczeniu decyzji nie nastąpiła zapłata należności z niej wynikających, a ponadto skarżący wniósł odwołanie od decyzji, które prawdopodobnie uniemożliwi zakończenie postępowania podatkowego przed upływem terminu przedawnienia należności. Potwierdzeniem tego jest fakt, że w postępowaniu podatkowym w sprawie określenia zobowiązania podatkowego spółka kwestionowała zasadność opłacania podatku od elementów sieci telekomunikacyjnej - kabli ułożonych w kanalizacji kablowej, a także w sposób oczywisty przyczyniła się do tego, że decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego została wydana dopiero 22 października 2014 r. ponieważ nie udzielała odpowiedzi na wezwania organu, a jeśli ich udzielała, to były to odpowiedzi nieprecyzyjne i nieterminowe, co skutkowało koniecznością przedłużenia postępowania podatkowego. Sąd podzielił stanowisko Kolegium i przyjął, że mimo iż okoliczności te miały miejsce w toku postępowania podatkowego w sprawi wymiaru podatku, to mają istotne znaczenie również w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, przy ocenie, czy prawdopodobnym jest, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Sąd podziela ocenę organu odwoławczego, który stwierdził, że postawa Spółki podczas postępowania podatkowego, świadczy o tym, że Spółka prawdopodobnie dążyła do przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2009 r. Konkludując, w rozpoznawanej sprawie w dostateczny sposób uzasadniono nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, z uwagi na istniejące prawdopodobieństwo, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Oznacza to, że organ podatkowy wydając zaskarżone postanowienie nie naruszył prawa, a w szczególności art.239b § 1 pkt.4 i § 2 O.p. Wobec powyższego Sąd oddalił skargę na podstawie art.151 p.p.s.a. J.B.