II FSK 3049/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia WSA (del.) Sylwester Golec (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 19 maja 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 18 września 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 285/19 w sprawie ze skargi Zakładu Ubezpieczeń Społecznych na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 8 lutego 2019 r., nr [...] w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi oddala skargę kasacyjną. Wojewódzki sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z 18 września 2019 r., sygn. akt I SA/Sz 285/19 uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie z dnia 8 lutego 2019 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia 8 stycznia 2019 r. w sprawie obciążenia wierzyciela Zakład Ubezpieczeń Społecznych, Oddział w G. kosztami postępowania egzekucyjnego. Sąd pierwszej instancji przyjął następujący stan faktyczny za podstawę do wydania ww. wyroku: Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. (organ egzekucyjny) prowadził postępowanie egzekucyjne wobec M. S. (zobowiązany) na podstawie tytułów wykonawczych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych, Oddział w G. W toku egzekucji zajęte zostały wierzytelności zobowiązanego z rachunków bankowych a także wynagrodzenie za pracę. Wskazane środki egzekucyjne okazały się bezskuteczne. Gdyż na rachunkach bankowych brak było środków pieniężnych a zajęte wynagrodzenie za pracę stanowiło wynagrodzenie za pracę w wymiarze 1/4 etatu i z uwagi na jego wysokość było wolne od egzekucji. Wobec bezskuteczności egzekucji organ egzekucyjny na podstawie art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm.) dalej powoływanej jako "u.p.e.a.". Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie postanowieniem z dnia 4 grudnia 2018 r. utrzymał w mocy ww. postanowienie organu pierwszej instancji. W związku z tym, że w postępowaniu egzekucyjnym koszty egzekucyjne nie zostały wyegzekwowane od zobowiązanego, zawiadomieniem z dnia 10 grudnia 2018 r., organ egzekucyjny poinformował wierzyciela o wysokości obciążających go kosztów egzekucyjnych. Pismem z dnia 14 grudnia 2018 r. wierzyciel zwrócił się do organu egzekucyjnego o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych, stosownie do uregulowań art. 64c § 7 u.p.e.a. Wskazanym na wstępie postanowienie z dnia 8 stycznia 2019 r. organ egzekucyjny obciążył wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej wysokości 3.319,51 zł (opłata manipulacyjna 98,46 zł, koszty przejazdu i delegacja poborcy 21,70 zł, koszty zajęcia rachunków bankowych i wynagrodzenia za pracę 3.199,35 zł). Wierzyciel złożył zażalenie na powyższe postanowienie wnosząc o jego uchylenie z uwagi na to, że w toku egzekucji nastąpiło faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych spowodowane brakiem środków na rachunkach bankowych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia 8 lutego 2019 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 64c § 1 u.p.e.a. co do zasady, to zobowiązany ponosi koszty prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Jeżeli jednak koszty egzekucyjne nie mogą być ściągnięte od zobowiązanego, koszty te pokrywa wierzyciel (art. 64 § 4 u.p.e.a.). W ustawie nie wymieniono przy tym przyczyn niemożliwości ściągnięcia kosztów egzekucyjnych od zobowiązanego, nie rozróżnia się w tym zakresie również powodów faktycznych i prawych. Wobec zakończenia postępowania egzekucyjnego przez umorzenie nie było podstawy prawnej do dochodzenia powstałych kosztów egzekucyjnych od zobowiązanego. W tej sytuacji koszty egzekucyjne powinien pokryć wierzyciel. Organ wskazał, że w sprawie dokonano zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych oraz wynagrodzenia z a pracę. W tej sytuacji, stosownie do treści art. 64 § 9 pkt 2 u.p.e.a. powstały koszty z tytułu ww. zajęć w kwocie 3.199,35 zł. W sprawie doręczono zobowiązanemu odpisy tytułów wykonawczych, w związku z tym zgodnie z art. 64 § 6 u.p.e.a. powstała opłata manipulacyjna w wysokości 98,46 zł stanowiąca 1% kwoty egzekwowanych. Na podstawie art. 64b § 1 u.p.e.a. powstała oplata z tytułu wydatków egzekucyjnych w kwocie 21,70 zł. Odnosząc się do kwestii zasadności obciążenia wierzyciela opłatą za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, gdy na zajętym rachunku nie było środków pieniężnych, organ odwoławczy wskazał na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie sygn. akt I SA/Sz 1092/17 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2014 r. II FSK 578/12 (wszystkie powołane w niniejszym wyroku orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń CBOSA na stronie nsa.gov.pl). w których wskazano, że stanowisko, iż opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana wyłącznie, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych nie znajduje oparcia w przepisach u.p.e.a., w szczególności w normie zawartej w art. 80 § 2 u.p.e.a. Stan środków na rachunku bankowym nie jest przesłanką dokonania zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych. Zajęcie odnosi się bowiem także do kwot "przyszłych", które nie są przechowywane na rachunku bankowym w dacie dokonania zajęcia, a zostaną wpłacone później. Zatem w sytuacji, gdy w sprawie doszło do skutecznego zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych, na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. powstała opłata z tytułu tych zajęć. Organ odwoławczy zauważył także, że rozpatrując sprawę miał na uwadze, że wyrokiem z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14 orzeczenie przez Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 28 czerwca 2016 r. SK 31/14, że art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 6 w zakresie w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłat w nich wskazanych i art. 64 § 8 u.p.e.a. w zakresie w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych, są niezgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Organ podniósł, że wyniku wydania ww. wyroku nie doszło do uchylenia art. 64 u.p.e.a. stanowiącego podstawę prawną rozstrzygnięcia o kosztach egzekucyjnych. Stwierdził, że z treści przywołanego orzeczenia wprost wynika, iż Trybunał Konstytucyjny kwestionując powołanym wyrokiem konstytucyjność przywołanych przepisów wskazał na tzw. względne (częściowe) zaniechanie prawodawcze, rozumiane jako brak ukształtowania przez ustawodawcę ww. regulacji prawnych w sposób zupełny, co w tym konkretnym przypadku odnosiło się do braku określenia maksymalnej stawki opłat pobieranych w postępowaniu egzekucyjnym. Zdaniem organu wyrok ten ma charakter interpretacyjny, deklaratoryjny, gdyż nie stwierdza nowego stanu rzeczy w stanie prawnym lecz stwierdza jedynie zaniechanie prawodawcze ustawodawcy oraz określa granice tego zaniechania i umożliwia ustawodawcy podjęcie przyszłych działań, mających na celu uzupełnienie tego braku. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w wniósł o uchylenie postanowienia organu drugiej instancji zarzucając naruszenie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Zdaniem skarżącego, organ odwoławczy nie uwzględnił wykładni prawa dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 6 kwietnia 2017 r. II FSK 693/15, podzielonej w wyroku z dnia 10 kwietnia 2018 r. II FSK 914/16, zgodnie z którą opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. Tylko zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci faktycznego zajęcia środków pieniężnych na rachunku bankowym uprawnia organ egzekucyjny do naliczenia opłaty egzekucyjnej. Skarżący podniósł, że w wyroku NSA z dnia 20 marca 2018 r. II FSK 778/16 oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie (wszystkie orzeczenia sądów administracyjnych, powołane w niniejszym wyroku dostępne są w internetowej bazie orzeczeń CBOSA na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl)z dnia 4 grudnia 2018 r. I SA/Ol 715/18 stwierdzono, że w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. ustawodawca nie zawarł przyzwolenia do pobierania opłat egzekucyjnych w sytuacji, gdy dojdzie do zajęcia rachunku bankowego, na którym nie było jakichkolwiek środków finansowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji w Szczecinie wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku w pełni podzielił stanowisko zaprezentowane w skardze. Sąd stwierdził, że przestawione w skardze twierdzenia co, do treści art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. opiera się na wykładni językowej tego przepisu. Wynik tej wykładni ma też uzasadnienie w stanowisku wyrażonym w powołanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Sąd stwierdził też, że zaprezentowane wyżej rozumienie omawianego przepisu nie może być podważane, przy poprawnym odkodowaniu zapisu art. 7 § 2 u.p.e.a. oraz art. 80 § 1 i 2 u.p.e.a. Niezasadne jest bowiem stanowisko, według którego z przepisu art. 7 § 2 u.p.e.a. wynika bezpośrednio, że przy zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego konieczne jest każdorazowe badanie, czy na rachunku tym znajdują się środki finansowe i czy nie obciąży się wierzyciela opłatami za czynności, co do których już przed ich podjęciem wiadomo było że nie doprowadzą do pokrycia kosztów egzekucyjnych. Mając na uwadze powyższe wnioski Sąd pierwszej instancji stwierdził, że opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. Sąd stwierdził także, że reguła ta ma zastosowanie także przy egzekucji wynagrodzenia za pracę, co oznacza, że zajęcie wynagrodzenia w wysokości wolnej od egzekucji wyłącza możliwość pobrania od tej czynności opłaty na podstawie art. 64 § 1 pkt 3 u.p.e.a. (w wyroku wskazano na wyrok NSA z 30 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 579/15). Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną od wyroku Sądu pierwszej instancji. W skardze kasacyjnej zaskrzonemu wyrokowi na podstawie art. na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) dalej powoływanej jako P.p.s.a. zarzucono naruszenie: 1. art. 80 § 1 i 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tj. Dz.U. z 2019, poz.1438), dalej u.p.e.a., przez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że dla skutecznego zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego konieczne jest, aby na rachunku bankowym zgromadzone były jakiekolwiek środki finansowe, podczas gdy prawidłowa wykładnia wskazanego przepisu prowadzi do konkluzji, że dla zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego wystarczające jest doręczenie bankowi zawiadomienia o zajęciu; stan środków finansowych na rachunku bankowym nie jest przesłanką dokonania zajęcia wierzytelności na rachunku bankowym i pozostaje bez jakiegokolwiek znaczenia dla skuteczności zastosowania tego środka; 2. art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. przez jego niezastosowanie w następstwie błędnej wykładni art. 80 § 1 i 2 u.p.e.a.; naruszenie to polegało na uznaniu, że brak było podstaw do zastosowania art. 64 §1 pkt 4 u.p.e.a. i naliczenia opłaty w wysokości tym przepisem określonej, bowiem nie doszło w sprawie do faktycznego zajęcia wierzytelności, podczas gdy stanowisko opierające się na założeniu, że w związku z brakiem wystarczających środków finansowych na rachunku bankowym nie dochodzi do zajęcia rachunku bankowego jest całkowicie nieuprawnione i sprzeczne z literalnym brzmieniem art. 80 § 2 u.p.e.a.; żaden przepis prawa nie wymaga, by środek egzekucyjny był skuteczny, tym samym nie było podstaw prawnych do niezastosowania art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.; 3. art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. przez jego niezastosowanie w następstwie błędnej wykładni wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14, polegającej na przyjęciu, że w świetle orzeczenia przez Trybunał Konstytucyjny o niekonstytucyjności art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i poczynionych w tym wyroku wywodów stwierdzić należało, że opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych w sytuacji, gdy stanowisko to jest całkowicie nieuprawnione, gdyż przedmiotowy wyrok Trybunału został wydany w zupełnie odmiennym stanie faktycznym niż występujący w przedmiotowej sprawie i dotyczył też zupełnie innego zagadnienia (braku określenia przez ustawodawcę maksymalnej wysokości opłaty egzekucyjnej i maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej przy ustalaniu kosztów egzekucyjnych), które również w niniejszej sprawie nie wystąpiło; przedmiotowy wyrok nie uzasadniał odstąpienia od zastosowania w sprawie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.; 4. art. 7 § 2 u.p.e.a. w związku z art. 134 p.p.s.a., przez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że dla realizacji podejmowania środków egzekucyjnych zmierzających bezpośrednio do wykonania obowiązku konieczne jest w przypadku dokonania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego (wynagrodzenia za pracę) - każdorazowe badanie, czy na rachunku tym znajdują się środki finansowe i czy nie obciąży się wierzyciela opłatami za czynności, co do których już przed ich podjęciem wiadomo było, że nie doprowadzą do pokrycia kosztów egzekucyjnych, podczas gdy obowiązek taki nie wynika z przepisów; ponadto zgodnie z ar. 80 § 2 u.p.e.a. zajęcie, o którym mowa w § 1 art. 80 obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia; 5. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. i w zw. z art. 133 § 1 P.p.s.a., przez błędną ocenę stanu faktycznego polegającą na uznaniu wbrew zgromadzonym w aktach sprawy dowodom, że nie doszło w sprawie do zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności na rachunku bankowym uzasadniającego nałożenie opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. W skardze kasacyjnej wniesiono o: - uchylenie zaskarżonego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i rozpoznanie skargi na podstawie art. 188 P.p.s.a., ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie na podstawie art. 185 § 1 ww. ustawy; - zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W skardze kasacyjnej zostało zawarte oświadczenie o zrzeczeniu się przez organ rozprawy. Strona przeciwna nie wniosła żądania przeprowadzenia rozprawy. Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym uznał ją za niezasadną. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Sąd z urzędu bierze pod uwagę przesłanki nieważności postępowania, które są wymienione w art. 183 § 2 P.p.s.a., które w tej sprawie nie wystąpiły. Oznacza to, że kontrola instancyjna orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego sprawowana jest w ramach zakreślonych przez podstawy kasacyjne, określające rodzaj zarzucanego zaskarżonemu orzeczeniu naruszenia prawa, jak i jego zakres, wskazane i uzasadnione w skardze kasacyjnej. Zakres kontroli sprawowanej przez Sąd drugiej instancji wyznaczają przyczyny wadliwości wyroku sądu pierwszej instancji, które zostaną wskazane w skardze kasacyjnej. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej, w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Na podstawie przytoczonego przepisu w postępowaniu przed Sądem drugiej instancji nie ma odpowiedniego zastosowania art. 134 § 1 P.p.s.a , który nakazuje przy rozpoznaniu skargi uwzględnić wszystkie naruszenia prawa, mogące stanowić podstawę uwzględnienia skargi, także wtedy gdy nie zostały one podniesione w skardze. Sąd drugiej instancji nie może poprawiać podstaw zaskarżenia i wniosków skargi kasacyjnej, gdyż oznaczałoby to działanie z urzędu, niedopuszczalne w świetle cytowanego przepisu (zob. wyroki NSA: z dnia 21 kwietnia 2004 r. sygn. akt FSK 13/04; z dnia 22 lipca 2004 r., sygn. akt GSK 356/04 i z dnia 22 września 2017 r., II FSK 2065/17). Zagadnienie prawne, które wystąpiło w rozpoznanej sprawie sprowadzało się do odpowiedzi na pytanie, czy zasadne jest stanowisko Sądu pierwszej instancji według, którego do powstania obowiązku uiszczenia opłaty egzekucyjnej na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. konieczne jest dokonanie zajęcia wskazanego w tym przepisie skutkującego uzyskaniem w egzekucji środków pieniężnych, czy do powstania obowiązku uiszczenia tych opłat wystarczające jest skuteczne dokonanie zajęć wskazanych w tym przepisie, które nie będą skutkowały uzyskaniem środków pieniężnych np. z powodu braku środków pieniężnych na zajętym rachunku. Naczelny Sąd Administracyjny uważa, że w zaskarżonym wyroku zasadnie stwierdzono, że powstanie obowiązku uiszczenia opłaty określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. następuje w przypadku skutecznego zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, gdy na rachunku tym wystąpiły środki pieniężne przekazane organowi egzekucyjnemu. Zgodnie z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny, z zastrzeżeniem § 2, w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych - w wysokości 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego do właściwego ustalenia zakresu i znaczenia przywołanego przepisu wystarczające jest zastosowanie wykładni językowej. Prymat tego rodzaju wykładni prawa wynika z faktu, że prawo dociera do adresatów w postaci konkretnych przepisów prawnych i mogą oni oczekiwać, że ich obowiązki, czy uprawnienia są kształtowane treścią tekstu prawnego (zob. B. Brzeziński, Wykładnia prawa podatkowego, Gdańsk 2013, s. 24). Treść cytowanego tekstu prawnego nie pozostawia jakichkolwiek wątpliwości, że opłata egzekucyjna w wysokości wyżej określonej może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. Jednocześnie w cytowanym przepisie ustawodawca nie zawarł jakiegokolwiek przyzwolenia do pobierania stosownych opłat egzekucyjnych także wówczas, gdy dojdzie do zajęcia rachunku bankowego, na którym nie było jakichkolwiek środków finansowych. Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że także w doktrynie prawa od dawna podnosi się, że podstawową wadą konstrukcyjną omawianych regulacji jest brak jakiejkolwiek zależności pomiędzy poborem opłat a skutecznością prowadzonej egzekucji, co prowadzi w niektórych sytuacjach do generowania wysokich kosztów egzekucyjnych, przy jednoczesnym braku realizacji, chociażby w części, dochodzonego obowiązku pieniężnego (zob. R. Hauser, W. Piątek w: R. Hauser, A. Skoczylas (red.), Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2016, s. 327). Wskazywane postulaty de lege ferenda nie są jednak dostrzegane przez ustawodawcę. Zaprezentowane wyżej rozumienie omawianego przepisu nie może być podważane przez nawiązanie do treści przepisu art. 80 § 1 u.p.e.a. Przepis ten wskazuje bowiem, w jaki sposób dokonuje się czynności zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wcale nie potwierdza stanowiska, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego można utożsamiać z zajęciem wierzytelności pieniężnej. Wręcz przeciwnie, w przepisie art. 80 § 2 u.p.e.a. mowa jest o "zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego" natomiast w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. mowa jest zajęciu "innych wierzytelności pieniężnych", co dowodzi trafności stanowiska Sądu pierwszej instancji, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, na którym w toku egzekucji brak było środków pieniężnych nie stanowi zajęcia wierzytelności pieniężnej. W skardze kasacyjnej błędnie podniesiono, że Sąd pierwszej instancji zaskarżonym wyrokiem uznał, że w sprawie nie doszło do zajęcia, o którym mowa w art. 80 § 1 u.p.e.a. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku brak jest takiego sformułowania. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika wprost, że Sąd pierwszej instancji uznał, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego nie jest tożsame z zajęciem wierzytelności pieniężnej, które następuje, gdy na zajętym rachunku znajdują się środki pieniężne lub środki te wpłyną po dokonaniu zajęcia rachunku, co w rozpoznanej sprawie nie wystąpiło. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela w związku z tym wyrażone w orzecznictwie tego Sądu jednolite stanowisko, że "opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych" (wyroki NSA: z 6 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 693/15; z 10 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 914/16; z 9 listopada 2018 r. I GSK 2307/18; z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2064/18; z 6 lutego 2019 r. I GSK 2905/18; z 12 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 3379/18; z 20 marca 2019 r., sygn. akt I GSK 3408/18; z 27 listopada 2019 r. , sygn. akt 1678/19; z 9 grudnia 2019 r., sygn. akt 630/19 i 930/19). Dodać należy, że stanowisko to zajęte zostało w odniesieniu do stanu faktycznych, w których pomimo zajęcia wierzytelności za rachunków bankowych z rachunków tych nie uzyskano żadnych środków pieniężnych. Mając na uwadze podniesione w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 141 P.p.s.a. należało stwierdzić, że odwołanie się przez Sąd pierwszej w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do argumentacji zawartej w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14 było zabiegiem prawidłowym. W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał uzasadniając stwierdzoną tym wyrokiem niekonstytucyjność przepisów art. 64 § 1 pkt 4, § 6 i § 8 i u.p.e.a. podkreślił, że "brak określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną". Trybunał Konstytucyjny wskazał także, że brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością, czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym opłaty takie, są więc zbliżone do podatku. W omawianym wyroku Trybunał stwierdził, że opłaty egzekucyjne pobierane w oderwaniu od wartości nakładu pracy organu egzekucyjnego stanowią środek prawny o charakterze represyjnym. W ocenie Trybunału nakładanie na jednostki tego rodzaju środka stanowi naruszenie zakazu nadmiernej ingerencji, gdyż dotyczy to podmiotów, które nie wykonały dobrowolnie zobowiązań podatkowych i z tego tytułu są obowiązane do zapłaty odsetek od zaległości podatkowych, które w doktrynie oceniane są jako świadczenie, które obok funkcji rekompensującej budżetowi utratę korzyści w postaci możliwości dysponowania terminowo zapłaconym podatkiem, pełnią także funkcję represyjną w stosunku do nierzetelnych dłużników podatkowych. Argument ten jest adekwatny także przy występującej w niniejszej sprawie konieczności dokonania oceny możliwości zastosowania art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w stanie faktycznym, w którym zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego nie doprowadziło do uzyskania z tego rachunku środków pieniężnych. Przyjęcie, że w takiej sytuacji należna jest opłata ustanowiona powołanym przepisem oznaczałoby nałożenie na zobowiązanego dodatkowego świadczenia o charakterze wysoce represyjnym, co niewątpliwie prowadziłoby do sytuacji niezgodnej z wynikającym z art. 2 Konstytucji zakazem nadmiernej ingerencji. W świetle tych wniosków należało stwierdzić, że odwołanie się przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku do oceny prawnej zawartej w ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego, jako argumentu dodatkowo wspierającego wniosek o braku przesłanek do zastosowania art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w sytuacji, gdy zajęto wierzytelność z rachunku bankowego i następnie z rachunku tego nie uzyskano żadnych środków pieniężnych, było prawidłowe. Okoliczność, że wyroku tym Trybunał Konstytucyjny oceniał sytuację, w której w toku egzekucji na podstawie środka egzekucyjnego wskazanego w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. uzyskano środki pieniężne od zobowiązanego, nie mogła stanowić podstawy do twierdzenia, że wyrok ten nie zawiera oceny prawnej adekwatnej do sytuacji, w której pomimo zastosowania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego nie uzyskano z tego rachunku żadnych środków pieniężnych. Zawarta w powołanym wyroku argumentacja Trybunału Konstytucyjnego dotycząca naruszenia określnego przez art. 2 Konstytucji, zakazu nadmiernej ingerencji, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego jest odpowiednia także w odniesieniu do sytuacji występującej w rozpoznanej sprawie. W skardze kasacyjnej bezzasadnie podniesiono, że Sąd pierwszej instancji naruszył art. 7 § 2 u.p.e.a. w związku z art. 134 P.p.s.a., przez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że dla realizacji podejmowania środków egzekucyjnych zmierzających bezpośrednio do wykonania obowiązku konieczne jest w przypadku dokonania środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego (wynagrodzenia za pracę) - każdorazowe badanie, czy na rachunku tym znajdują się środki finansowe i czy nie obciąży się wierzyciela opłatami za czynności, co do których już przed ich podjęciem wiadomo było, że nie doprowadzą do pokrycia kosztów egzekucyjnych. Autor skargi kasacyjnej podnosił, przy tym, że obowiązek taki nie wynika z przepisów, gdyż zgodnie z ar. 80 § 2 u.p.e.a. zajęcie, o którym mowa w § 1 art. 80 obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Przytoczony zarzut jest bezzasadny, gdyż w zaskarżonym wyroku nie zostały zawarte powyższe stwierdzenia stanowiące podstawę sformułowania omawianego zarzutu kasacyjnego. Należy wskazać, że w zaskarżonym wyroku wskazano, że "Jednakże zaprezentowane wyżej rozumienie omawianego przepisu (art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. – uwaga Sądu drugiej instancji) nie może być podważane, przy poprawnym odkodowaniu zapisu art. 7 § 2 u.p.e.a. oraz art. 80 § 1 i 2 u.p.e.a. Niezasadne jest bowiem przyjmowanie, że z przepisu art. 7 § 2 u.p.e.a. wynika że dla realizacji środków egzekucyjnych zmierzających bezpośrednio do wykonania obowiązku konieczne jest przy zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego - każdorazowe badanie, czy na rachunku tym znajdują się środki finansowe i czy nie obciąży się wierzyciela opłatami za czynności, co do których już przed ich podjęciem wiadomo było że nie doprowadzą do pokrycia kosztów egzekucyjnych." Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się zacytowanym sformułowaniem zawartym w zaskarżonym wyroku, gdyż przyjęta w tym wyroku wykładnia art. 60 § 1 pkt 4 u.p.e.a. nie pozwala na uznanie, że determinuje ona wykładnię art. 7 § 2 u.p.e.a. prowadzącą do wniosku, że na podstawie tego przepisu organ może dokonać zajęcia tylko takich rachunków bankowych, na których znajdują się środki pieniężne, gdyż w przeciwnym razie w przypadku zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych, na których brak jest środków pieniężnych powstaną opłaty egzekucyjne obciążające wierzyciela. Taki wniosek nie wynika z przytoczonej wypowiedzi Sądu pierwszej instancji. Z zacytowanego fragmentu uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika w sposób jasny, że w ocenie Sądu pierwszej instancji art. 60 § 1 pkt 4 u.p.e.a. nie zabrania dokonania zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, na którym brak jest środków pieniężnych, lecz stanowi, że w takiej sytuacji o ile na rachunek nie wpłyną środki pieniężne, nie powstaje obowiązek uiszczenia opłaty określonej tym przepisem. Zatem omawiany zarzut należało uznać za efekt niewłaściwego oczytania przez autora skargi kasacyjnej przytoczonej części uzasadnienia zaskarżonego wyroku. Zaskarżony wyrok zawiera uzasadnienie, które zawiera wszystkie elementy wskazane w art. 141 § 4 P.p.s.a. Z uzasadnienia tego wynika w sposób nie budzący wątpliwości ocena prawna zagadnienia prawnego występującego w sprawie, którą Sąd pierwszej instancji przyjął przy rozpoznaniu sprawy. Ocena ta sformułowana jest w sposób poprawny i pozwala na poznanie w prosty sposób toku rozumowania oraz argumentacji, która zdaniem Sądu pierwszej instancji przemawiała za podjęciem rozstrzygnięcia zawartego w sentencji zaskarżonego wyroku. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w sprawie nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów art. 7 § 2, art. 64 § 1 pkt 4, art. 80 § 1 i 2 u.p.e.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 141 § 4 P.p.s.a. i w zw. z art. 133 § 1 P.p.s.a. W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a oddalił skargę kasacyjną.