III SA/Wa 1195/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), asesor WSA Piotr Dębkowski, Protokolant referent Magdalena Frąckiewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi A. J. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z pozostałymi członkami zarządu za zaległości spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za poszczególne okresy rozliczeniowe 2013 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie przez A. B. (dalej "Skarżący") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej "DIAS) z dnia [...] marca 2019 r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej "NUS") z dnia [...] września 2018 r. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako członka zarządu wraz z innymi członkami zarządu spółki G. Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej (dalej "Spółka") z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące lipiec, wrzesień, październik i listopad 2013 r. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie sprawy: Decyzją z dnia [...] września 2018r. NUS orzekł o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego solidarnie z pozostałymi członkami zarządu, tj. J. V. za zaległości Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące lipiec, 2013r., odsetek za zwłokę od tych zaległości i kosztów postępowania egzekucyjnego oraz A. T. za zaległości Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiąc lipiec 2013r., odsetek za zwłokę od tej zaległości oraz kosztów postępowania egzekucyjnego. Od powyższej decyzji, pismem z dnia 23 października 2018 r. Skarżący za pośrednictwem pełnomocnika wniósł odwołanie, w którym żądał uchylenia decyzji w całości z jednoczesnym orzeczeniem co do istoty sprawy lub umorzeniem postępowania w sprawie, ewentualnie uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Pełnomocnik skarżącego zarzucił ww. decyzji naruszenie prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 Ordynacja podatkowa (DZ. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm., dalej "O.p.") - poprzez dokonanie przez NUS błędnej wykładni tego przepisu oraz prawa procesowego, tj. art. 121 O.p. - poprzez brak ustalenia w sposób nie budzący wątpliwości, że zachodziły przesłanki uzasadniające zgłoszenie przez Spółkę wniosku o upadłość, a także poprzez dokonanie przez NUS wykładni rozszerzającej art. 116 § 1 pkt 1 lit. b w/w ustawy; art. 122 oraz 187 § 1 ustawy O.p. - poprzez oparcie przez NUS rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym, wynikające z braku podjęcia wszelkich działań niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, a także braku wzięcia pod uwagę przy wydaniu decyzji stanowiska Skarżącego oraz dowodów przez niego zgromadzonych świadczących o braku winy K. Y. w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości zawartych w piśmie Strony do NUS z dnia 1 października 2018 r. - co skutkowało błędnym przyjęciem, że Skarżący jest odpowiedzialny za zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące: lipiec, wrzesień, październik, listopad 2013r. Po przeprowadzeniu postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] marca 2019 r. utrzymał w mocy decyzję NUS z dnia [...] września 2018 r. W uzasadnieniu DIAS na wstępie wskazał, że z uwagi na specyficzny charakter odpowiedzialności osoby trzeciej, przy rozpatrywaniu sprawy organy podatkowe zobligowane są do rozpatrzenia z urzędu kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego, w celu ustalenia czy istnieje jeszcze przedmiot postępowania. W niniejszym przypadku termin przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące lipiec, wrzesień, październik, listopad 2013r. Spółki upłynąłby w dniu 31 grudnia 2018r., gdyby w odniesieniu do tych zobowiązań nie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wskutek okoliczności przerywającej bieg terminu przedawnienia wspomnianych wyżej zobowiązali podatkowych, określonej w art. 70 § 3 O.p., a mianowicie ogłoszenie w dniu 26 listopada 2015 r. przez Sąd Rejonowy [...] w W. [...] Wydział Gospodarczy postanowieniem sygn. Akt [...] upadłości likwidacyjnej Spółki. W myśl bowiem art. 70 § 3 O.p. bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. DIAS podkreślił że Spółka, nie uregulowała należności m.in. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lipiec, wrzesień, październik, listopad 2013r., odsetek za zwłokę od ww. zaległości oraz kosztów postępowania egzekucyjnego powstałych w związku z dochodzeniem ww. należności. NUS decyzją z dnia [...] listopada 2014r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej Spółki, jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych m.in. za 7,9,10,11/2013r. Powyższa decyzja została doręczona w dniu 4 grudnia 2014r. Mając na uwadze, że postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności Skarżącego wszczęto postanowieniem z dnia [...] lipca 2018 r. stwierdzono, że w rozpatrywanej sprawie zachowany został wynikający z art. 108 § 2 pkt 2 lit. b O.p. wymóg wszczęcia postępowania podatkowego po dniu doręczenia decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta. W dalszej części uzasadnienia DIAS podkreślił, że aby orzec o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, organ podatkowy winien wykazać wystąpienie dwóch przesłanek tej odpowiedzialności, tj. fakt bycia przez daną osobę członkiem zarządu w okresie powstania zaległości podatkowych oraz bezskuteczność egzekucji wobec spółki. W tym zakresie Organ wskazał, że w przedmiotowym okresie zarząd Spółki był wieloosobowy, gdzie zarówno Skarżący jak i pozostali członkowie zarządu w odpowiednich okresach byli jego członkami. W ocenie DIAS, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza bezskuteczność egzekucji zaległości podatkowych z majątku Spółki. Do majątku Spółki, prowadzone było postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego nr SM [...] dotyczącego zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za 09,10,11/2013r. oraz na podstawie tytułu wykonawczego nr SM [...] obejmujących zaległości z tytułu ww. podatku m.in., za miesiąc 07/2013r. Wszczęcie postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego nr SM [...] oraz nr SM [...] obejmującego zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 07,09,10,11/2013r. nastąpiło w dniu 1 kwietnia 2014r., w związku z doręczeniem zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego u dłużnika zajętej wierzytelności będącego [...] Bank Oddział w Polsce. Ww. tytuły wraz z przedmiotowym zawiadomieniem zostały doręczone ww. Spółce w dniu 17 marca 2014r. Zajęcia rachunków bankowych w [...] Bank SA. Oddział w Polsce okazały się skutecznymi czynnościami egzekucyjnymi. W odpowiedzi ww. bank poinformował, że nastąpił zbieg egzekucji administracyjnej z egzekucją sądową. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego wystosowano również zajęcia rachunków bankowych ww. Spółki w Banku [...] S.A. Przedmiotowe zajęcie okazało się nieskuteczną czynnością egzekucyjną - Bank poinformował o braku prowadzenia rachunków bankowych dla ww. podmiotu. Z uwagi na wystąpienie zbiegu do rachunku bankowego w [...] Bank S.A. Oddział w Polsce, wystosowany został wniosek z dnia 11 grudnia 2013r. do sądu o rozstrzygnięcie zbiegu dla organu właściwego do łącznego prowadzenia egzekucji. Postanowieniem z dnia 1 września 2014r. sygn. akt [...]Sąd Rejonowy W. [...] Wydział Cywilny wyznaczył do dalszego prowadzenia egzekucji sądowej i administracyjnej NUS. Jednakże z uwagi na informacją otrzymaną od [...] Bank S.A. Oddział w Polsce, że rachunki prowadzone na rzecz Spółki zostały wypowiedziane skutecznie z dniem 9 czerwca 2014r., organ egzekucyjny umorzył przedmiotowe postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku ww. spółki. Postępowanie egzekucyjnego było prowadzonego wobec Spółki przez NUS, działającego jako organ egzekucyjny, na również na podstawie następujących tytułów wykonawczych; SM [...], SM [...], SM [...], SM [...], SM [...], SM [...], SM [...]. W trakcie postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny wystosował wezwanie do prokurenta Spółki w sprawie udzielenia informacji o majątku Spółki. Z informacji udzielonej przez prokurenta Spółki, S. P., wynikało, że majątek Spółki wynikający z ewidencji środków trwałych wynosi 0,00 zł. Prokurent nie wskazał również innego majątku ruchomego, nieruchomego, praw majątkowych, praw autorskich i innych składników majątku Spółki, które mogłyby zaspokoić zaległości Spółki. Ponadto, w toku egzekucji organ ustalił, na podstawie informacji z elektronicznego rejestru Ksiąg Wieczystych, że ww. podmiot nie posiada nieruchomości ani pojazdów, z których egzekucja byłaby możliwa. NUS postanowieniem z dnia 31 lipca 2014r. i postanowieniem z dnia 26 listopada 2014r. umorzył prowadzone wobec majątku Spółki postępowanie egzekucyjne z uwagi na jego bezskuteczność. DIAS wskazał, że postanowieniem Sądu Rejonowego [...] W.[...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych z dnia 26 listopada 2015 r. ogłoszona została upadłość obejmująca likwidację majątku . DIAS wskazał, że NUS pismem z dnia 28 grudnia 2015r. dokonał zgłoszenia wierzytelności w postępowaniu upadłościowym, w tym m.in. z tytułu podatku dochodowym od osób fizycznych za lipiec, wrzesień, październik, listopad 2013r. Zgłoszone wierzytelności zostały uznane przez syndyka w III kategorii wierzytelności. Zgodnie z ostatecznym planem podziału syndyk zaspokoił w niewielkim stopniu wierzytelności II kategorii, natomiast wierzytelności organu podatkowego, zaliczone do III kategorii nie zostały zaspokojone. W niniejszym przypadku, pomimo zakończenia postępowania upadłościowego zaległości Spółki nie zostały uregulowane, a z uwagi na fakt, iż Spółka zakończyła byt prawny nie budziło wątpliwości, iż brak było jakiegokolwiek majątku, z którego możliwe było dochodzenie powyższych zaległości. Zdaniem DIAS dokonane ustalenia pozwalały na uznanie za prawidłowe stanowisko organu pierwszej instancji, iż spełniona została druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art 116 ustawy Ordynacja podatkowa, tj. bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika. DIAS podkreślił, że odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie. W każdym przypadku należy więc ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony. W tym stanie rzeczy DIAS wskazał, że skoro złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nie doprowadziło do zaspokojenia wierzycieli Spółki, w niniejszej sprawie mamy do czynienia z wnioskiem spóźnionym. Nie zmienia okoliczności podnoszony w odwołaniu fakt nieskutecznego złożenia przez Spółkę pierwszego wniosku o ogłoszenie upadłości z dnia 20 grudnia 2013r" skoro postępowanie upadłościowe z tego wniosku nie zostało w ogóle wszczęte z uwagi na uznanie przez Sąd Upadłościowy, że Spółka nie dysponowała wystarczającymi środkami do przeprowadzenia postępowania upadłościowego. DIAS podkreślił, że niezasadny jest zarzut odwołania dotyczący naruszenia przez NUS art. 121 ustawy O.p. - poprzez brak ustalenia w sposób nie budzący wątpliwości, że zachodziły przesłanki uzasadniające zgłoszenie przez Spółkę wniosku o upadłość. Zgromadzony w sprawie materiał dowody bezsprzecznie potwierdził, że sytuacja Spółki w trakcie 2012r. ulegała pogorszeniu, a stan ten w kolejnych okresach systematycznie się pogłębiał. DIAS wskazał, że poza zaległościami z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiąc marzec, czerwiec, lipiec, wrzesień 2013r. oraz luty, marzec, kwiecień, czerwiec, lipiec 2014r. Spółka posiadała również zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec i wrzesień 2013r. oraz luty, marzec, kwiecień, czerwiec i lipiec 2014r. Istnienie ww. zaległości wskazywało, że Spółka w tamtym okresie nie regulowania terminowo swoich zobowiązań. DiAS zauważył również, że Spółka posiadała zadłużenie wobec innych podmiotów. Najstarsze wymagalne zobowiązania Spółki z terminem płatności na dzień 10 października 2012r. dotyczyło P. S.A. Na dzień złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółka posiadała zobowiązania wobec co najmniej 54 podmiotów w łącznej kwocie 24.068.304,20 zł, w tym zobowiązania publicznoprawne wobec NUS, ZUS oraz PFRON w łącznej kwocie 1.058.008,26 zł, a także wobec G. - jedynego wspólnika Spółki w kwocie 17.034.959,55 zł. Ponadto informacje wynikające z prowadzonych do majątku Spółki postępowań egzekucyjnych wskazywały, że Spółka miała kłopoty z terminowym regulowaniem swoich zobowiązań od dłuższego czasu. W związku z powyższym spełniona została, zdaniem DIAS, przewidziana przez ustawodawcę okoliczność świadcząca o niewypłacalności, tj. zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych i niewypłacalność tak rozumiana miała już miejsce w 2012 r. DIAS w celu oceny, czy w przypadku Spółki zachodziła także druga z alternatywnych przesłanek z prawa upadłościowego i naprawczego obligująca do postawienia Spółki w stan upadłości, tj. sytuacja, kiedy zobowiązania Spółki przekraczają wartość jej majątku, prawidłowo organ pierwszej instancji dokonał analizy złożonych przez Spółkę sprawozdań finansowych. Z rachunku zysków i strat wynika, że na dzień 31 grudnia 2012r. przychody ze sprzedaży wyniosły 4.303.396,08 zł, a strata ze sprzedaży wynosiła 7.480.805,47 zł. Z informacji zawartych w bilansie wynikało, że na dzień 31 grudnia 2012r. aktywa ogółem wynosiły 3.302.686,30 zł, w tym aktywa trwałe 1.904.018,78 zł, zaś aktywa obrotowe 1.398.667,52 zł. Należności krótkoterminowe wynosiły na dzień 31 grudnia 2012r. 1.113.824,82 zł. Zobowiązania ogółem na dzień 31 grudnia 2012r. wynosiły- 21.996.074,62 zł, zaś zobowiązania krótkoterminowe wynosiły 5.871.508,08 zł. DIAS na podstawie przeprowadzonej analizy dot. stanu finansowego Spółki stwierdził, że z końcem 2012 r. wartość zobowiązań Spółki przewyższyła wartość jej majątku - w stosunku do Spółki z końcem 2012 zaszła druga z alternatywnych okoliczności uzasadniających wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. DIAS podkreślił, że NUS błędnie stwierdził, że Skarżący miał obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia 31 grudnia 2012., bowiem Skarżący objął funkcję członka zarządu Spółki w dniu 9 sierpnia 2013r. Jednakże w tym czasie w Spółce wystąpiły już przesłanki do ogłoszenia jej upadłości. Skarżący nie wystąpił we właściwym czasie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został złożony skutecznie dopiero w 2015r. W ocenie DlAS, powyższe okoliczności potwierdzały stanowisko co do tego, że wniosek o ogłoszenie upadłości winien być zgłoszony znacznie wcześniej, niż to miało miejsce w niniejszej sprawie. Zaistnienie przesłanek do ogłoszenia upadłości w czasie, gdy członek zarządu nie miał jeszcze wpływu na tego rodzaju działanie jak zgłoszenie wniosku o upadłość nie oznacza, że takich działań nie może i nie powinien podjąć później, po objęciu swojej funkcji. Czasem właściwym dla podjęcia takich działań jest okres miesiąca po objęciu funkcji członka zarządu. Jest to czas wystarczający do zorientowania się w sytuacji finansowej objętego w zarząd podmiotu. DIAS wskazał, że podjęcie decyzji co do postawienia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w stan upadłości pozostawione jest - zgodnie z przepisami ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze - osobom nią zarządzającym. W przedmiotowej sprawie przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość niewątpliwie zaistniały, a członek zarządu podejmując decyzję o kontynuowaniu działalności przez Spółkę powinien być świadomy konsekwencji i ryzyka podjętych decyzji. Skoro pełnomocnik Strony twierdzi, iż prowadzono w spółce intensywne działania zmierzające do poprawy sytuacji finansowej Spółki oraz do znalezienia inwestorów, które to działania nie przyniosły jednak oczekiwanych rezultatów, stwierdzić należy, że zarząd Spółki zdawał sobie sprawę ze złej sytuacji finansowej w Spółce, dlatego podjął kroki naprawcze. W ocenie DIAS okoliczność, że przesłanki do postawienia Spółki w stan upadłości zaszły jeszcze przed objęciem przez Skarżącego funkcji w zarządzie Spółki, nie wpływało jednakże na odpowiedzialność Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki powstałe w czasie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu. Oceniając natomiast ewentualny brak zawinienia po stronie Skarżącego DIAS wskazał, że na gruncie przepisów prawa podatkowego nie zdefiniowano pojęcia winy. Najbliższe pojęciu winy (czy też braku winy) użytemu w art. 116 § 1 pkt, 1 lit. b O.p. jest jej rozumienie w ujęciu cywilistycznym, mimo że dotyczy ono tam odpowiedzialności odszkodowawczej. Wina w ujęciu art. 116 § O.p., to zarówno wina umyślna i związana z nią świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych, jak i wina nieumyślna w postaci niedbalstwa, które zakłada brak świadomości ale opiera się na powinności i możliwości przewidywania istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych. O braku winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki można byłoby mówić w sytuacji gdyby nie miał możliwości złożenia takiego wniosku z przyczyn od niego niezależnych. DIAS stanął na stanowisku, że Skarżący nie wykazał, że zgłoszenie wniosku o upadłość Spółki nastąpiło we właściwym czasie. Jak wykazano powyżej zgłoszony w dniu 20 grudnia 2013r. pierwszy wniosek o ogłoszenie upadłości został oddalony natomiast zgłoszony w dniu 26 listopada 2015r. drugi wniosek o ogłoszenie upadłości był wnioskiem spóźnionym. DIAS nie podzielił stanowiska, że Skarżącego wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. DIAS podkreślił, że członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki dopiero wówczas, gdy wykaże, iż nie ponosi winy również nieumyślnej, a więc, że nie przewidywał i nie mógł w żaden sposób przewidzieć, iż zaistniała w danym momencie sytuacja finansowa w spółce wymaga zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością. DIAS stwierdził, że w przedmiotowej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca, gdyż Skarżący miał świadomość złej sytuacji finansowej Spółki. Zatem ciążył na nim obowiązek zgłoszenia we właściwym sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki i wskazanie, czy wnosi o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu, czy też o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku Spółki. Skarżący we właściwym czasie wniosku nie złożył ani nie wykazał, że zaistniały obiektywne przyczyny, które uniemożliwiły mu złożenie tego wniosku, pomimo zachowania przez niego należytej staranności w działaniach. Co więcej, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazywał, że nie nosił się on nawet z zamiarem złożenia takiego wniosku, gdyż liczył na poprawę sytuacji finansowej zarządzanej Spółki. DIAS stwierdził, że niezasadny był argument pełnomocnika Skarżącego dotyczący konieczności powołania w sprawie biegłego rewidenta w celu wydania opinii w kwestii oceny sytuacji finansowej Spółki, chwili powstania stanu niewypłacalności oraz terminowości złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W ocenie organu odwoławczego zebrany w sprawie materiał dowodowy wystarczył do wykazania niezgłoszenia we właściwym terminie wniosku o ogłoszenie upadłości. DIAS wskazał, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła też druga przewidziana w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa przesłanka pozwalająca na ewentualne uwolnienie się przez członka zarządu spółki kapitałowej od odpowiedzialności za jej zaległości, to jest wskazanie przez niego mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odnośnie zarzutu pełnomocnika Skarżącego, że organ podatkowy nie skorzystał przy prowadzeniu postępowania z przysługującego mu prawa wynikającego z art. 199 w zw. z art. 157a O.p. i nie przesłuchał Skarżącego, którego wyjaśnienia przyczyniłyby się w znaczącym stopniu do wyjaśnienia sprawy z uwagi na fakt, że Strona jako były członek zarządu Spółki, posiada wiele informacji dotyczących działalności Spółki w okresie objętym postępowaniem podatkowym, DIAS wskazał że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy materialnego prawa podatkowego. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 122 oraz 187 § 1 O.p. - poprzez oparcie przez NUS rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym, wynikające z braku podjęcia wszelkich działań niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, DIAS wskazał, że w toku przeprowadzonego postępowania zebrano kompletny materiał dowodowy i na podstawie tego materiału dokonano ustaleń, m. in. dokonano szczegółowej analizy i oceny całości zebranego materiału dowodowego w sprawie. Nie doszło w tym względzie do naruszenia reguł wymagających dążenia do ustalenia rzeczywistego stanu faktycznego. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uwzględnienie skargi oraz uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji NUS w całości oraz wniósł o zwrot kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik spraw tj. 1) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż pojęcie winy w rozumieniu tego przepisu obejmuje swoim zakresem wszystkie postacie winy w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, tj. winy umyślnej i nieumyślnej w postaci niedbalstwa, podczas gdy w odniesieniu do tego przepisu O.p., definicję pojęć z zakresu prawa cywilnego należy stosować z uwzględnieniem kryteriów prawa handlowego i specyfiki materii regulowanej przepisami O.p., czego w sprawie nie dokonano i definicję z prawa cywilnego przyjęto wprost; 2) art. 116 § 1 pkt 1 lit. b w zw. z art. 121 O.p. poprzez dokonanie błędnej, rozszerzającej wykładni dotyczącej odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe Spółki, poprzez zawężenie treści przesłanki braku winy, co skutkowało naruszeniem zasady odpowiedzialności na zasadzie winy, a przyjęciem de facto modelu odpowiedzialności na zasadzie ryzyka, co z kolei doprowadziło do naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; 3) art. 116 § 1 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż Skarżący ponosi winę za niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie, podczas gdy ewentualne opóźnienie w złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nastąpiło bez winy Skarżącego i było uzasadnione okolicznościami sprawy, także przy uwzględnieniu obiektywnego miernika staranności; 4) art. 21 w zw. z 11 pkt 1 lit. b Ustawy prawo upadłościowe i naprawcze w brzmieniu nadanym Ustawą o zmianie ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, ustawy o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym oraz Ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym z dnia 6 marca 2009 r. (Dz.U. Nr 53, poz. 434 dalej jako "u.p.u.n.") i w zw. z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., poprzez błędną wykładnię i uznanie, że Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie, przy jednoczesnym braku jednoznacznego określenia, kiedy w okolicznościach niniejszej sprawy dla Skarżącego zaczął bieg oraz upłynął czas właściwy do złożenia takiego wniosku, co skutkowało jedynie ogólnym wskazaniem i przyjęciem, że "wniosek ten powinien być zgłoszony znacznie wcześniej", podczas gdy Skarżący został powołany do zarządu Spółki uchwałą z dnia 9 sierpnia 2013 r., gdy cały czas trwały negocjacje z potencjalnymi inwestorami Spółki, zaś pierwszy wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został złożony 20 grudnia 2013 r., co czyni niezasadnym postawienie zarzutu, iż Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie właściwym. II. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. 1) art. 122, 187 § 1, 191 O.p. poprzez: a) dokonanie oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w sposób dowolny skutkujący uznaniem, że Skarżący nie wykazał, że nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, co przełożyło się na uznanie jego odpowiedzialności, na zasadzie solidarności wraz z innymi członkami zarządu Spółki, b) fragmentaryczną i wybiórczą ocenę materiału dowodowego oraz faktyczne pominięcie, zgłoszonych okoliczności i twierdzeń odnoszących się do realnych planów dotyczących poprawy sytuacji finansowej Spółki, poszukiwania przez Skarżącego inwestorów i uznania, że czynności te nie miały znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, podczas gdy okoliczności te mają zasadnicze znaczenie dla ustalenia istnienia odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki, gdyż dowodzą brak winy Skarżącego w ewentualnym opóźnieniu w złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki; c) zaniechania przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego rewidenta na okoliczność ustalenia, w jakim czasie nastąpiła faktyczna niewypłacalność Spółki, i od którego to momentu należy liczyć termin w jakim członkowie zarządu byli ewentualnie zobligowani do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, co w okolicznościach niniejszej sprawy doprowadziło do dowolnego i arbitralnego uznania, że ten czas nastąpił w bliżej nieokreślonym momencie na początku 2013 roku; 2) art. 199 w zw. z art. 157a O.p. poprzez nieskorzystanie przez DIAS oraz NUS, z uprawnienia do przesłuchania strony w postępowaniu po wyrażeniu przez nią zgody, co skutkowało brakiem zebrania w sprawie kompletnego materiału dowodowego i ustalenia wszystkich istotnych okoliczności sprawy; 3) art. 233 § 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji NUS, podczas gdy DIAS nie miał podstaw do uznania, iż decyzja NUS powinna zostać utrzymana, zaś w świetle zebranego materiału dowodowego, istniały przesłanki do uchylenia decyzji NUS i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, ponieważ rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części. 4) art. 210 § 1 związku z § 4 i art. 124 O.p. poprzez niepełne uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji, a także powoływanie się na orzeczenia sądów administracyjnych z podaniem błędnej sygnatury, co uniemożliwia odnalezienie oraz weryfikację tez tego orzeczenia przez Skarżącego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2167) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, gdzie kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.)" dalej zwana "p.p.s.a.", zakres kontroli administracji publicznej obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, ewentualnie innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Kontroli Sądu została poddana decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego solidarnie z pozostałymi członkami zarządu, tj. J. V. za zaległości Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące lipiec, wrzesień październik, listopad 2013r" odsetek za zwłokę od tych zaległości i kosztów postępowania egzekucyjnego oraz A. T. za zaległości Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiąc lipiec 2013r., odsetek za zwłokę od tej zaległości oraz kosztów postępowania egzekucyjnego. Zważywszy, że decyzja dotyczy zaległości podatkowych powstałych przed 1 stycznia 2016 r., zastosowanie znajdą przepisy Rozdziału 15 Działu III ustawy Ordynacja podatkowa pt. "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich" w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie zmian wprowadzonych ustawą z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1649 z późn. zm.). Zgodnie bowiem z art. 22 tej ustawy do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2016 r.) stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Zgodnie z art. 116 §1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie z. art. 116 §2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Odpowiedzialność członka zarządu za należności obciążające spółkę jako płatnika przewiduje art. 107 § 2 pkt 1 O.p., za odsetki od zaległości podatkowej - § 2 pkt 2 tego artykułu, koszty postępowania egzekucyjnego - §2 pkt 4 tego artykułu. Zgodnie z art. 108 § 1 i §2 O.p. o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji (§1). Zgodnie z §2 postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed: 1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania; 2) dniem doręczenia decyzji: a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłok 3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w §3 stanowiącym, iż w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a. Jak wynika z akt sprawy (Tom VI, k. 219-220 akt administracyjnych załączonych do odpowiedzi na skargę w sprawie o sygn. III SA/Wa 1269/19 ) decyzją z dnia [...] listopada 2014 r" znak [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. orzekł o odpowiedzialności podatkowej Spółki jako płatnika oraz określił wysokość pobranego a niewpłaconego przez płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. za miesiące lipiec, wrzesień, październik, listopad 2013r. Prowadzone postępowanie egzekucyjne obejmujące ww. zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych zostało umorzone postanowieniem z dnia [...] lipca 2014 roku (Tom II, k. 97-99 akt administracyjnych załączonych do odpowiedzi na skargę w sprawie o sygn. III SA/Wa 1269/19). Postępowanie w przedmiocie odpowiedzialności solidarnej Skarżącego zostało wszczęte z urzędu w dniu 10 lipca 2018 r. (k. 2 akt administracyjnych). Określone zatem przepisem art. 108 §2 O.p. warunki dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności członka zarządu zostały zatem spełnione. Zgodnie z art. 118 §1 O.p. nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Z treści art. 118 § 1 O.p. wynika, że przedawnienie prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej dotyczy decyzji wydanej przez organ pierwszej instancji. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 stycznia 2017 r., I FSK 1877/16 (wyroki sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl") wskazał, że także z "wykładni systemowej art. 118 § 1 O.p. wynika argument przemawiający za powiązaniem terminu 5 lat z decyzją wydaniem przez organ podatkowy w pierwszej instancji. Za takim stanowiskiem przemawia konstytutywny charakter decyzji przenoszącej na członka zarządu odpowiedzialność za zaległości podatkowej spółki kapitałowej oraz charakter terminu z art. 118 § 1 O.p. Jest to bez wątpienia termin prawa materialnego, w którym może nastąpić ukształtowanie określonych praw i obowiązków. Skutki materialnoprawne tego terminu nie są związane z wykonalnością decyzji, gdyż o terminie wykonania decyzji przenoszącej na członka zarządu odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki rozstrzyga art. 118 § 2 O.p. Ponieważ terminy materialne odnoszą się do okresu, w którym może nastąpić ukształtowanie określonych praw i obowiązków, wiązać je należy już z decyzją pierwszoinstancyjną. Dotyczą one bowiem ustalenia, stworzenia, zniesienia lub zmiany konkretnych praw i obowiązków skonkretyzowanego zewnętrznego adresata. Są efektem stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania decyzji przez organ I instancji, aczkolwiek sytuacja w tym zakresie może ulec zmianie w toku postępowania odwoławczego". W orzecznictwie utrwalonym jest pogląd, że nie stanowi naruszenia art. 118 § 1 O.p. wydanie, w następstwie wniesionego odwołania, decyzji przez organ odwoławczy po upływie terminu wymienionego w art. 118 § 1 O.p., jeżeli decyzja organu I instancji została wydana przed jego upływem, a organ odwoławczy - orzekając co do istoty sprawy - nie zwiększył zobowiązania ustalonego zaskarżoną decyzją (por. Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 9 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 131/13, z 20 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 753/12 oraz z 19 sierpnia 2016 r., sygn. akt I FSK 1385/14). W niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że decyzja organu I instancji została wydana przed upływem terminu, o którym mowa w art. 118 §1 O.p. (wydana w dniu [...] września 2018 r.), jednocześnie organ odwoławczy nie zwiększył zobowiązania ustalonego zaskarżoną decyzją. Mając na uwadze, że odpowiedzialność przenoszona jest za zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za wskazane miesiące 2013 r. należało zbadać, czy nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego z tego tytułu. Badając kwestię przedawnienia zobowiązania w niniejszej sprawie, z urzędu w pierwszej kolejności organ, a na etapie wniesionej skargi, Sąd jest zobligowany ustalić, czy nastąpił upływ czasu skutkujący przedawnieniem oraz czy wystąpiły okoliczności powodujące przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia, dające możliwość prowadzenia postępowania po upływie ustawowego, 5 letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Podkreślić należy, że t ermin przedawnienia, jako instytucja prawa materialnego musi być bezwzględnie respektowany w toku postępowania, bowiem jego upływ w myśl art. 59 § 1 pkt 9 O.p., powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy, stwierdzając upływ terminu przedawnienia zobowiązania, zobligowany jest do umorzenia takiego postępowania. Zgodnie, bowiem z treścią przepisu art. 208 § 1 O.p., gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. przyjęto zasadę, że każde zobowiązanie podatkowe przedawnia się (wygasa) z upływem 5 lat. licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin początkowy i końcowy przedawnienia zobowiązania podatkowego wyznacza termin płatności zobowiązania podatkowego (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia). Zważywszy na to, że termin płatności zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące lipiec, wrzesień, październik, listopad 2013r. przypadał w 2013 r., 5-cio letni termin przedawnienia (w braku przerwania jego biegu lub zawieszenia) upłynąłby w dniu 31 grudnia 2018 r. Należy zwrócić uwagę, że w odniesieniu do tych zobowiązań, jak słusznie wskazuje Organ w zaskarżonej decyzji, doszło do przerwania biegu terminu przedawnienia w związku z ogłoszeniem w dniu [...] listopada 2015 r. przez Sąd Rejonowy [...] w W. [...] Wydział Gospodarczy postanowieniem sygn. Akt [...] upadłości likwidacyjnej Spółki (Tom IV, k. 8 akt administracyjnych załączonych do odpowiedzi na skargę w sprawie o sygn. III SA/Wa 1269/19 ). Zgodnie z art. 70 §3 O.p. bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że wskazane zobowiązania nie uległy przedawnieniu. Zgodnie ze wskazanym wcześniej art. 116 §2 O.p., odpowiedzialność członka zarządu obejmuje zaległości z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu. W tym kontekście należy zauważyć, że zgodnie z dyspozycją art. 38 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r, poz. 361 ze zm.) płatnicy przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Tym samym, terminy płatności zobowiązań Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące lipiec, wrzesień, października oraz listopad 2013 r. upływały odpowiednio w dniach 20 sierpnia, 21 października, 20 listopada oraz 20 grudnia 2013 r. Jak wynika z akt sprawy Pan A. B. został powołany do pełnienia funkcji członka zarządu w dniu 9 sierpnia 2013 r. (Tom V, k. 148, 150 i 154, akt administracyjnych załączonych do odpowiedzi na skargę w sprawie o sygn. lII SA/Wa 1269/19), Pan A. T. został powołany do pełnienia funkcji członka zarządu również w dniu 9 sierpnia 2013 r. (Tom V, k. 148, k. 149 i k. 154 akt administracyjnych załączonych do odpowiedzi na skargę w sprawie o sygn. III SA/Wa 1269/19). Pan A. T. złożył rezygnację z pełnienia funkcji członka zarządu z dniem 12 września 2013 r. (Tom V, k. 118 akt administracyjnych załączonych do odpowiedzi na skargę w sprawie o sygn. III SA/Wa 1269/19). Jednocześnie ze znajdującego się w aktach sprawy (k. 171 akt administracyjnych) odpisu pełnego z Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] z dnia [...] grudnia 2018 r. wynika, że wpisem z dnia 5 września 2013 r. (wpis nr 6) Pan A. B. został wpisany jako członek zarządu, jednocześnie został wykreślony z dniem 8 stycznia 2018 r. (wpis nr 21), wpisem z dnia 19 marca 2010 r. (wpis nr 1) Pan J. V. został wpisany jako prezes zarządu, jednocześnie został wykreślony wpisem z dnia 8 stycznia 2018 r. (wpis nr 21), wpisem z dnia 5 września 2013 r. (wpis nr 6) Pan A. T. został wpisany jako członek zarządu, jednocześnie wykreślony wpisem z dnia 20 listopada 2013 r. (wpis nr 7). Zatem w terminach płatności zobowiązań Spółki w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiąc: lipiec 2013 r., tj. w dniu 20 sierpnia, Pan A. B. (Skarżący) był członkiem zarządu (powołany w dniu 9 sierpnia 2013 r., wykreślony wpisem z dnia 8 stycznia 2018 r), Pan A. T. był członkiem zarządu (powołany w dniu 9 sierpnia 2013 r., złożył rezygnację z dniem 12 września 2013 r.), Pan J. V. był członkiem zarządu (wpisany z dniem 19 marca 2010 r., wykreślony wpisem z dnia 8 stycznia 2018 r.) wrzesień, październik i listopad 2013 r., tj. w dniu 21 października 2013 r., 20 listopada 2013 r. oraz 20 grudnia 2013 r., Pan A. B. (Skarżący) był członkiem zarządu (powołany w dniu 9 sierpnia 2013 r., wykreślony wpisem z dnia 8 stycznia 2018 r), Pan J. V. był członkiem zarządu (wpisany z dniem 19 marca 2010 r., wykreślony wpisem z dnia 8 stycznia 2018 r.). Kolejnym warunkiem orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego było wykazanie przez Organ, że egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna. Oznacza to sytuację, kiedy cały majątek Spółki nie pozwala na realizację roszczenia pieniężnego wierzyciela podatkowego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 sierpnia 2018 r" sygn. akt II FSK 2532/16). Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu (zob. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 roku, sygn. akt II FPS 6/08). W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie Organ wykazał istnienie przesłanki bezskuteczności egzekucji wobec Spółki. W zaskarżonej decyzji opisano czynności, które były podejmowane w toku postępowania egzekucyjnego względem Spółki i wskazano, że postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie m.in. tytułów wykonawczych obejmujących ww. zaległości Spółki zostało umorzone. Jak wskazano w postanowieniu z dnia 31 lipca 2014 r. w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego (Tom II, k. 97-99 akt administracyjnych załączonych do odpowiedzi na skargę w sprawie o sygn. III SA/Wa 1269/19) "(...) Organ egzekucyjny występował z zapytaniami do organów administracji publicznej takich jak: Centralna Ewidencja Pojazdów i Kierowców oraz Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego i Ksiąg Wieczystych o podanie informacji o majątku dłużnika w przypadku jej posiadania. 2 uzyskanych odpowiedzi wynika, że Spółka nie posiada majątku ruchomego jak też nieruchomości oraz nie posiada oddziałów na terenie kraju i poza jego granicami. Organowi egzekucyjnemu nie są znane składniki majątkowe Firmy z których możliwa była by egzekucja (...) Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. dokonał analizy sprawy pod kątem jej dalszego prowadzenia i skuteczności. Po przeprowadzeniu ww. badania oraz stwierdzeniu, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, a kontynuacja egzekucji nie doprowadziłaby do wyegzekwowania należności (...)". Potwierdzeniem powyższego jest również okoliczność wydania przez Sąd Rejonowy [...] w W., [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i restrukturyzacyjnych w dniu [...] sierpnia 2017 r., sygn. Akt [...] postanowienia stwierdzającego zakończenie postępowania upadłościowego (Tom VI, k. 215-216 akt administracyjnych załączonych do odpowiedzi na skargę w sprawie o sygn. III SA/Wa 1269/19). Zgodnie z tym postanowieniem "W dniu 20 lutego 2017 r. (data prezentaty) syndyk masy upadłości złożył ostateczny plan podziału funduszów masy upadłości. Podziałowi podlegała kwota 1.129,39 z, w ramach której zaspokojone zostały w 0,17% sumy wierzytelności uznane w kategorii drugiej. (...) Według stanu na dzień 17 lipca 2017 r.. w masie upadłości znajdowały się środki pieniężne w kwocie 2.480,85 zł. Syndyk wskazał, iż środki te zostaną przeznaczone na wydatki związane z zakończeniem postępowania upadłościowego". Mając na uwadze to, że same zaległości z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych objęte zaskarżoną decyzją obejmują kwotę ponad 60 tys. zł (nie licząc odsetek i kosztów postępowania egzekucyjnego), w ocenie Sądu spełnienie przesłanki bezskuteczności egzekucji nie budzi wątpliwości. Tym samym, jak wskazano wyżej, w ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie Organ wykazał istnienie przesłanki bezskuteczności egzekucji wobec Spółki Mając na uwadze wykazanie powyższych przesłanek, niezbędne jest odniesienie się do tego, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości Spółki. Jak wskazał bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 10 sierpnia 2009 roku, sygn. akt II FPS 3/09 "w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie. W każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony". Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 1112 ze zm.) upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Stosownie do art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (ust. 1), przy czym dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 stycznia 2010 r" sygn. akt I FSK 2030/08 "niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje wszystkich zobowiązań, ale także wtedy, gdy nie wykonuje niektórych z nich". Jednocześnie zgodnie z art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (ust. 1), przy czym jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną obowiązek ten spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami (ust. 2). Jak wynika z akt sprawy (Tom IV, k. 1-6 akt administracyjnych załączonych do odpowiedzi na skargę w sprawie o sygn. III SA/Wa 1269/19) Sąd Rejonowy [...] w postanowieniu z dnia [...] listopada 2015 r., sygn. Akt [...] ogłaszając upadłość obejmującą likwidację majątku Spółki ustalił następujący stan faktyczny "G. sp. z o.o. z siedzibą w W. posiada zobowiązania wobec co najmniej 54 podmiotów w łącznej kwocie 24.068.304,20 zł, w tym zobowiązania publicznoprawne wobec [...] Urzędu Skarbowego w W., Zakładu Ubezpieczeń Społecznych – [...] Oddział w W. oraz Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w W. w łącznej kwocie 1.058.008,26 zł, a także wobec G. z siedzibą w K. (Finlandia) - jedynego wspólnika wnioskodawcy w kwocie 17.034.959,55 zł. Trzy najstarsze wymagalne zobowiązania dłużnika (tj. kwoty 10.823,03 zł, 195.685,97 zł, 207.849,82 zł) z terminem płatności 10 kwietnia 2012 r. dotyczą T. S.A.". Organ w zaskarżonej decyzji oprócz ww. zaległości wskazanych w postanowieniu Sądu Rejonowego z dnia [...] listopada 2015 r. wskazał również na to, że "(...) poza zaległościami z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 03,06,07,09/2013r. oraz 02,03,04,06,07/2014r. Spółka posiadała również zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za 07,09/2013r., 02-04,06,07/2014 r. Istnienie ww. zaległości wskazywało, że Spółka w tamtym okresie stała w opozycji do terminowego regulowania swoich zobowiązań". Na tej podstawie Organ uznał, że została spełniona przewidziana przez ustawodawcę okoliczność świadcząca o niewypłacalności, tj. zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych - w przypadku Spółki niewypłacalność rozumiana jako nieregulowanie wymagalnych zobowiązań miało miejsce już w 2012 r. W tym miejscu Sąd zauważa, że jak wynika z pisma Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2015 r., znak [...] Sygn. Akt [...] kierowanego do Sądu Rejonowego [...] W. [...] Wydział Gospodarczy, w którym Naczelnik na podstawie art. 236 i 239 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze dokonał zgłoszenia wierzytelności, Spółka miała również zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za 5,6,7/2012 r. oraz 1,2/2013 r. Z powyższego wynika zatem, że Spółka już w 2012 r. zaprzestała wykonywania wskazanych zobowiązań - najstarsze wymagalne zobowiązania dłużnika (tj. kwoty 10.823,03 zł, 195.685,97 zł, 207.849,82 zł) z terminem płatności 10 kwietnia 2012 r. dotyczyły T. S.A., nie regulowała również zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za maj, czerwiec i lipiec 2012 r. (i kolejnych zobowiązań podatkowych w 2013 r.). Mając na uwadze treść 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze zgodnie z którym dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych należy uznać, że w 2012 r. (w związku z brakiem wykonywania ww. wymagalnych zobowiązań) zaistniała, jak słusznie zauważył Organ w zaskarżonej decyzji, przesłanka niewypłacalności, o której mowa w tym przepisie. Mając na uwadze wynikający z art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze wymóg zgłoszenia w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, należy stwierdzić, że już w 2012 r. rzeczony wniosek powinien zostać zgłoszony. Jest zrozumiałym, że stan niewypłacalności utrwalił się w związku z brakiem zapłaty kolejnych zobowiązań podatkowych w 2013 r. (z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za marzec, czerwiec, lipiec itd., z tytułu podatku od towarów i usług za styczeń, luty, lipiec itd.) i na dzień objęcia funkcji członka zarządu przez Skarżącego (tj. 9 sierpnia 2013 r.) niewątpliwie istniał (skoro na ten dzień nie został uregulowany szereg zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku od towarów i usług oraz zobowiązań wobec T. S.A.). W konsekwencji na dzień objęcia przez Skarżącego funkcji członka zarządu istniały przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych w przypadku, gdy w dacie objęcia przez członka zarządu tej funkcji istniały przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, powinien go złożyć niezwłocznie po objęciu tej funkcji (patrz np. wyrok z dnia 22 września 2017 r., sygn. akt II FSK 2092/15). W kontekście powyższego Skarżący podnosi w skardze (zarzut I. 4), że Organ jednoznacznie nie określił, kiedy w okolicznościach sprawy dla Skarżącego zaczął bieg oraz upłynął czas właściwy do złożenia takiego wniosku. Odnosząc się do tego zarzutu należy zauważyć, że Organ w zaskarżonej decyzji wskazał, że "W tym miejscu skorygowania wymaga nieprawidłowe stanowisko organu pierwszej instancji, iż Pan A. B. miał obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni do dnia 31.12.2012r. z powodu złej kondycji finansowej Spółki (...) Pan A. B. objął bowiem funkcję członka zarządu Spółki w dniu 09.08.2013 r. Jednakże w tym czasie w Spółce wystąpiły już przesłanki do ogłoszenia jej upadłości. Pan A. B. nie wystąpił we właściwym czasie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został złożony skutecznie dopiero w 2015 r. (...) Zaistnienie przesłanek do ogłoszenia upadłości w czasie, gdy członek zarządu nie miał jeszcze wpływu na tego rodzaju działanie jak zgłoszenie wniosku o upadłość nie oznacza, że takich działań nie można i nie powinien podjąć później, po objęciu swojej funkcji. Czasem właściwym dla podjęcia takich działań jest okres miesiąca po objęciu funkcji członka zarządu. Jest to czas wystarczający do zorientowania się w sytuacji finansowej objętego w zarządu podmiotu. Złożenie wniosku w tym czasie czyni za dość przesłance należytej staranności wymaganej od osoby reprezentującej spółkę, a w razie ewentualnych zaległości pozwala jej na uwolnienie się od osobistej odpowiedzialności za dług zarządzanego podmiotu." (str. 27 zaskarżonej decyzji). Z ww. uzasadnienia wynika zatem, że zdaniem Organu zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości powinno nastąpić w terminie jednego miesiąca od dnia objęcia przez Skarżącego funkcji członka zarządu, tj. w ciągu miesiąca od dnia 9 sierpnia 2013 r., czyli do dnia 9 września 2013 r. Sąd zgadza się z tą oceną W związku z tym, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości przez Skarżącego winno nastąpić we wrześniu 2013 r., Sąd podziela stanowisko Organu, że późniejsze zgłoszenie wniosku było zgłoszeniem spóźnionym (nie nastąpiło ono "we właściwym czasie" - jak tego wymaga art. 116 §1 pkt 1 lit. a O.p.). W tym kontekście nie ma znaczenia to, czy za datę złożenia wniosku przyjmie się datę 20 grudnia 2013 r. - jak wskazuje Skarżący (Skarżący podnosi, że w dniu 20 grudnia 2013 r. został złożony wniosek i "Wniosek ten był pierwszym (z dwóch) wnioskiem złożonym przez Spółkę o ogłoszeniu upadłości obejmującej likwidację majątku. Pierwszy wniosek został oddalony, na skutek błędnego uznania przez Sąd Rejonowy W. (...), że Spółka nie dysponowała wystarczającym środkami do przeprowadzenia postępowania upadłościowego)", czy też przyjmie się, że wniosek (z 9 września 2015 r.) został złożony w 2015 r. (jako skutecznie złożony) jak przyjął Organ. Oba wnioski były wnioskami spóźnionymi (skoro Skarżący winien złożyć wniosek najpóźniej we wrześniu 2013 r.). Powyższej oceny nie zmienia szczegółowo opisywane przez Skarżącego okoliczności związane z prowadzeniem przez Zarząd Spółki od początku roku 2013 szeregu negocjacji i rozmów z potencjalnymi inwestorami. Nie ulega wątpliwości, że już pod koniec 2012 r. Spółka miała szereg nieuregulowanych zobowiązań i z kolejnymi miesiącami pojawiały się kolejne nieregulowane zobowiązania (wobec wierzyciela podatkowego) - co oznacza, że oddalony przez Sąd wniosek z 20 grudnia 2013 r. (tym bardziej wniosek z 9 września 2015 r.) był wnioskiem spóźnionym. Prowadzenie negocjacji i rozmów z potencjalnymi inwestorami w nadziei na swoiste "uratowanie" Spółki (przy narastaniu niewykonanych zobowiązań) nie stanowi przesłanki wyłączającej stan niewypłacalności, o którym mowa w art. 11 ustawy. W tym kontekście należy zauważyć, że art. 21 w zw. z art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze ustanawia obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Jak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 2143/16 "podstawowym celem postępowania upadłościowego, jak wyraźnie wynika z art. 2 ust. 1 tej ustawy [jest] zaspokojenie w jak najwyższym stopniu jego wierzycieli, którzy mogliby swoich wierzytelności nie odzyskać w związku z niewypłacalnością dłużnika. Właściwe postępowanie dłużnika mają zabezpieczać nie tylko przepisy prawa upadłościowego i naprawczego, ale również uregulowania całego systemu prawa, w tym art. 116 § 1 O.p.". W tym względzie nie mają zatem znaczenia subiektywne odczucia (ocena sytuacji) Skarżącego co do zasadności braku zgłaszania wniosku o ogłoszenie upadłości (i zamiast tego prowadzenia negocjacji i rozmów z potencjalnymi inwestorami), w sytuacji wystąpienia ustawowych przesłanek niewypłacalności i istnienia wynikającego z tego tytułu obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości tym bardziej, że jak wynika z akt administracyjnych zdawano sobie sprawę ze złej sytuacji Spółki i niepewnej jej przyszłości. W wiadomości przesłanej w dniu 23 września 2013 r. przez Panią L. V., K. w G. wskazano, że "(...) Mimo iż udało nam się wznowić działalność produkcyjną w W., spółka zależna pozostaje nierentowna. Ponadto w zeszłym tygodniu pracownicy G. rozpoczęli strajk, co nie poprawia sytuacji. Z tego powodu nie mamy pewności, jak sprawy potoczą się dalej w W. Na spotkaniu wolelibyśmy omówić z Państwem alternatywne miejsca produkcji" (k. 256 akt administracyjnych). Tym samym należy uznać, że na moment objęcia przez Skarżącego funkcji członka zarządu występowała przesłanka niewypłacalności związana z brakiem wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego i naprawczego), w konsekwencji brak jest konieczności rozważania istnienia przesłanki, o której mowa w art. 11 ust. 2 prawa upadłościowego i naprawczego (związanej z tym, że zobowiązania przekraczają wartość majątku). Jak wskazał bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 października 2019 r" sygn. akt I GSK 1405/18 "art. 11 Prawa upadłościowego i naprawczego wskazuje dwie przesłanki uznania dłużnika za niewypłacalnego, co zgodnie z art. 10 stanowi podstawę ogłoszenia jego niewypłacalności. Pierwsza z tych przesłanek, zawarta w ustępie 1, utrata zdolności płatniczej, ma charakter uniwersalny i odnosi się do wszystkich dłużników. Druga, przewaga zobowiązań nad majątkiem (art. 11 ust. 2), ma charakter uzupełniający i odnosi się do osób prawnych i określonych jednostek organizacyjnych. Przesłanki te są niezależne od siebie i wystarczy, by wypełniła się jedna z nich (postanowienie Sądu Najwyższego z 24 września 1999 r., sygn. akt III CKN 276/98; postanowienie Sądu Najwyższego z 19 grudnia 2002 r. sygn. akt V CKN 342/01; wyrok Sądu Najwyższego z 12 maja 2011, sygn. akt II UK 308/10; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 marca 2006 r., sygn. akt II FSK 479/05; wyrok Wojewódzkiego Sądu Apelacyjnego we Wrocławiu z 8 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 973/09)". Mając na uwadze to, że na dzień objęcia przez Skarżącego funkcji członka zarządu, tj. 9 sierpnia 2013 r, istniała przesłanka uznania Spółki za niewypłacalną, co rodziło po stronie Skarżącego obowiązek niezwłocznego złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, należy stwierdzić, że zgłoszony w dniu 20 grudnia 2013 r. (i oddalony), a następnie w dniu 9 września 2015 r. (wniosek zgłoszony skutecznie) wnioski były wnioskami, które nie zostały zgłoszone we właściwym czasie, czego wymaga dla wyłączenia odpowiedzialności art. 116 §1 pkt 1 lit. a O.p. W konsekwencji za niezasadny należało uznać zarzut (I.4) dotyczący naruszenia art. 21 w zw. z 11 pkt 1 lit. b [powinno być 11 ust. 1] Ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze i w zw. z art. 116 §1 pkt 1 lit. b w zakresie w jakim Organ przyjął, że Skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. Z uzasadnienia decyzji wynikało, że wniosek powinien był być złożony w terminie miesiąca od podjęcia przez Skarżącego funkcji członka zarządu i z tą oceną Sąd się zgadza. Biorąc pod uwagę to, że w dniu 9 września 2015 r. został zgłoszony skutecznie wniosek o ogłoszenie upadłości (okoliczność bezsporna), należy uznać, że art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. nie znajduje w sprawie ogóle zastosowania, czego konsekwencją jest brak potrzeby rozważania przesłanki winy o jej braku) po stronie Skarżącego (co wywodzi Skarżąca w skardze). Jak orzekł bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1076/17 "ustawodawca w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. określił dwie sytuacje: gdy we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe (lit. a); albo gdy niezgłoszenie takiego wniosku nastąpiło bez winy członka zarządu (lit. b). Spójnik "albo" oznacza w tym wypadku alternatywę rozłączną, co wyklucza możliwości łącznego traktowania tych przesłanek egzoneracyjnych. Oznacza to, że jeżeli wniosek o ogłoszenie upadłości został skutecznie zgłoszony (zainicjowano postępowanie upadłościowe lub układowe spółki), w ramach przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu bada się jedynie to, czy wniosek taki został zgłoszony we właściwym czasie. Inne okoliczności, jak np. zawinienie w spóźnionym zgłoszeniu takiego wniosku są z mocy art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. całkowicie bez znaczenia w sprawie. Jeżeli wniosek taki w ogóle nie był zgłoszony, wówczas należy zbadać jeszcze czy niezgłoszenie było zawinione przez członka zarządu, co wynika wprost z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. Do badania istnienia przesłanki winy, bądź jej braku w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości (wszczęcie postępowania układowego), można przejść jedynie wtedy, gdy ustalono, że nie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości (nie wszczęto postępowania układowego). Gdy wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. nie znajduje w ogóle zastosowania i nie ma potrzeby rozważania przesłanki winy Qej braku) po stronie członka zarządu spółki (por. wyroki NSA: z dnia 17 maja 2017 r., II FSK 1052/15, Lex nr 2308656; z dnia 5 kwietnia 2017 r., II FSK 679/15, Lex nr 2281858; z dnia 29 listopada 2012 r., I FSK 91/12, Lex nr 1291242; z dnia 26 lutego 2013 r., II FSK 3204/12, Lex nr 1312804; z dnia 29 listopada 2012 r., I FSK 91/12, Lex nr 1291242 oraz z dnia 19 kwietnia 2011 r., I FSK 637/10, Lex nr 1095667).". Mając na uwadze powyższe zasadnie Organ przyjął w zaskarżonej decyzji, że w sprawie nie znajduje zastosowania przesłanka egzoneracyjna określona w art. 116 §1 pkt 1 lit. b O.p. Uzasadnianie przez Organ w zaskarżonej decyzji braku zastosowania tej przesłanki egzoneracyjnej poprzez wykazywanie, że Skarżący poniósł winę zamiast wskazania, że przesłanka ta w ogóle w sprawie nie znajduje zastosowania (skoro wniosek został zgłoszony) stanowi naruszenie przepisów, które nie miało wpływu na wynik sprawy. Konsekwencją przyjęcia, że art. 116 §1 pkt 1 lit. b O.p. nie znajduje zastosowania w sprawie z uwagi na to, że w dniu 9 września 2015 r. został zgłoszony skutecznie wniosek o ogłoszenie upadłości, jest konieczność uznania za niezasadne sformułowanych w skardze zarzutów naruszenia prawa materialnego (1.1, I.2.I.3 oraz I.4 - ten ostatni w zakresie w jakim odnosi się do winy). Wszystkie te zarzuty opierają się na założeniu, że w sprawie znajduje zastosowanie art. 116 §1 pkt 1 lit. b z uwagi na brak winy Skarżącego. Jak wskazano przepis ten nie znajduje zastosowania w sprawie, W konsekwencji za niezasadny należało uznać zarzut naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj .art. 122, 187 §1, 191 O.p. poprzez dokonanie oceny materiału dowodowego w sposób dowolny skutkujący uznaniem, że Skarżący nie wykazał, że nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki (wniosek taki został złożony) oraz poprzez wadliwą ocenę materiału dowodowego dowodzących braku winy Skarżącego w ewentualnym opóźnieniu w złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki (kwestia winy Skarżącego rozpatrywana na tle art. 116 §1 pkt 1 lit. b O.p. nie jest istotna w sprawie). W ocenie Sądu nie jest również zasadny zarzut naruszenia wskazanych przepisów polegający na zaniechaniu przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego rewidenta na okoliczność ustalenia w jakim czasie nastąpiła faktyczna niewypłacalność spółki - mając na uwadze to, że w sprawie wystąpiła przesłanka niewypłacalności, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze (szereg nieuregulowanych zobowiązań na koniec 2012 r. i kolejne nieuregulowane po tej dacie), nie było konieczności powoływania biegłego na okoliczność określenia daty. W sprawie nie budzi wątpliwości, że Skarżący nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 §1 pkt 2 O.p.) Za niezasadny Sąd uznał również zarzut naruszenia art. 199 w zw. z art. 157a O.p. poprzez nieskorzystanie z uprawnienia do przesłuchania strony - w ocenie Sądu zebrany materiał był wystarczający dla orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego (w tym zakresie Sąd w uzasadnieniu odnosił się do poszczególnych dokumentów w aktach sprawy). W konsekwencji nie doszło również do naruszenia art. 233 §1 O.p. - zasadnie Organ utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji (obie decyzje odpowiadały prawu). Za niezasadny Sąd uznał również zarzut naruszenia art. 201 §1 w zw. z §4 i art. 124 O.p. - Organ w decyzji szczegółowo odniósł się do poszczególnych przesłanek odpowiedzialności na tle okoliczności sprawy. Stwierdzone przez Sąd naruszenie art. 116 §1 pkt 1 lit. b O.p. znajdujące odzwierciedlenie w uzasadnieniu nie miało wpływu na wynik sprawy, w szczególności nie miała znaczenia kwestia nieprawidłowego oznaczenia przywołanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczącego kwestii winy (skoro w sprawie nie znajdował zastosowania ar.t 116 §1 pkt 1 lit. b O.p. - o czym była mowa wyżej). W konsekwencji uznając, że w sprawie spełnione zostały przesłanki pozytywne odpowiedzialności Skarżącego i nie wystąpiły przesłanki negatywne, a co za tym idzie uznając, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) skargę oddalił.