I SA/Kr 7/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący SWSA Grzegorz Klimek (spr.) Sędziowie SWSA Paweł Dąbek SWSA Michał Niedźwiedź Protokolant Referent stażysta Jan Szklanowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2025 r. sprawy ze skargi P.M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 30 października 2024 r. nr 1201-IOP1-1.4102.16.2024 w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r. skargę oddala. Zaskarżoną decyzją z dnia 30 października 2024 r. nr 1201-IOP1-1.4102.16.2024 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie (dalej również jako: Organ, Dyrektor, DIAS), po rozpoznaniu odwołania P.M. (dalej również jako: Strona, Skarżący, Podatnik) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Targu z dnia 6 maja 2024 r. nr 1218-SKP.4102.3.2023.91 w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r.: 1. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych od innych dochodów za 2018 rok w wysokości 58.831 zł i określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych od innych dochodów za 2018 r., obliczanym według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.; dalej jako u.p.d.o.f.) w wysokości 52.831 zł; 2. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji w pozostałej części, dotyczącej określenia: straty z działalności gospodarczej w podatku dochodowym od osób fizycznych obliczanym według stawki 19% określonej w art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f. za 2018 r. w wysokości 346.928,45 zł oraz nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych obliczanym według stawki 19% określonej w art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f. za 2018 r. w wysokości 7.649 zł. Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym. 1. W 2018 r. Podatnik prowadził działalność gospodarczą pod nazwą R. z siedzibą R. Z wpisu w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej wynika, że jako podstawowy przedmiot działalności gospodarczej zgłoszono rozbiórkę i burzenie obiektów budowlanych. Zgodnie z dokumentacją podatkową (wystawionymi fakturami VAT) w 2018 r. nie wykonywał usług budowlanych lecz prowadził działalność w zakresie produkcji i sprzedaży peletu (nie zgłoszoną do CEIDG). Dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. W złożonym w dniu 30 kwietnia 2019 r. zeznaniu PIT-36L o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2018 wykazano z tego tytułu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 7.649 zł. Natomiast w związku z uzyskanymi przychodami z renty, podlegającymi opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f. w złożonym w dniu 30 kwietnia 2019 r. zeznaniu PIT- 37 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2018 wykazano zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 790 zł oraz nadpłatę w kwocie 411 zł. Prawidłowość rozliczenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. była przedmiotem kontroli podatkowej przeprowadzonej z upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Targu, zakończonej protokołem kontroli (t. I, k: 1-188) doręczonym 20.07.2021 r Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ podatkowy m.in. dokonał oceny rzetelności przedłożonej w toku kontroli podatkowej księgi przychodów i rozchodów za 2018 r. Wobec stwierdzonych nieprawidłowości w postaci zawyżenia przychodów o kwotę 519.189,00 zł, dotyczącą odszkodowania wypłaconego wraz z odsetkami przez U. S.A. oraz zawyżenia kosztów uzyskania przychodu o kwotę 44.414,24 zł, tj. o kwotę kosztów postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Krakowie z 11.10.2018 r., sygn. akt [...], na podstawie art. 193 w związku z art. 290 § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.; dalej jako O.p.), w protokole kontroli uznano, że księgi te prowadzone były nierzetelnie w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodu za 2018 r. Biorąc pod uwagę ujawnione nieprawidłowości, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Targu postanowieniem z dnia 21 grudnia 2021 r. (doręczonym w dniu 23 grudnia 2021 r.) wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie prawidłowego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 rok. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Targu wydał w dniu 30 sierpnia 2022 r. decyzję nr 1218-SPO-1.4102.78.2021, w której określił Skarżącemu stratę z działalności gospodarczej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. obliczanym według stawki 19% określonej w art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f. w wysokości 346.928,45 zł; nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych obliczanym według stawki 19% określonej w 30c ust. 1 u.p.d.o.f. za 2018 r. w wysokości 7.649,00 zł; zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych od innych dochodów za 2018 rok w wysokości 58.831,00 zł. Z uzasadnienia decyzji wynika, że w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (PIT-36L), na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. stwierdzono zawyżenie przychodów o kwotę 519.189,00 zł, w wyniku zaliczenia do przychodów, z naruszeniem art. 14 ust. 2 pkt 12 i art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., odszkodowania w kwocie 300.000,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 219.189,00 zł, wypłaconego przez U. S.A. na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego w Krakowie z dnia 11.10.2018 r., sygn. akt [...], w sprawie o odszkodowanie od U. S.A., a także zawyżenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę 44.414,24 zł, w wyniku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, z naruszeniem art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztów postępowania sądowego zakończonego ww. wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Krakowie. Jednocześnie w zakresie opodatkowania pozostałych dochodów osiągniętych za rok podatkowy 2018 na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f. (PlT-37) stwierdzono zaniżenie przychodów o kwotę odsetek za opóźnienie w wypłacie odszkodowania wypłaconych przez U. S.A. na podstawie ww. wyroku Sądu Apelacyjnego w Krakowie w wysokości 219.189,00 zł, stanowiących – zdaniem organu podatkowego I instancji – podlegający opodatkowaniu przychód z innych źródeł dochodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. 2. W wyniku odwołania od ww. decyzji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, decyzją z dnia 29 listopada 2022 r. nr 1201-IOP1-1.4102.30.2022.5 uchylił w całości decyzję organu podatkowego I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W ocenie organu odwoławczego w postępowaniu podatkowym nie zgromadzono materiału dowodowego umożliwiającego prawidłowe odtworzenie stanu faktycznego sprawy, a zakres postępowania dowodowego niezbędnego do ustalenia stanu faktycznego sprawy był na tyle szeroki, że Dyrektor nie mógł uzupełnić go we własnym zakresie, bez naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania. Stwierdzono, że ponownie rozpatrując sprawę organ podatkowy I instancji winien uzupełnić zebrany materiał dowodowy zarówno w zakresie umożliwiającym prawidłową kwalifikację wypłaconego przez ubezpieczyciela odszkodowania i odsetek za opóźnienie w jego wypłacie, jak i w zakresie przychodów i kosztów działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie produkcji i sprzedaży peletu. 3. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Targu, w wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania podatkowego, decyzją z dnia 6 maja 2024 r. nr 1218-SKP.4102.3.2023.91 ponownie określił: stratę z działalności gospodarczej w podatku dochodowym od osób fizycznych obliczanym według stawki 19% określonej w art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f. za 2018 r. w wysokości 346.928,45 zł; nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych obliczanym według stawki 19% określonej w 30c ust. 1 u.p.d.o.f. za 2018 r. w wysokości 7.649,00 zł; zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych od innych dochodów za 2018 rok w wysokości 58.831,00 zł. W zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (PIT-36L), na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. organ podatkowy I instancji stwierdził: 1) zawyżenie przychodów z działalności gospodarczej o odszkodowanie w kwocie 300.000,00 zł oraz odsetki w kwocie 219.189,00 zł, łącznie 519.189,00 zł, wypłacone przez U. S.A. na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego w Krakowie z 11 października 2018 r., sygn. akt [...], w sprawie o odszkodowanie od U. S.A.; 2) zawyżenie kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej o łączną kwotę 44.414,24 zł, obejmującą koszty postępowania sądowego zasądzone ww. wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Krakowie, tj. kwotę 5.649,00 zł zasądzoną tytułem kosztów procesu, kwotę 4.375 zł zasądzoną tytułem kosztów postępowania apelacyjnego, kwotę 30.000,00 zł ściągniętą z zasądzonego roszczenia tytułem części kosztów opłaty od apelacji oraz kwotę 4.390,24 zł (netto) uiszczoną tytułem wynagrodzenia za usługi prawnicze, na podstawie faktury VAT nr [...] z 21.12.2018 r. wystawionej przez A. Natomiast w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f. pozostałych dochodów osiągniętych za rok podatkowy 2018 (PIT-37) organ podatkowy I instancji stwierdził zaniżenie przychodów o kwotę odsetek za opóźnienie w wypłacie odszkodowania, wypłaconych przez U. S.A. na podstawie ww. wyroku Sądu Apelacyjnego w Krakowie , w wysokości 219.189 zł. W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał m.in., że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 12 u.p.d.o.f. przychodem z działalności gospodarczej są również otrzymane odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej. Jednocześnie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c. Zdaniem organu podatkowego odszkodowanie w ramach ubezpieczenia NNW otrzymane od U. S.A., wypłacone w kwocie 300.000,00 zł wraz z zasądzonymi odsetkami ustawowymi za opóźnienie w wypłacie odszkodowania w kwocie 219.189,00 zł, nie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, lecz dotyczyło zrekompensowania Skarżącemu szkody osobistej, uszczerbku na zdrowiu. Odszkodowania tego nie można uznać za podlegający opodatkowaniu przychód z działalności gospodarczej. W konsekwencji nie stanowią kosztu uzyskania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., koszty postępowania sądowego w sprawie o odszkodowanie, poniesione w łącznej kwocie 44.414,24 zł. W wyniku ponownie przeprowadzonego postępowania, w oparciu o uzupełniony materiał dowodowy obejmujący m.in. zeznania świadków i wyjaśnienia kontrahentów firmy Skarżącego, organ podatkowy stwierdził ponadto, że brak jest podstaw do kwestionowania wykazanej w złożonym zeznaniu P1T-36L za 2018 rok podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w zakresie ujętych w tym zeznaniu pozostałych przychodów i kosztów działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie produkcji i sprzedaży peletu. Wobec zmiany rozliczenia podatku dochodowego z działalności gospodarczej obliczanego wg stawki 19% określonej w art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f. (tzw. podatek liniowy) i określeniem w tym podatku poniesionej straty w wysokości 346.928,45 zł, uregulowana w dniu 30 kwietnia 2019 r. kwota zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 rok w wysokości 7.649 zł, wynikająca z zeznania PIT-36L złożonego za ten rok, stała się kwotą nienależnie zapłaconego podatku, wypełniając definicję nadpłaty w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 O.p. W związku z powyższym określono nadpłatę w podatku dochodowym obliczanym wg stawki 19% określonej w art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f. za 2018 rok w kwocie 7.649,00 zł. Jednocześnie, zdaniem organu podatkowego i instancji, odsetki w kwocie 219.189,00 zł otrzymane za opóźnienie w wypłacie odszkodowania, stanowią podlegający opodatkowaniu przychód z innych źródeł dochodu, w rozumieniu art. 11 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., który powinien zostać wykazany w zeznaniu podatkowym PIT-37. Odsetki te nie będąc ani właściwym odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem (w rozumieniu art. 361 k.c. w zw. z art. 363 k.c.) nie korzystają ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Odsetki za opóźnienie w wypłacie otrzymanego na podstawie wyroku sądowego odszkodowania nie korzystają też z przewidzianych w u.p.d.o.f. zwolnień podatkowych, mających zastosowanie do świadczeń odsetkowych, zawartych w przepisach art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119, pkt 130, pkt 130a oraz pkt 130b u.p.d.o.f. 4. Podatnik – nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem – złożył odwołanie od ww. decyzji i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi podatkowemu I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: 1. art. 121 § 1 oraz art. 122 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, w szczególności poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w przedmiocie zaliczenia uzyskanego sądownie odszkodowania z ubezpieczenia NNW do przychodu z działalności gospodarczej podatnika; 2. art. 192 w zw. z art. 199 O.p. poprzez uznanie szeregu okoliczności za udowodnione, w sytuacji gdy Strona nie miała możliwości wypowiedzenia się na ich temat wskutek zaniechania przesłuchania strony postępowania, mimo że Strona wyrażała taką chęć, nadto prowadzący postępowanie pracownik US w Nowym Targu zapewniał, że dojdzie do przesłuchania Strony w trwającym postępowaniu; 3. art. 14 ust. 2 pkt 12 u.p.d.o.f. w zw. z art.21 ust. 1 pkt 3b lit. a) w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że przychodem z działalności gospodarczej są wyłącznie odszkodowania majątkowe, a nie osobowe, a nadto, że uzyskane przez Podatnika odszkodowanie osobowe nie zostało otrzymane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą przez Podatnika oraz że było to odszkodowanie uzyskane na drodze sądowej; 4. art. 365 § k.p.c. poprzez nieuwzględnienie związania organu podatkowego I instancji treścią wyroku Sądu Okręgowego w Nowym Sączu z dnia 13 lipca 2017 r., zmienionego wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Krakowie z dnia 11 października 2018 r. w zakresie wystąpienia wypadku; 5. art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że kosztów uzyskania przychodów Podatnika z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej nie stanowi kwota 44.414,24 zł, dotycząca kosztów postępowania apelacyjnego przed SA w Krakowie w sprawie [...], na którą składały się opłaty sądowe oraz wynagrodzenie za usługi prawnicze, służące uzyskaniu przedmiotowego odszkodowania, a więc koszty poniesione przez Podatnika w celu osiągnięcia przychodów. 5. W wyniku przeprowadzenia postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie wydał opisaną na wstępie decyzję z dnia 30 października 2024 r. Na wstępie Organ wskazał, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest, czy świadczenie w kwocie 300.000,00 zł wraz z odsetkami za opóźnienie w wypłacie tego świadczenia w kwocie 219.189,00 zł, łącznie 519.189,00 zł, wypłacone przez U. S.A. w związku z wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Krakowie z dnia 11.10.2018 r., sygn. akt [...] (t. I, k:102,104, t. II, k:287- 292), stanowi przychód z działalności gospodarczej prowadzonej przez Skarżącego w ramach "R.", opodatkowany podatkiem liniowym na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f., a za koszty uzyskania przychodów z tej działalności gospodarczej należy uznać również pełną kwotę kosztów postępowania sądowego w sprawie o odszkodowanie, łącznie 44.414,24 zł, czy też odszkodowanie to, nie będąc przychodem z działalności gospodarczej, podlega zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. W związku z czym wypłacone przez Ubezpieczyciela odsetki za zwłokę w wypłacie tego świadczenia, podlegają opodatkowaniu wg skali podatkowej na zasadach określonych w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f., jako przychody z innego źródła przychodów w rozumieniu art 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 11 ust. 1 i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Jak wynika z akt sprawy, Skarżący wystąpił do U. S.A. o odszkodowanie za szkody powstałe podczas wypadków, które miały miejsce w dniach 29 kwietnia 2009 r. i 18 lutego 2010 r. Jednak z uwagi na upływ czasu, Skarżący nie posiada żadnych dokumentów ubezpieczeniowych. Natomiast z uzasadnienia wyroku Sądu Okręgowego w Nowym Sączu I Wydział Cywilny z dnia 31 lipca 2017 r., sygn. akt [...], a także z wyroku Sądu Apelacyjnego w Krakowie z dnia 11 października 2018 r., sygn. akt [...], wynika, że Skarżący zawarł z U. S.A. 30 umów ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków kierowcy. Umowy te zostały zawarte przy okazji ubezpieczenia samochodów w zakresie ubezpieczenia OC i AC pojazdów, tj.: - 5.03.2009 r. - 6 umów ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków kierowcy w związku z ubezpieczeniem samochodu [...] nr rej. [...] z okresem ubezpieczenia od 7.03.2009 r. do 7.03.2010 r.; - 10.03.2009 r. - 4 dalsze umowy w związku z ubezpieczeniem ww. samochodu z okresem ubezpieczenia od 10.03.2009 r. do 10.03.2010 r.; - 10.03.2009 r. - 10 umów ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków kierowcy w związku z ubezpieczeniem samochodu [...] nr rej. [...] z okresem ubezpieczenia od 10.03.2009 r. do 10.03.2010 r.; - 20.04.2009 r. - 10 umów ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków kierowcy w związku z ubezpieczeniem samochodu [...] nr rej. [...] z okresem ubezpieczenia od 21.04.2009 r. do 21.04.2010 r. Suma ubezpieczenia z każdej umowy wynosiła 200.000,00 zł. Wszystkie umowy ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków zawarto w tzw. wariancie NNW Kierowcy Plus, więc zaliczane są do kategorii ubezpieczeń osobowych. Integralną częścią zawartych umów były Ogólne Warunki Ubezpieczenia następstw nieszczęśliwych wypadków kierowcy pojazdu mechanicznego (OWU), zatwierdzone Uchwałą Zarządu U. [...] z dnia 3 czerwca 2008 r. W związku z zawartymi umowami ubezpieczenia Skarżący wystąpił do U. S.A. o odszkodowanie za szkody powstałe podczas wypadków, które miały miejsce w dniach 29.04.2009 r. i 18.02.2010 r. W dniu 29.04.2009 r. Skarżący uczestniczył w wynoszeniu starej lodówki z mieszkania. W trakcie załadunku lodówki na skrzynię bagażową samochodu marki [...] uległ wypadkowi i doznał obrażeń ciała, w związku z czym następnego dnia zgłosił się na SOR. O zdarzeniu tym powiadomił U. S.A. w dniu 5.05.2009 r. Zgłoszenie o szkodzie uzupełniono w dniu 31.08.2009 r. Natomiast U. S.A. pismem z dnia 21.07.2011 r. odmówiło wypłaty odszkodowania z tytułu ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków uznając, że do zgłoszonych obrażeń nie doszło w wyniku zdarzenia z dnia 29.04.2009 r. Drugi wypadek miał miejsce w dniu 18.02.2010 r. Z przebiegu zdarzeń przedstawionego w ww. wyroku Sądu Okręgowego w Nowym Sączu z dnia 31.07.2015 r. wynika, że Skarżący kierując samochodem marki [...] nr rej [...] przed południem wrócił do domu w R. przy ul. [...]. W tym dniu panowały mroźne warunki zimowe i na drodze dojazdowej do domu przed bramą wjazdową zalegał lód. W zamiarze otworzenia bramy wjazdowej po otwarciu drzwi samochodu wyskoczył z samochodu, gdyż spieszył się. Wyskakując z samochodu wiedział, że na podłożu zalega lód. Przy kontakcie stóp z podłożem doszło do poślizgu i podcięcia tak, że stracił równowagę, zachwiał się i uderzył prawą boczną stroną ciała o słupek samochodu. W tym samym dniu, około godziny 12.04, zgłosił się do Szpitala Miejskiego w Rabce Zdroju. Zdarzenie to określił jako wypadek w pracy w ten sposób, iż wysiadając z samochodu upadł. Zdarzenie to zgłoszono U. S.A. w dniu 23.02.2010 r., podając, że podczas wysiadania z samochodu [...] wskutek pośliźnięcia się Skarżący upadł i uderzył prawą stroną ciała o samochód i lód. Zgłoszenie o szkodzie uzupełniono w dniu 11.05.2010 r. Natomiast U. S.A. pismem z dnia 21.07.2011 r. odmówiło wypłaty odszkodowania z tytułu ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków uznając m.in., że obrażenia ciała, na które powoływał się Skarżący w wyniku tego zdarzenia nie są konsekwencją tego zdarzenia lecz urazów doznanych w poprzednich latach oraz że zataił stan zdrowia przed zdarzeniem z dnia 18.02.2010 r. Wyrokiem z dnia 13.07.2017 r., sygn. akt [...], Sąd Okręgowy w Nowym Sączu I Wydział Cywilny oddalił powództwo przeciwko U. S.A. o zapłatę świadczenia z tytułu wszystkich (30) umów ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków kierowcy. W ustalonym stanie faktycznym Sąd stwierdził m.in., że wszystkie umowy ubezpieczenia zawarte ze stroną pozwaną były umowami ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków, zaliczanymi do kategorii ubezpieczeń osobowych. Przy tego rodzaju umowach, świadczenie zakładu ubezpieczeń wyraża, co do zasady, określona suma pieniężna, której obowiązek zapłaty oraz wysokość pozostaje niezależna od powstania i rzeczywistego rozmiaru uszczerbku, którego doznał ubezpieczony. Obowiązek jego spełnienia, w realizacji postanowienia umownego, po stronie ubezpieczyciela uzależniony jest od zaistnienia wypadku ubezpieczeniowego. Sąd stwierdził, że w następstwie zdarzenia z dnia 29.04.2009 r. nie doszło u Skarżącego do inwalidztwa, ani nie doznał trwałego długotrwałego uszczerbku na zdrowiu. Natomiast w następstwie zdarzenia z dnia 18.02.2010 r. uraz barku prawego spowodował częściowe trwałe inwalidztwo w wysokości 5 % w myśl pkt 33 § 14 ust. 2 OWU, jako ograniczenie ruchomości stawu barkowego. Jednocześnie w wyniku analizy treści definicji nieszczęśliwego wypadku poprzez pryzmat okoliczności faktycznych dotyczących przyczyn i przebiegu wypadków w następstwie których Skarżący doznał obrażeń ciała stwierdzono, że zakład ubezpieczeń nie jest zobowiązany do spełnienia świadczenia ubezpieczeniowego, ponieważ zdarzenia te nie były zdarzeniami ubezpieczeniowymi, tj. nieszczęśliwymi wypadkami w rozumieniu definicji umownej tego pojęcia z § 3 pkt 4 OWU. Na skutek apelacji od ww. wyroku, Sąd Apelacyjny w Krakowie I Wydział Cywilny wyrokiem z dnia 11.10.2018 r., sygn. akt [...], zmienił zaskarżony wyrok w ten sposób, że: - zasądził od pozwanego na rzecz powoda kwotę 300.000 zł z ustawowymi odsetkami od dnia 21.07.2011 r. do dnia 31.12.2015 r. oraz z ustawowymi odsetkami za opóźnienie od dnia 1.01.2016 r. do dnia zapłaty, oddalił powództwo w pozostałym zakresie, zasądzając od powoda na rzecz pozwanego kwotę 5.649 zł tytułem kosztów procesu, - oddalił apelację w pozostałym zakresie, - zasądził od powoda na rzecz pozwanego kwotę 4.375 zł tytułem kosztów postępowania apelacyjnego i nakazał ściągnąć od powoda na rzecz Skarbu Państwa Sądu Okręgowego w Nowym Sączu z zasądzonego roszczenia kwotę 30.000 zł tytułem części kosztów opłaty od apelacji i odstąpił od obciążania go kosztami sądowymi w dalej idącym zakresie. Sąd Apelacyjny uznał apelację za częściowo uzasadnioną, tj. tylko w zakresie skutków wypadku z dnia 18.02.2010 r., w wyniku którego Skarżący doznał pięcioprocentowego trwałego uszczerbku na zdrowiu. Sąd Apelacyjny przyjmując za własne okoliczności faktyczne tego zdarzenia, jak i przyjęte przez Sąd I Instancji okoliczności związane z dotychczasowym stylem życia Skarżącego jako przedsiębiorcy żyjącego w nieustannym pośpiechu i nie przykładającego uwagi do zasad ostrożnego poruszania się, zwłaszcza w kontekście wcześniejszych kontuzji, inaczej zakwalifikował to zdarzenie, uznając, że w świetle postanowień łączącej strony umowy ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków, w dniu 18.02.2010 r. Skarżący uległ nieszczęśliwemu wypadkowi. Sąd Apelacyjny nie zgodził się też z poglądem, że Skarżącemu nie przysługuje świadczenie z umów ubezpieczenia związanych z pojazdami, które nie uczestniczyły w danym nieszczęśliwym wypadku. Stwierdził, że w przypadku umów NNW możliwość kumulacji roszczeń nie budzi zastrzeżeń. Zawarto łącznie 30 umów ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków w związku z zawieraniem ubezpieczenia trzech pojazdów. Z żadnego postanowienia Ogólnych Warunków Ubezpieczenia (OWU) nie wynika, aby uprawnienie do dochodzenia świadczenia z konkretnej umowy ubezpieczenia uzależnione było od prowadzenia (wsiadania/ładowania) konkretnego pojazdu, w związku z ubezpieczeniem którego zawarta została umowa ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków, z której następnie dochodzone jest świadczenie. W OWU wskazuje się natomiast, że chodzi o następstwa nieszczęśliwego wypadku "powstałe w związku z kierowaniem pojazdem mechanicznym" bez określenia, iż ma to być jakiś konkretny pojazd. Dla dochodzenia świadczenia z zawartych umów ubezpieczenia, nie ma żadnego znaczenia pojazd, w związku z którym doszło do zdarzenia uzasadniającego roszczenie wypłaty świadczenia. Wynika to z postanowień OWU, w których wskazano wyłączenia odpowiedzialności ubezpieczyciela: "Ochroną ubezpieczeniową nie mogą być objęte następstwa nieszczęśliwych wypadków spowodowane w związku z kierowaniem następujących pojazdów: motocykli, motorowerów, quadów, ciągników rolniczych, pojazdów używanych do celów specjalnych, wolnobieżnych maszyn budowlanych, wolnobieżnych maszyn rolniczych". W związku z powyższym stwierdzono, że wysokość zasądzonej kwoty stanowi matematyczne wyliczenie 5% od 200.000 zł pomnożone przez 30. Wypłacone przez U. S.A. na podstawie ww. wyroku Sądu Apelacyjnego w Krakowie świadczenie w kwocie 300.000,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 219.189,00 zł, zostało ujęte w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz następnie, jako przychód z działalności gospodarczej uwzględnione w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w złożonym 30.04.2019 r. zeznaniu PIT-36L o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2018. Natomiast poniesione w związku z postępowaniem sądowym wydatki w łącznej kwocie 44.414,24 zł (zasądzone koszty i wynagrodzenie za usługi prawnicze) zostały wykazane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w pozycji "pozostałe wydatki" w grudniu 2018 r. i następnie jako koszt uzyskania przychodów z działalności gospodarczej w złożonym 30.04.2019 r. zeznaniu PIT-36L. W ocenie DIAS świadczenie w kwocie 300.000 zł, zasądzone ww. wyrokiem Sądu Apelacyjnego, stanowi świadczenie przysługujące Skarżącemu w zakresie następstw nieszczęśliwego wypadku z dnia 18.02.2010 r., w wyniku którego doznał pięcioprocentowego trwałego uszczerbku na zdrowiu, z tytułu zawartych z U. S.A. w dniach 5.03.2009 r., 10.03.2009 r. i 20.04.2009 r. łącznie 30 umów ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków kierowcy. Umowy te zostały zawarte przy okazji ubezpieczenia trzech samochodów w zakresie ubezpieczenia OC i AC: [...], [...], [...] (po 10 umów przy okazji ubezpieczenia każdego z tych samochodów, z sumą ubezpieczenia 200.000 zł każda, w konsekwencji czego wysokość zasądzonej kwoty stanowi matematyczne wyliczenie 5% od 200.000 zł pomnożone przez 30). Zakupione od U. S.A. ubezpieczenia miały zatem w istocie na celu uzyskanie dodatkowego zabezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków, stanowiły dodatkowe ubezpieczenie osobiste i nie miały na celu zabezpieczenia źródła przychodu, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wypłacone odszkodowanie nie ma więc związku z działalnością gospodarczą, mimo tego, że jak ustalono w protokole kontroli samochód [...] w związku z użytkowaniem którego doszło do nieszczęśliwego wypadku stanowił środek trwały firmy wprowadzony do ewidencji środków trwałych 19.12.2008 r. Postanowienia OWU nie wiązały zaistnienia zdarzenia ubezpieczeniowego uprawniającego do wypłaty świadczenia z kierowaniem konkretnym pojazdem mechanicznym, w tym z pojazdem wykorzystywanym w prowadzonej działalności gospodarczej, ani też nie wiązały wystąpienia zdarzeń ubezpieczeniowych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W związku z powyższym wypłacone przez U. S.A. świadczenie w kwocie 300.000,00 zł, wraz z odsetkami za opóźnienie w wypłacie tego świadczenia w kwocie 219.189,00 zł, łącznie 519.189,00 zł, nie mając związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, nie podlega zatem opodatkowaniu na podstawie art. 14 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 12 u.p.d.o.f. Nie stanowi też odszkodowania otrzymanego na podstawie wyroku w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wyłączonego ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. Następnie Dyrektor podkreślił, że aby zaliczyć określony wydatek do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, niezbędne jest nie tylko poniesienie wydatku, ale także wykazanie, że został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Skoro wypłacone w 2018 r. przez U. S.A. świadczenie w łącznej kwocie 519.189,00 zł, nie stanowi przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f., organ podatkowy I instancji zasadnie stwierdził zawyżenie wykazanych w złożonym zeznaniu podatkowym PIT-36L kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej o kwotę 44.414,24 zł, w wyniku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej, z naruszeniem art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztów postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Krakowie z dnia 11.10.2018 r., sygn. akt [...], w sprawie o odszkodowanie od U. S.A. Jednocześnie mimo że wysokość wypłaconego przez U. S.A. świadczenia została zasądzona ww. wyrokiem Sądu Apelacyjnego, to stwierdzono, że odszkodowanie to ma swoje źródło w zawartych w 2009 r. umowach ubezpieczenia. Zatem nie mając związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, kwota 300.000,00 zł, jako kwota otrzymana z tytułu ubezpieczeń osobowych podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie cyt. wyżej przepisu art. 21 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.d.o.f. Za prawidłowe DIAS uznał także stanowisko organu podatkowego I instancji, że otrzymane od U. S.A. na podstawie ww. wyroku Sądu Apelacyjnego w Krakowie odsetki za opóźnienie w wypłacie świadczenia w kwocie 219.189,00 zł stanowią świadczenie odrębne od odszkodowania wypłaconego w kwocie 300.000,00 zł, podlegając opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 27 ust 1 u.p.d.o.f., jako przychód z innych źródeł przychodu. Reasumując, Dyrektor za prawidłowe uznał stanowisko organu podatkowego I instancji, że wypłacone przez U. S.A. odsetki w kwocie 219.189,00 zł, naliczone od odszkodowania z zawartych z tym Ubezpieczycielem umów ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwego wypadku kierowcy, zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 1 pkt 9, w związku z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f, stanowią przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych (według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f.), który zgodnie z treścią art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f. należało wykazać w zeznaniu podatkowym PIT-37 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2018. Zauważono jednocześnie, że odsetki będąc świadczeniem ubocznym do zasądzonej należności głównej, zostają wypłacone jako pochodna świadczenia o wypłatę którego wystąpiono z roszczeniem, ponosząc w tym celu koszty postępowania sądowego. W niniejszej sprawie na koszty te składają się zasądzone koszty sądowe w kwocie 40.024,00 zł i wynagrodzenie za usługi prawnicze w kwocie 4.390,24 zł, łącznie 44.414,24 zł. Zatem koszty te zostały poniesione w celu otrzymania świadczenia, na które składają się odszkodowanie łącznie z odsetkami. Zgodnie z art. 22 ust. 3 u.p.d.o.f. jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zgodnie z art. 22 ust. 3a u.p.d.o.f. zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2. W związku z powyższym – daniem Dyrektora – skoro w niniejszej sprawie świadczenie obejmujące należność główną (odszkodowanie w kwocie 300.000,00 zł) korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.d.o.f., oznacza to, że poniesione w celu jego uzyskania wydatki nie mogą – stosownie do treści art. 22 ust. 1 w związku z art. 22 ust. 3 i 3a u.p.d.o.f. – być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Stosownie do art. 22 ust. 3 i 3a u.p.d.o.f., poniesione i udokumentowane koszty postępowania sądowego stanowiące koszty uzyskania przychodu ustalić należy w takim stosunku, w jakim pozostają przychody opodatkowane w ogólnej kwocie przychodów. Zatem w niniejszej sprawie do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć należy część wydatków, w wysokości odpowiadającej proporcji uzyskanych odsetek w ogólnej kwocie świadczeń otrzymanych w związku z wyrokiem sądu. Pozostała część kosztów sądowych stanowiąca wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu zwolnionego od opodatkowania nie może stanowić kosztów uzyskania przychodu. W związku z powyższym stwierdzono, że w zakresie, w jakim w decyzji organu podatkowego I instancji odstąpiono od ustalenia kosztu uzyskania przychodu z odsetek, w postaci odpowiadającej im części zasądzonych kosztów sądowych i wynagrodzenia za usługi prawnicze, naruszono art. 22 ust. 1 w zw. z art. 22 ust. 3 i ust. 3a u.p.d.o.f. W tym też zakresie dokonano zmiany decyzji organu I instancji. Następnie Organ odniósł się szczegółowo do podniesionych w odwołaniu zarzutów Skarżącego, które uznał za niezasadne. 6.1. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Skarżący – reprezentowany przez pełnomocnika – wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją wydaną przez organ I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił: 1) naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 14 ust. 2 pkt 12 u.p.d.o.f. w zw. z art.21 ust. 1 pkt 3b lit. a) w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że przychodem z działalności gospodarczej są wyłącznie odszkodowania majątkowe, a nie osobowe, a nadto, że uzyskane przez Podatnika odszkodowanie osobowe nie zostało otrzymane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą przez Podatnika oraz że było to odszkodowanie uzyskane na drodze sądowej; w sytuacji gdy odszkodowanie było integralną częścią polisy ubezpieczeniowej zawartej w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i tylko w taki sposób mogło być zawarte i zrealizowane; b) art. 365 § 1 k.p.c. poprzez nieuwzględnienie związania organu podatkowego I instancji treścią wyroku Sądu Okręgowego w Nowym Sączu z dnia 13 lipca 2017 r., zmienionego wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Krakowie z dnia 11 października 2018 r. w zakresie wystąpienia wypadku; 2) naruszenie przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 121 § 1 O.p. oraz art. 122 O.p. w zw. z art. 199 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, w szczególności poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego w przedmiocie zaliczenia uzyskanego sądownie odszkodowania z ubezpieczenia NNW do przychodu z działalności gospodarczej podatnika, brak dołączenia OWU, jak również poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania Skarżącego; 3) naruszenie przepisów prawa ustrojowego, tj.: a) art. 2 oraz art. 32 ust. 1 i 2 w zw. z art. 84 Konstytucji RP poprzez obciążenie Skarżącego zobowiązaniem podatkowym od odsetek od świadczenia odszkodowawczego, którego dochodził kilka lat, nie ze swojej winy, wobec sposobu działania wymiaru sprawiedliwości, a to również wobec wprowadzenia od 1 stycznia 2022 r. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 95b u.p.d.o.f.; 4) Z najwyższej ostrożności procesowej w razie nieuwzględnienia powyższych zarzutów, naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f poprzez uznanie, że kosztów uzyskania przychodów Podatnika z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej nie stanowi pełna kwota 44.414,24 zł, dotycząca całości kosztów postępowania apelacyjnego przed SA w Krakowie w sprawie [...], na którą składały się opłaty sądowe oraz wynagrodzenie za usługi prawnicze, służące uzyskaniu przedmiotowego odszkodowania, a więc koszty poniesione przez Podatnika w celu osiągnięcia przychodów, a jedynie część wskazanej kwoty, a więc 18.750,61 zł wynikająca ze stosunku kwoty odsetek do kwoty świadczenia głównego. 6.2. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje 7.1. Odnosząc się na wstępie do kwestii kognicji Sądu, należy wpierw przywołać art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r. poz. 1267), stosownie do którego sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Normatywnym potwierdzeniem sprawowania przez sądy administracyjne kontroli działalności administracji publicznej jest również art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.;; dalej p.p.s.a.), stanowiący ponadto, że sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie. Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.). W myśl art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeśli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit. b) lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Z kolei stosownie do art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a. sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Na podstawie art. 145 § 1 pkt 3 p.p.s.a., sąd stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Natomiast zgodnie z art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części. 7.2. Dokonując kontroli zaskarżonego orzeczenia zgodnie z zakreślonymi powyżej regułami, Sąd stwierdził, że skarga jest niezasadna. 7.3. W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu naruszenia art. 365 § 1 k.p.c. poprzez nieuwzględnienie związania organu podatkowego I instancji treścią wyroku Sądu Okręgowego w Nowym Sączu z dnia 13 lipca 2017 r., zmienionego wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Krakowie z dnia 11 października 2018 r. w zakresie wystąpienia wypadku. Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu, orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Zarzut ten ma istotne znaczenie dla sprawy, ponieważ ustalenia ww. prawomocnego wyroku Sądu Apelacyjnego, który w sposób dość istotny dla niniejszej sprawy zmienił stanowisko Sądu Okręgowego (podkreślenie Sądu), mają wpływ na całość niniejszej sprawy oraz na większość pozostałych zarzutów skargi. Sąd Apelacyjny uznał apelację za częściowo uzasadnioną, tj. tylko w zakresie skutków wypadku z 18.02.2010 r., w wyniku którego Skarżący doznał pięcioprocentowego trwałego uszczerbku na zdrowiu. Sąd Apelacyjny przyjmując za własne okoliczności faktyczne tego zdarzenia przyjęte przez Sąd I Instancji, inaczej zakwalifikował to zdarzenie, uznając, że w świetle postanowień łączącej strony umowy ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków, w dniu 18 lutego 2010 r. Skarżący uległ nieszczęśliwemu wypadkowi. Sąd Apelacyjny nie zgodził się również z poglądem Sądu Okręgowego – i to jest niezwykle istotne dla niniejszej sprawy (podkreślenie Sądu) – że Skarżącemu nie przysługuje świadczenie z umów ubezpieczenia związanych z pojazdami, które nie uczestniczyły w danym nieszczęśliwym wypadku. W tym zakresie Sąd Okręgowy stwierdził wręcz, że takie żądanie Skarżącego stanowi nadużycie prawa w rozumieniu art. 5 k.c. (przedostatnia strona wyroku Sądu Okręgowego, karta 70 akt administracyjnych). Natomiast Sąd Apelacyjny stwierdził, że w przypadku umów NNW możliwość kumulacji roszczeń nie budzi zastrzeżeń. Zawarto łącznie 30 umów ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków w związku z zawieraniem ubezpieczenia trzech pojazdów. Z żadnego postanowienia Ogólnych Warunków Ubezpieczenia (OWU) nie wynika, aby uprawnienie do dochodzenia świadczenia z konkretnej umowy ubezpieczenia uzależnione było od prowadzenia (wsiadania/ładowania) konkretnego pojazdu, w związku z ubezpieczeniem którego zawarta została umowa ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków, z której następnie dochodzone jest świadczenie. W OWU wskazuje się natomiast, że chodzi o następstwa nieszczęśliwego wypadku "powstałe w związku z kierowaniem pojazdem mechanicznym" bez określenia, iż ma to być jakiś konkretny pojazd. Dla dochodzenia świadczenia z zawartych umów ubezpieczenia, nie ma żadnego znaczenia pojazd, w związku z którym doszło do zdarzenia uzasadniającego roszczenie wypłaty świadczenia. Wynika to z postanowień OWU, w których wskazano wyłączenia odpowiedzialności ubezpieczyciela: "Ochroną ubezpieczeniową nie mogą być objęte następstwa nieszczęśliwych wypadków spowodowane w związku z kierowaniem następujących pojazdów: motocykli, motorowerów, quadów, ciągników rolniczych, pojazdów używanych do celów specjalnych, wolnobieżnych maszyn budowlanych, wolnobieżnych maszyn rolniczych." W związku z powyższym stwierdzono, że wysokość zasądzonej kwoty stanowi matematyczne wyliczenie 5% od 200.000 zł pomnożone przez 30, czyli łącznie 300.000 zł (należność główna). 7.4. W tym zakresie – Skarżący (jego pełnomocnik) – zarzuca organom podatkowym w treści skargi naruszenie art. 365 § 1 k.p.c., gdy tymczasem to Skarżący zawarł w uzasadnieniu skargi twierdzenia w sposób oczywisty sprzeczne z ustaleniami i stanowiskiem Sądu Apelacyjnego zawartymi w ww. prawomocnym wyroku. Powyższe błędy zawarte w uzasadnieniu skargi zostały wyjaśnione w toku rozprawy i przyznane przez pełnomocnika, a także zaprotokołowane. Po pierwsze na str. 7 skargi stwierdzono, że: (...) albowiem [...] w związku z użytkowaniem którego doszło do nieszczęśliwego wypadku stanowił środek trwały firmy wprowadzony do ewidencji środków trwałych 19.12.2008 r. i cytowane przez organ II instancji rzekome fragmenty OWU w żaden sposób nie wyłączają owego "związku" (...)". Jest to twierdzenie błędne, gdyż do wypadku z dnia 18.02.2010 r., za który przyznano finalnie odszkodowanie, doszło w związku z użytkowaniem samochodu marki [...] (w związku z użytkowaniem [...] doszło do wypadku z dnia 29.04.2009 r., za który to wypadek nie przyznano odszkodowania). Błąd ten można jednak uznać za omyłkę pisarską, która nie ma wpływu na wynik postępowania podatkowego. Istotny błąd zawarto natomiast wielokrotnie (podkreślenie Sądu) później, na str. 7-8 skargi, gdzie stwierdzono: "(...) odszkodowanie należało się wyłącznie, gdy zdarzenie miało miejsce przy samochodzie i to tym, ubezpieczonym w ramach zakupionego pakietu, a nie gdziekolwiek indziej. Ma to istotne znaczenie, gdyż taka jest najczęściej funkcja ubezpieczeń na życie lub nabywanych wraz z nimi pakietami NNW, w niniejszej sprawie zaś ubezpieczenie NNW było ściśle powiązane z konkretnym samochodem i tylko dlatego zostało wypłacone, zaś korzystanie z samochodu jest bezwzględnym elementem działalności gospodarczej podatnika. (...) Warto zauważyć również, że podatnik miał wówczas w firmie trzeci samochód, również z ubezpieczeniem w pakiecie OC+AC+NNW i z tego ubezpieczenia nie otrzymał odszkodowania (albowiem wypadek nie miał miejsca przy tym samochodzie) (...)". Są to stwierdzenia niezwykle istotne, stanowią one bowiem niejako punkt wyjściowy do kluczowej argumentacji skargi, punkt wyjściowy do jej większości zarzutów. I gdyby tylko były prawdziwe, to można by się zastanawiać, czy skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Są to jednak twierdzenia nieprawdziwe, niezgodne ze stanowiskiem Sądu Apelacyjnego. Można by je uznać za zgodne ze stanowiskiem Sądu Okręgowego (abstrahując od faktu, że nie uznał żadnego z tych dwóch zdarzeń za nieszczęśliwy wypadek w rozumieniu OWU), który stwierdził, że można żądać odszkodowania tylko z ubezpieczeń związanych z samochodem, w związku z użytkowaniem którego doszło do wypadku. Dlatego powód mógłby dochodzić świadczenia, ale tylko z umów ubezpieczenia NNW odnoszących się do tych samochodów, z którymi były związane konkretne zdarzenia. Zdaniem Sądu Okręgowego w praktyce [w przypadku każdego z ww. wypadków] powód może dochodzić świadczeń z każdej z 10 umów [dotyczących] tego samochodu. Natomiast żądania dotyczące umów związanych z samochodem, który nie miał żadnego związku z wypadkiem nazwał wprost nadużyciem prawa w rozumieniu art. 5 k.c. Tymczasem Sąd Apelacyjny, w prawomocnym wyroku, zmieniającym ww. wyrok Sądu Okręgowego, zajął stanowisko odmienne (podkreślenie Sądu). Z wyroku Sądu Apelacyjnego jednoznacznie bowiem wynika, że zasądzone odszkodowanie zostało wypłacone w zakresie skutków wypadku z 18.02.2010 r., w wyniku którego Skarżący doznał pięcioprocentowego trwałego uszczerbku na zdrowiu i który miał miejsce w związku z kierowaniem samochodem marki [...] . Ponieważ, jak stwierdzono w uzasadnieniu wyroku, z żadnego postanowienia Ogólnych Warunków Ubezpieczenia nie wynikało, aby uprawnienie do dochodzenia świadczenia z konkretnej umowy ubezpieczenia uzależnione było od prowadzenia (wsiadania/ładowania) konkretnego pojazdu (podkreślenie Sądu), w związku z ubezpieczeniem którego zawarta została umowa ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków, z której następnie dochodzone jest świadczenie. Stwierdzono, że wysokość zasądzonej kwoty stanowi matematyczne wyliczenie 5% od 200.000 zł pomnożone przez 30 (podkreślenie Sądu), a nie 10. Zasądzone świadczenie stanowi więc 5 % od sumy ubezpieczenia z każdej z 30 umów ubezpieczenia zawartych przez Skarżącego w 2009 r. z U. S.A., a więc także tych zawartych w związku z ubezpieczeniem pozostałych dwóch samochodów, które nie uczestniczyły w zdarzeniu ubezpieczeniowym z 18.02.2010 r., w wyniku którego Skarżący doznał uszczerbku na zdrowiu uprawniającego do wypłaty świadczenia ubezpieczeniowego. W OWU wskazano, że chodzi o następstwa nieszczęśliwego wypadku "powstałe w związku z kierowaniem pojazdem mechanicznym" bez określenia, iż ma to być jakiś konkretny pojazd (podkreślenie Sądu). Zdaniem Sądu Apelacyjnego to, że dla dochodzenia świadczenia z umów ubezpieczenia zawartych przez powoda, nie ma żadnego znaczenia pojazd, w związku z którym doszło do zdarzenia uzasadniającego roszczenie wypłaty świadczenia, wynika również zapisów OWU dotyczących wyłączenia odpowiedzialności ubezpieczyciela, zgodnie z którymi ochroną ubezpieczeniową nie mogły być objęte następstwa nieszczęśliwych wypadków spowodowane w związku z kierowaniem następujących pojazdów: motocykli, motorowerów, quadów, ciągników rolniczych, pojazdów używanych do celów specjalnych, wolnobieżnych maszyn budowlanych, wolnobieżnych maszyn rolniczych. Wskazano również na zapis "informacji promującej ten rodzaj ubezpieczenia umieszczany na stronach internetowych strony pozwanej (np. k.127,128) z którego wynika, że jest to Innowacyjny produkt NNW Kierowcy przypisany do kierowcy, a nie do pojazdu" (podkreślenie Sądu). Mając powyższe na uwadze, zarzut naruszenia art. 365 § 1 k.p.c. należy uznać za bezzasadny, gdyż Dyrektor prawidłowo zastosował się do ustaleń faktycznych i stanowiska prawnego zawartego w ww. prawomocnym wyroku Sadu Apelacyjnego. Co więcej zarzut ten można uznać za zadziwiający, a wręcz kuriozalny, gdyż – stawiając taki zarzut – to sam Skarżący (jego pełnomocnik) w treści skargi stawia tezy (formułuje stanowisko) w oczywisty sposób sprzeczne ze stanowiskiem Sądu Apelacyjnego zawartym w ww. prawomocnym wyroku (co wykazano wyżej). 7.5. W tym zakresie niezasadny jest również zarzut naruszenia przepisów postępowania poprzez brak dołączenia OWU. Odnosząc się do tego zarzutu stwierdzić należy – po pierwsze – że z akt postępowania podatkowego wynika, iż organ podatkowy I instancji w wezwaniach z dnia 22.04.2022 r. i 19.05.2022 r. (k: 222-223, 229) wezwał Skarżącego m.in. do przedłożenia umów ubezpieczenia samochodów w tym w szczególności NNW (OWU stanowiły integralną część umów). W odpowiedzi na wezwanie, w piśmie z dnia 27.05.2022 r. Skarżący wyjaśnił, że po czternastu latach nie posiada żadnych umów ubezpieczeniowych dotyczących wymienionych w wezwaniu samochodów. W orzecznictwie podatkowym szeroko wskazuje się na zasadę współdziałania, zgodnie z którą organy podatkowe są wprawdzie zobowiązane do gromadzenia dowodów z urzędu, ale nie zwalnia to podatnika ze współpracy (współdziałania) z organem, w szczególności gdy chodzi o okoliczności faktyczne mające przemawiać na korzyść podatnika. Jeżeli podatnik kwestionuje jakąś okoliczność faktyczną przyjętą przez organ, to na podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji m.in. poprzez przedstawienie stosownego dowodu (zob. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 lutego 2004 r., III SA/Wa 1452/02). Takiego dowodu – w postaci przedmiotowych OWU – jednak Podatnik nie przedstawił. Po drugie – i co ważniejsze – ww. OWU były przedmiotem badania przez sądy powszechne w ww. wyrokach. W szczególności Sąd Apelacyjny szeroko odniósł się do poszczególnych postanowień OWU w uzasadnieniu swojego stanowiska. Trudno zatem aby organy podatkowe, nawet gdyby udało im się uzyskać sporne OWU, czyniły ustalenia faktyczne sprzeczne z ustaleniami Sądu Apelacyjnego, które stanowiły podstawę do wydania ww. prawomocnego wyroku. W takim przypadku można by właśnie postawić Organowi zarzut naruszenia art. 365 § 1 k.p.c. Tymczasem – jak wykazano wyżej – Organ prawidłowo zastosował się do stanowiska Sądu Apelacyjnego zawartego w prawomocnym wyroku (które to stanowisko w dużej mierze opierało się właśnie na analizie przez Sąd Apelacyjny spornych OWU). Natomiast – co również wykazano wyżej – to stanowisko Podatnika (jego pełnomocnika) i twierdzenia skargi są w dużej mierze sprzeczne ze stanowiskiem zawartym w ww, prawomocnym wyroku, w tym ze stanowiskiem Sądu Apelacyjnego wywodzonym wprost z OWU. 7.6. Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia przepisów postępowania poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania Skarżącego w charakterze strony. W tym zakresie należy zauważyć, że przeprowadzenie dowodu z przesłuchania strony w trybie przewidzianym w art. 199 O.p. uzależnione jest od tego, czy przedmiotem takiego dowodu ma być okoliczność mająca znaczenie dla sprawy (art. 188 O.p.). W skardze nie wyjaśniono, jaka konkretnie okoliczność miałaby zostać wykazana zeznaniami Skarżącego należy jednak podkreślić, że przedmiotem takiego dowodu ma być okoliczność (czyli sam fakt), natomiast okoliczności takiej nie może stanowić pogląd Skarżącego o jakimś fakcie, ponieważ jest to opinia (ocena faktów), a nie fakt (por. wyrok NSA z dnia 17 marca 2021 r., III FSK 3004/21). W niniejszej sprawie w toku postępowania przed organem I instancji nie zgłoszono wniosku o przesłuchanie strony. Natomiast we wniosku zgłoszonym w toku postępowania odwoławczego stwierdzono jedynie ogólnikowo, że Skarżący "posiada wiedzę, której przedmiotem są okoliczności mające znaczenie dla sprawy". Nie wykazano jednak na żadne konkretne okoliczności (fakty), które nie zostały wystarczająco wykazane innymi dowodami znajdującymi się w aktach sprawy, a które miałyby znaczenie dla sprawy. Jak już wspomniano, również w skardze nie wskazano na takie konkretne okoliczności faktyczne mające znaczenie dla sprawy. Należy także tym miejscu zwrócić uwagę na różnice pomiędzy postępowaniem podatkowym a sądowym (karnym lub cywilnym). W postępowaniu karnym oskarżony (obwiniony) ma zagwarantowana swobodę wypowiedzi, w której może przywoływać wszelkie argumenty przemawiające na jego korzyść. W postępowaniu podatkowym wszelkie wnioski i oświadczenia strona tego postępowania może złożyć na piśmie (podkreślenie Sądu), w ten sposób realizując swoje prawo do czynnego udziału w postępowaniu; temu celowi służy też przewidziane w art. 200 O.p. prawo do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji. Należy również zwrócić uwagę, że w postępowaniu sądowym (w tym cywilnym) mamy zazwyczaj do czynienia z co najmniej dwoma stronami postępowania, zatem wszelkie czynności powinny być – co do zasady – dokonywane przed Sądem – aby zapewnić również prawo do czynnego udziału w nich innej strony (stron). Natomiast postępowanie podatkowe w zdecydowanej większości przypadków (w tym również w niniejszej sprawie) toczy się z udziałem jednej strony. Nie ma zatem żadnego ryzyka, ze któraś ze stron (jej udział) zostanie pominięta. Skoro organ podatkowy nie widzi potrzeby (uzasadnienia) dla przesłuchania strony, żądanie takiego przesłuchania mija się z celem również z przyczyn praktycznych. Organ przecież w takim przypadku nie zada stronie żadnego pytania, a "przesłuchanie" ograniczy się w takim przypadku do zaprotokołowania oświadczenia strony. Z przyczyn praktycznych, z przyczyn ekonomiki procesowej, można zatem takie zaprotokołowane oświadczenie strony zastąpić swoim własnym oświadczeniem strony złożonym (przesłanym) na piśmie, o czym wspomniano już wyżej. W konsekwencji zarzut ten należy uznać za bezzasadny, a co najmniej – zakładając nawet hipotetycznie ewentualne naruszenie ww. przepisu – jako zarzut, w ramach którego nie wykazano jego istotnego wpływu na wynik sprawy, czego wymaga art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. 7.7. Niezasadne są również pozostałe zarzuty naruszenia przepisów proceduralnych. Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.) organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy, co powinno polegać m.in. na koncentracji materiału dowodowego oraz jego ocenie w kontekście analizy przesłanek norm prawa materialnego. Co istotne, obowiązek dowodzenia wynikający z art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. nie ma nieograniczonego charakteru (por. wyrok NSA z 28 maja 2013r., sygn. akt: II FSK 2078/11), a organ nie ma obowiązku prowadzenia dalszego postępowania dowodowego, jeżeli dana okoliczność zostanie stwierdzona wystarczająco innym dowodem (art. 188 O.p.). Nie jest zatem tak, że należy prowadzić dalej postępowanie dowodowe, mimo że całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia (zob. np. wyrok NSA z 18 lipca 2012r., I FSK 1534/11). Odnosząc powyższe do okoliczności rozpoznawanej sprawy, Sąd uznaje ustalony w sprawie stan faktyczny za prawidłowy a w konsekwencji nie do zaakceptowania jest stanowisko autora skargi, iż doszło do naruszenia przepisów postępowania przez niego wskazanych oraz jakichkolwiek innych przepisów traktujących o postępowaniu podatkowym, które to naruszenia, jeśli wystąpią a strona ich nie wskaże, sąd bierze pod uwagę z mocy wskazanego wcześniej art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzygając w granicach danej sprawy. W niniejszej sprawie organy podatkowe zgromadziły obszerny materiał dowodowy, który oceniły nie przekraczając granic dowolności, omówiły też bardzo dokładnie cały ustalony stan faktyczny oraz dowody, na których te ustalenia zostały oparte, w szczególności prawomocny wyrok Sądu Apelacyjnego w Krakowie. Skarżący negując ustalenia faktyczne dokonane przez organy podatkowe, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych w toku postępowania podatkowego nie przedstawił w istocie żadnych konkretnych dowodów, które zmierzałyby do podważenia tych ustaleń. W szczególności cel ten nie mógł być osiągnięty przez forsowanie własnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w oderwaniu od wymowy, kontekstu i wzajemnych relacji dowodów, które legły u podstaw dokonania niewątpliwych, istotnych dla rozstrzygnięcia ustaleń, jak również – na co wskazano już wyżej – wbrew stanowisku zawartym w ww. prawomocnym wyroku Sądu Apelacyjnego. Zarówno dowody te, jak i ich ocena, a także oparta na nich faktografia zostały obszernie przedstawione w uzasadnieniach decyzji. Zauważyć należy, że powoływana w skardze zasada wynikająca z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. nie ma charakteru bezwzględnego, na co zwracano uwagę w orzecznictwie (por. wyrok NSA z 14 lipca 2005 r., I FSK 2600/04 niepubl., wyrok NSA z 15 grudnia 2005 r., I FSK 391/05 niepubl.). Bezwzględne jej stosowanie prowadziłaby do faktycznej niemożności ukończenia jakiegokolwiek postępowania podatkowego z obawy przed pominięciem jakiegoś dowodu, niezależnie od jego wartości dowodowej oraz w związku z wzajemnymi oczekiwaniami stron, co do konieczności przeprowadzenia dowodu przez przeciwnika w sprawie. Mogłoby dojść do sytuacji, w której należałoby prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarczyłby do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, iż innych dowodów poza ujawnionymi nie należy oczekiwać. (wyrok NSA z 27.09.2011r., I FSK 1241/10). W postępowaniu podatkowym nacisk kładzie się na wspomnianą już zasadę współdziałania. Nie można więc nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających twierdzenia podatnika, jeżeli strategia podatnika opiera się wyłącznie na negowaniu działań podejmowanych przez te organy. Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego tj. gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzut ten nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, do odmiennej oceny materiału dowodowego, lecz winien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego dopuściły się organy podatkowe. Sam fakt, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwała tego strona skarżąca nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego przywołanych w skardze, w tym zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.). 7.8. Niezasadne są również zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. Na podstawie art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychód z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Natomiast przepis art. 14 ust. 2 pkt 12 stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również otrzymane odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej. Z treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika, że przychodem z działalności gospodarczej są wyłącznie odszkodowania majątkowe. Przepis art. 14 ust. 2 pkt 12 u.p.d.o.f. jednoznacznie wskazuje, że przychodem z działalności gospodarczej są otrzymane odszkodowania za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, a otrzymane przez Skarżącego od U. S.A. świadczenie w łącznej kwocie 519.189,00 zł takiego charakteru nie posiada, co jasno wykazano wyżej, opierając się m.in. na stanowisku zawartym w ww. prawomocnym wyroku Sądu Apelacyjnego w Krakowie. Jednocześnie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3, 3a, 3b, 3c, 3d, 3f, 3g, 4 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania i zadośćuczynienia wymienione w tych przepisach. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień: a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Natomiast na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem: a) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c, b) dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a. Z powyższego wynika, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzają generalną zasadę, że otrzymane odszkodowania i zadośćuczynienia są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych, z wyjątkami wskazanymi w ustawie, w tym z zastrzeżeniem odszkodowań otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. W tym zakresie Sąd podziela stanowisko Dyrektora, że wypłacone przez U. S.A. w związku z ww. wyrokiem Sądu Apelacyjnego w Krakowie świadczenie w kwocie 300.000,00 zł wraz z odsetkami za opóźnienie w wypłacie tego świadczenia w kwocie 219.189,00 zł, tj. łącznie 519.189,00 zł, nie stanowi przychodu z prowadzonej przez Skarżącego w 2018 r. działalności gospodarczej, opodatkowanej podatkiem liniowym na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f. Wskazują na to w szczególności ustalenia zawarte w prawomocnym wyroku Sądu Apelacyjnego w Krakowie (przytoczone szeroko wyżej, w punktach 7.3. i 7.4. niniejszego uzasadnienia). W tym miejscu zatem jeszcze raz wskazać należy, że – wbrew odmiennym twierdzeniom zawartym w skardze – z żadnego postanowienia Ogólnych Warunków Ubezpieczenia nie wynikało, aby uprawnienie do dochodzenia świadczenia z konkretnej umowy ubezpieczenia uzależnione było od prowadzenia (wsiadania/ładowania) konkretnego pojazdu, w związku z ubezpieczeniem którego zawarta została umowa ubezpieczenia od następstw nieszczęśliwych wypadków, z której następnie dochodzone jest świadczenie. W OWU wskazano, że chodzi o następstwa nieszczęśliwego wypadku "powstałe w związku z kierowaniem pojazdem mechanicznym" bez określenia, iż ma to być jakiś konkretny pojazd. W konsekwencji Sąd Apelacyjny, mimo, że uznał jako nieszczęśliwy wypadek w myśl OWU tylko jedno z dwóch zdarzeń , na które powoływał się Skarżący w treści pozwu, przyznał za to zdarzenie świadczenia ze wszystkich 30 umów, a więc także tych zawartych w związku z ubezpieczeniem pozostałych dwóch samochodów, które nie uczestniczyły w zdarzeniu ubezpieczeniowym, w wyniku którego Skarżący doznał uszczerbku na zdrowiu uprawniającego do wypłaty świadczenia ubezpieczeniowego. W OWU wskazano bowiem, że chodzi o następstwa nieszczęśliwego wypadku "powstałe w związku z kierowaniem pojazdem mechanicznym" bez określenia, iż ma to być jakiś konkretny pojazd. To, że dla dochodzenia świadczenia z umów ubezpieczenia zawartych przez powoda, nie ma żadnego znaczenia pojazd, w związku z którym doszło do zdarzenia uzasadniającego roszczenie wypłaty świadczenia, wynika również zapisów OWU dotyczących wyłączenia odpowiedzialności ubezpieczyciela, zgodnie z którymi ochroną ubezpieczeniową nie mogły być objęte następstwa nieszczęśliwych wypadków spowodowane w związku z kierowaniem następujących pojazdów: motocykli, motorowerów, quadów, ciągników rolniczych, pojazdów używanych do celów specjalnych, wolnobieżnych maszyn budowlanych, wolnobieżnych maszyn rolniczych. Istotne jest również zapis "informacji promującej ten rodzaj ubezpieczenia umieszczany na stronach internetowych strony pozwanej (np. k.127,128) z którego wynika, że jest to Innowacyjny produkt NNW Kierowcy przypisany do kierowcy, a nie do pojazdu" (podkreślenie Sądu). Zatem wypłacone świadczenia nie mają żadnego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Podatnika, a stanowiły dodatkowe ubezpieczenie osobiste Skarżącego. Postanowienia OWU nie wiązały zaistnienia zdarzenia ubezpieczeniowego uprawniającego do wypłaty świadczenia z kierowaniem konkretnym pojazdem mechanicznym, w tym z pojazdem wykorzystywanym w prowadzonej działalności gospodarczej, ani też nie wiązały wystąpienia zdarzeń ubezpieczeniowych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Charakteru osobistego świadczenia wypłaconego w ramach ubezpieczenia NNW nie może przy tym zmienić fakt, ze ubezpieczenia te zawarto w pakiecie (OC+AC+NNW) w związku z samochodami, stanowiącymi składniki (środki trwałe) działalności gospodarczej Podatnika). Istotny jest bowiem osobisty charakter wypłaconego świadczenia, oderwany od konkretnego samochodu (podkreślenie Sądu), a nie pakiety ubezpieczeń jakie proponuje ubezpieczyciel. Charakteru wypłaconego świadczenia jako osobistego (oderwanego od konkretnego samochodu) nie może zmienić również – podnoszona przez Skarżącego – okoliczność, że organy podatkowe w całej historii podatkowej Skarżącego jako podatnika nigdy nie kwestionowały, że koszt całego pakietu ubezpieczenia (ubezpieczenia OC sprzedawanego jednocześnie z ubezpieczeniem AC i NNW) stanowił koszt uzyskania przychodu z działalności gospodarczej. W tym zakresie należy zgodzić się z Dyrektorem, że przedmiotem niniejszego postępowania nie była jednakże prawidłowość określenia przez Skarżącego podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych i należnego podatku za rok podatkowy 2009 r., w którym zawarto analizowane w niniejszym postępowaniu umowy ubezpieczenia czy też za okres obowiązywania tych umów. Trudno zatem odnieść się do przychodów i kosztów podatkowych Skarżącego za te okresy. Zauważyć także należy, że twierdzenia tego Skarżący nie potwierdził żadnymi dowodami. Dodatkowo zaś stwierdzić należy, że zakwestionowanie ww. wydatków jako kosztów uzyskania przychodów za rok 2018 (jeśli takie zaliczanie tychże wydatków miało miejsce również w tym roku podatkowym), spowodowałoby finalnie zwiększenie zobowiązania Podatnika, a tego zabrania Sądowi uczynić art. 134 § 2 p.p.s.a. (zakaz reformationis in peius). 7.9. W konsekwencji za prawidłowe należy uznać stanowisko organów podatkowych, ze mimo że wysokość wypłaconego przez U. S.A. świadczenia została zasądzona ww. wyrokiem, to odszkodowanie to ma swoje źródło w zawartych w 2009 r. umowach ubezpieczenia. Zatem nie mając związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, kwota 300.000,00 zł, jako kwota otrzymana z tytułu ubezpieczeń osobowych, nie związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie ww. przepisów. Za prawidłowe należy uznać także stanowisko, że otrzymane od U. S.A. na podstawie ww. wyroku odsetki za opóźnienie w wypłacie świadczenia w kwocie 219.189,00 zł stanowią – na gruncie prawa podatkowego – świadczenie odrębne od odszkodowania, podlegając opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 27 ust 1 u.p.d.o.f., jako przychód z innych źródeł, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych (według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 u.p.d.o.f.), który zgodnie z treścią art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f. należało wykazać w zeznaniu podatkowym PIT-37 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2018. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych (patrz: wyrok NSA z dnia 8.06.2022 r., II FSK 2740/19; wyrok NSA z dnia 23.06.2023 r., II FSK 3785/18; wyrok NSA z dnia 30.01.2020 r., II FSK 433/18; wyrok NSA z dnia 3.07.2019 r., II FSK 2513/17; wyrok NSA z dnia 25.10. 2019 r., II FSK 3859/17; wyrok NSA z dnia 9.11. 2018 r., II FSK 3051/16). Jedynie na marginesie należy zauważyć (na co zwrócił również Dyrektor), że w złożonej przez U. S.A. w Warszawie informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11) wypłacone Skarżącemu odsetki w kwocie 219.189,00 zł zostały przez Ubezpieczyciela rozpoznane i wykazane jako przychód Skarżącego z innych źródeł - w pozycji 76 Przychód (art. 20 ust. 1 ustawy) (t. I, k: 247). Jednocześnie, jak wynika z akt sprawy zaksięgowanie w listopadzie 2018 r. w podatkowej księdze przychodów i rozchodów otrzymanego odszkodowania w kwocie 300.000,00 zł i odsetek w kwocie 219.189,00 zł (łącznie 519.189,00 zł) do pozostałych przychodów prowadzonej przez Skarżącego działalności gospodarczej oraz kosztów postępowania apelacyjnego w łącznej kwocie 44.414,24 zł do pozostałych wydatków tej działalności, było też przedmiotem wyjaśnień składanych przez Panią A.U. do protokołu przesłuchania w charakterze świadka w dniu 13.04.2023r. (t. II, k:331-334), która wyjaśniła, że taki sposób księgowania był uzgadniany ze Skarżącym, na potwierdzenie czego przedłożyła oświadczenie Skarżącego, spisane w Biurze rachunkowym na okoliczność rozliczenia podatkowego otrzymanego od U. S.A. odszkodowania wraz z odsetkami oraz poniesionych w tym zakresie kosztów, z którego wynika, że przyjmując zalecenia Skarżącego co do sposobu uwzględnienia wypłaconego przez U. świadczenia oraz odsetek za opóźnienie w jego wypłacie w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zalecono Skarżącemu uzyskanie w Krajowej Administracji Skarbowej indywidualnej interpretacji w tej sprawie (t. II, k:335-336). Skarżący miał zatem świadomość, że zarówno wypłacające zasądzone świadczenie U., jak i prowadzące obsługę księgową Biuro rachunkowe, odmiennie kwalifikują otrzymane przez niego odsetki za zwłokę w wypłacie świadczenia odszkodowawczego, jako przychód z innych źródeł przychodu w rozumieniu art. 20 ust 1 u.p.d.o.f. W tym zakresie za niezasadny należy uznać zarzut także zarzut naruszenia przepisów prawa ustrojowego, tj. art. 2 oraz art. 32 ust. 1 i 2 w zw. z art. 84 Konstytucji RP poprzez obciążenie Skarżącego zobowiązaniem podatkowym od odsetek od świadczenia odszkodowawczego, którego dochodził kilka lat, jak twierdzi nie ze swojej winy, wobec sposobu działania wymiaru sprawiedliwości, a to również wobec wprowadzenia od 1.01.2022 r. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 95b u.p.d.o.f. W niniejszej sprawie obowiązujące w 2018 r. przepisy u.p.d.o.f. zwalniając od opodatkowania jedynie odszkodowania i zadośćuczynienia, tj. świadczenia polegające na naprawieniu szkody na rzecz poszkodowanego nie przewidywały zwolnienia od podatku odsetek od ww. świadczeń, zwalniając od opodatkowania jedynie odsetki konkretnie wymienione art. 21 ust, 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119, pkt 130, pkt 130a oraz pkt 130b u.p.d.o.f. W świetle powyższego należy przyjąć, że ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w jego ocenie zasługują na szczególną ochronę. Od 1 stycznia 2021 r. stan prawny w omawianym zakresie uległ zmianie, ponieważ na podstawie art. 1 pkt 13 lit. a tiret ósme ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105) do u.p.d.o.f. dodano art. 21 ust. 1 pkt 95b, który stanowi, że wolne od podatku dochodowego są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty należności m.in. niepodlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym, wolnych od podatku dochodowego. Przepis ten stosownie do art. 70 pkt 1 ustawy zmieniającej ma jednak zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1.01.2021 r., więc nie może być uwzględniony w niniejszej sprawie, która dotyczy dochodów uzyskanych w 2018 r. Nie mógł być zatem uwzględniony przez organy podatkowe w niniejszej sprawie, w zakresie opodatkowania dochodów z odsetek uzyskanych w 2018 r. W konsekwencji – zdaniem Sądu – opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych otrzymanych przez Skarżącego a zasądzonych ww. wyrokiem Sądu Apelacyjnego odsetek od świadczenia odszkodowawczego w kwocie 219.189,00 zł na zasadach ogólnych, na podstawie obowiązujących i mających zastosowanie w niniejszej sprawie przepisów art. 27 ust 1 w zw. z art. 11 ust 1, art 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., nie narusza wskazanych w skardze przepisów prawa ustrojowego, tj. art. 2 oraz art. 32 ust. 1 i 2 w zw. z art. 84 Konstytucji RP. 7.10. W niniejszej sprawie Dyrektor zasadnie stwierdził, że aby zaliczyć określony wydatek do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, niezbędne jest nie tylko poniesienie wydatku, ale także wykazanie, że został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Skoro wypłacone w 2018 r. przez U. S.A. świadczenie w łącznej kwocie 519.189,00 zł, nie stanowi przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30c u.p.d.o.f., organy podatkowe zasadnie stwierdziły zawyżenie (z naruszeniem art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f.) wykazanych w złożonym zeznaniu podatkowym PIT-36L kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej o kwotę 44.414,24 zł, w wyniku zaliczenia kosztów postępowania sądowego do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej. Jednocześnie Dyrektor słusznie skorygował, tj. zwiększył (w porównaniu do stanowiska organu I instancji) koszty uzyskania przychodów związane z przychodami z innych źródeł. Słusznie bowiem zauważono, że na gruncie prawa podatkowego (podkreślenie Sądu) odsetki za opóźnienie w wypłacie świadczenia w kwocie 219.189,00 zł stanowią świadczenie odrębne od odszkodowania (świadczenia głównego) wypłaconego w kwocie 300.000,00 zł, podlegając opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 27 ust 1 u.p.d.o.f., jako przychód z innych źródeł przychodu. Jednocześnie zauważył, że koszty (wydatki) dochodzenia roszczenia przed sądami powszechnymi zostały poniesione w celu otrzymania świadczenia, na które składają się odszkodowanie (należność główna) łącznie z odsetkami. W konsekwencji – powołując się na brzmienie art. 22 ust. 3 i ust. 3a (przytoczonych w całości w części historycznej niniejszego uzasadnienia) – zasadnie uznano, że skoro w niniejszej sprawie świadczenie obejmujące należność główną (odszkodowanie w kwocie 300.000,00 zł) korzysta ze zwolnienia z opodatkowania, oznacza to, że poniesione w celu jego uzyskania wydatki (obliczone według ww. proporcji) nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie, słusznie stwierdzono w decyzji Dyrektora, że skoro na gruncie prawa podatkowego część zasadzonej kwoty w postaci odsetek za opóźnienie w wypłacie świadczenia w kwocie 219.189,00 zł podlega opodatkowaniu, to przypadające na tę część zasądzonej kwoty koszty (wydatki) poniesione w celu jej dochodzenia, ustalone (stosownie do art. 22 ust. 3 i 3a u.p.d.o.f.) w takim stosunku, w jakim pozostają przychody opodatkowane w ogólnej kwocie przychodów, należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów i powiązać je z przychodami z innych źródeł. W związku z powyższym słusznie stwierdzono, że w zakresie, w jakim w decyzji organu podatkowego I instancji odstąpiono od ustalenia kosztu uzyskania przychodu z odsetek, w postaci odpowiadającej im części zasądzonych kosztów sądowych i wynagrodzenia za usługi prawnicze, naruszono art. 22 ust. 1 w zw. z art. 22 ust. 3 i ust. 3a u.p.d.o.f. W tym też zakresie dokonano zmiany decyzji organu I instancji. Stanowisko organu I instancji oparte jest bowiem ściśle na cywilistycznej zasadzie, że wszelkie świadczenia uboczne (odsetki, koszty) dzielą los świadczenia głównego). To stanowisko nie uwzględnia jednak w niniejszym przypadku specyfiki prawa podatkowego, zgodnie z którą – jak już wspomniano – odsetki za opóźnienie mogą w poszczególnych przypadkach (co miało miejsce w niniejszej sprawie) stanowić świadczenie odrębne od należności głównej. Skoro w niniejszej sprawie świadczenie główne jest zwolnione od podatkowania, a odsetki podlegają opodatkowaniu, nie można – tak jak to zrobił organ I instancji – całości wydatków (kosztów) poniesionych na dochodzenie otrzymanego finalnie świadczenia "przyporządkować" do zwolnionego z opodatkowania świadczenia głównego i w całości wyłączyć ich z opodatkowania. Prawidłowe jest stanowisko Dyrektora, które uwzględnia ww. specyfikę prawa podatkowego o odrębności odsetek od świadczenia głównego i w konsekwencji – według proporcji z art. 22 ust. 3 i ust. 3a – proporcjonalnie przyporządkowuje do ww. kwot odpowiednią część poniesionych wydatków. Stanowisko organu I instancji jest oparte na prawie cywilnym (należności uboczne dzielą los należności głównej), natomiast stanowisko Dyrektora uwzględnia specyfikę prawa podatkowego. Natomiast stanowisko Skarżącego zawarte w skardze, że całość poniesionych kosztów (wydatków procesowych) należy uwzględnić jako koszty uzyskania przychodu, nie znajduje oparcia w żadnym przepisie prawa, zarówno cywilnego, jak i – w szczególności – prawa podatkowego. Należy zgodzić się, ze stanowiskiem zawartym w skardze, że w wyniku wytoczenia powództwa mogą wystąpić bardzo równe rozstrzygnięcia sądu powszechnego, które Skarżący przykładowo przytacza. Należy również zgodzić się ze Skarżącym (co ma oparcie w przytoczonym przez niego orzecznictwie), że: "Kwalifikacja kosztów procesu do kosztów uzyskania przychodów powinna być rozstrzygana ad casum z uwzględnieniem specyfiki stanu faktycznego danej sprawy". Uwzględniając zatem specyfikę stanu faktycznego niniejszej sprawy – zdaniem składu orzekającego – najwłaściwsze z trzech ww. stanowisk (organ I instancji, Dyrektor, Skarżący) jest stanowisko Dyrektora, uwzględnia ono bowiem specyfikę prawa podatkowego, zgodnie z którą odsetki za opóźnienie (opodatkowane w niniejszej sprawie) mogą stanowić świadczenie odrębne od należności głównej (zwolnionej z opodatkowania w niniejszej sprawie). W konsekwencji za słuszne należy uznać proporcjonalne przyporządkowanie do ww. kwot (219.189,00 zł i 300.000,00 zł) wydatków poniesionych na dochodzenie otrzymanego roszczenia oraz zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów według ww. proporcji. 7.11. Sąd nie będąc związany granicami skargi (art. 134 § 1 p.p.s.a.) dokonał również kontroli zaskarżonej decyzji w zakresie wykraczającym poza sformułowane w skardze zarzuty i również w tym zakresie nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa, które skutkowałyby koniecznością jej uchylenia. 7.12. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.