I SAB/Lu 6/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer,, NSA Anna Kwiatek, Protokolant Asystent sędziego Anna Gilowska, po rozpoznaniu w dniu 4 lipca 2012 r. na rozprawie sprawy ze skargi L. W. B. S. A. w B. na bezczynność Wójta Gminy w przedmiocie zwrotu nadpłaty p o s t a n a w i a odrzucić skargę. I SAB/Lu 6/12 UZASADNIENIE 1. A. SA w B. / Spółka / ze wskazaniem na art. 3 § 2 pkt 8 w związku z pkt 1 i pkt 4, art. 50 § 1, art. 52 § 1 i 2, art. 54 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz.U.12.270 – p.p.s.a. / wniosła skargę na bezczynność Wójta Gminy w sprawie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2003 r., to jest w sprawie zwrotu: a/ części nadpłaty w kwocie 678 681 zł, do której zwrotu Wójt był zobowiązany w terminie do 16 kwietnia 2009 r. / część nadpłaty w kwocie 5 651 800 zł została zwrócona Spółce 29 kwietnia 2009 r. /; b/ części oprocentowania obliczonego od pełnej kwoty nadpłaty w wysokości 6 330 481 zł za okres od 11 czerwca 2008 r. do 29 kwietnia 2009 r. w kwocie 81 497 zł; c/ oprocentowania od kwoty 678 681 zł za okres od 30 kwietnia 2009 r. do dnia zwrotu pełnej kwoty nadpłaty. Spółka zarzuciła naruszenia przez Wójta Gminy: 1/ art. 77 § 1 pkt 1 lit. b/ w związku z art. 78 § 1 i § 3 pkt 1, w związku z art. 78a ustawy Ordynacja podatkowa / Dz.U.05.8.60 ze zm. – o.p./; 2/ art. 125 § 1 o.p.; 3/ art. 120 w związku z art. 121 o.p., art. 7 Konstytucji RP / Dz.U.97.78.483 ze zm. /. Wniosła o: 1/ zobowiązanie Wójta Gminy na podstawie art. 149 § 1 p.p.s.a. do zwrotu Spółce w terminie 14 dni od dnia wydania wyroku pozostałej części nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2003 rok wraz z oprocentowaniem, w kwotach wskazanych w punktach: a/, b/, c/, jeśli Wójt nie kwestionuje stanowiska Spółki, ewentualnie do wydania w powyższym terminie decyzji w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2003 rok, jeśli Wójt kwestionuje stanowisko Spółki; 2/ stwierdzenie, że bezczynność Wójta Gminy w sprawie zwrotu pozostałej części nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2003 rok miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa; 3/ orzeczenie o wymierzeniu Wójtowi Gminy grzywny na podstawie art. 149 § 2 p.p.s.a. Spółka uzasadniała, że Wójt Gminy, mimo ustawowego obowiązku z art. 77 § 1 pkt 1 lit. b/ o.p., nie dokonał żadnej czynności mającej na celu zwrot pełnej kwoty nadpłaty podatku od nieruchomości za 2003 rok z oprocentowaniem. Spółka na podstawie wykonalnej nieostatecznej decyzji Wójta Gminy z [...] w dniu 11 czerwca 2008 r. dokonała zapłaty kwoty 6 964 897,30 zł. Decyzją odwoławczego organu podatkowego z [...] decyzja organu podatkowego pierwszej instancji została uchylona, sprawa została przekazana do ponownego rozpoznania. Wójt Gminy decyzją z [...] określił wysokość zobowiązania podatkowego w niższej wysokości i 31 grudnia 2008 r. dokonał zwrotu powstałej nadpłaty w kwocie 686 959,30 zł. Również ta decyzja Wójta Gminy została uchylona przez odwoławczy organ podatkowy decyzją [...]. Odwoławczy organ podatkowy jednocześnie umorzył postępowanie w sprawie. Na skutek tej decyzji Wójt Gminy 29 kwietnia 2009 r. częściowo zwrócił nadpłatę bez wydawania jakiejkolwiek decyzji / 6 330 481 zł /. Według stanu na 29 kwietnia 2009 r. wysokość nadpłaty z oprocentowaniem wynosiła 7 090 659 zł / nadpłata 6 330 481 zł, oprocentowanie 760 178 zł /. Do zwrotu pozostała na 29 kwietnia 2009 r.: a/ nadpłata 678 681 zł, b/ oprocentowanie pełnej kwoty nadpłaty za okres od 11 czerwca 2008 r. do 29 kwietnia 2009 r. 81 497,00 zł. Spółka wskazała art. 77 § 1 pkt 1 lit. b/ o.p. i argumentowała, że organ podatkowy z urzędu ma obowiązek wydać decyzję stwierdzającą wysokość nadpłaty, bądź odmawiającą jej stwierdzenia, otwierającą możliwość jej zaskarżenia / I SAB/Op, II FSK 1152/06, III SA 434/03, VI SAB/Wa 1/07 /. Do organu podatkowego należy wybór formy załatwienia sprawy. Jeśli wszystkie elementy nadpłaty są niesporne w sytuacji określonej w art. 77 o.p. zwraca nadpłatę czynnością materialno-techniczną. W razie sporu wydaje decyzję. W tej sprawie zgodnie z art. 77 § 1 pkt 1 lit. b/ o.p. organ podatkowy pierwszej instancji był zobowiązany do zwrotu całości nadpłaty najpóźniej 16 kwietnia 2009 r. / 30 dni od decyzji umarzającej postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego /. Obowiązek zwrotu pozostałej części nadpłaty z oprocentowaniem istnieje nadal zgodnie z art. 77 § 1 pkt 1 lit. b/ w związku z art. 78 § 1 i 3 pkt 1 o.p. co najmniej od 17 marca 2009 r., od wydania decyzji umarzającej postępowanie w sprawie. Kolejna decyzja Wójta Gminy w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego Spółki została wydana dopiero [...] i ta decyzja [...] została uchylona przez odwoławczy organ podatkowy, postępowanie w sprawie zostało umorzone. Fakt, że kwota dotąd zwrócona nie stanowiła pełnej kwoty nadpłaty z oprocentowaniem wynika z art. 77 § 1 pkt 1 lit. b/, art. 78 § 1, § 3 pkt 1, art. 77 § 1 pkt 1 lit. a-d, § 4, art. 78a o.p. W przypadku opisanym w art. 77 § 1 pkt 1 lit. b/ o.p., kiedy doszło do uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, organ podatkowy nie może bezkarnie, bez ograniczeń czasowych przetrzymywać kwot wpłaconych przez podatnika na podstawie decyzji. Wójt Gminy od ponad 3 lat bezprawnie przetrzymuje kwotę należną Spółce z mocy prawa. Takie stanowisko organu podatkowego godzi w zasadę praworządności z art. 7 Konstytucji RP i art. 120 o.p. oraz w zasadę pogłębiania zaufania obywateli z art. 121 o.p. W sprawie doszło do rażącego naruszenia przez Wójta Gminy art. 125 § 1 o.p. Przedstawiona sytuacja nie może być dłużej akceptowana. Kwota przetrzymywana bezprawnie przez Wójta Gminy jest Spółce niezbędna na pokrycie kosztów realizowanych inwestycji, mających na celu zwiększenie wydobycia węgla, co ma znaczenie nie tylko dla Spółki, ale także dla całego regionu, również dla bezpieczeństwa energetycznego kraju. Materia, w której Spółka domaga się działania organu, zwrot nadpłaty na zasadach przewidzianych w ustawie Ordynacja podatkowa i zwrot odsetek podlega kontroli sądowej, mieści się w granicach art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. lub w granicach art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Wykorzystany został środek zaskarżenia w postaci ponaglenia, wystosowanego 28 lipca 2011 r. do odwoławczego organu podatkowego. Postanowieniem z [...] odwoławczy organ podatkowy uznał ponaglenie za nieuzasadnione. Wyczerpanie przez Spółkę trybu ponaglenia stanowi przesłankę wniesienia skargi na bezczynność organu podatkowego / II GSK 1350/10 /. Prawo do wniesienia skargi na bezczynność organu nie jest ograniczone żadnym terminem. Stan bezczynności trwa dopóki organ nie załatwi sprawy przez wydanie decyzji, postanowienia albo innego aktu lub do podjęcia czynności / II SAB/Ke 41/10, II SAB/GI 80/10, II SAB/Go 16/08, VII SAB/Wa 167/09, IV SAB/Wr 12/08, II FSK 2020/08 /. 2. Spółka przed złożeniem skargi, w dniu 3 sierpnia 2011 r. złożyła ponaglenie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego. W podstawie prawnej ponaglenia wskazała art. 141 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 3, art. 13 § 1 pkt 3 o.p. Ponaglenie zostało wniesione na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie, polegające na niedokonaniu zwrotu pełnej kwoty nadpłaty podatku w terminie do 16 kwietnia 2009 r. W uzasadnieniu ponaglenia Spółka wskazała art. 77 § 1 pkt 1 lit. b/, § 3. § 4, art. 78 § 1, § 3 ust. 1, art. 78a o.p. Na tej podstawie prawnej argumentowała, że wobec umorzenia postępowania podatkowego w sprawie zobowiązania Spółki w podatku od nieruchomości za 2003 r. Wójt Gminy był zobowiązany do zwrotu Spółce całości nadpłaty z oprocentowaniem najpóźniej do 16 kwietnia 2009 r. Zwrotu takiego w pełni nie dokonał. W dniu 29 kwietnia 2009 r. zwrócił 6 330 481 zł. Wysokość nadpłaty z oprocentowaniem to 7 090 659 zł. W przedstawionym stanie prawnym organ podatkowy nie może bezkarnie, bez ograniczeń czasowych przetrzymywać kwot wpłaconych na podstawie decyzji następnie uchylonej. W opisanym przypadku organ podatkowy ma trzydzieści dni na dokonanie zwrotu nadpłaty z oprocentowaniem, poczynając od wydania decyzji uchylającej decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. 3. Wójt Gminy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu przedstawił stan faktyczny, w którym decyzją z [...] określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. na 8.735.945,10 zł. Zaległość podatkowa wynikająca z tej decyzji w kwocie 4.240.166,30 zł z odsetkami w wysokości 2.724.731 zł / razem 6.694.897,30 zł / została przez Spółkę zapłacona. Decyzja ta została uchylona w całości decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...], sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia. W dniu 9 grudnia 2008 r. Spółka wystąpiła o zwrot podatku od nieruchomości za 2003 r. w kwocie 6.964.897,30 zł. Decyzją z [...] Wójt Gminy określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2003 r. w kwocie 8.346.780,80 zł. Po tej decyzji zwrócono Spółce 31 grudnia 2008 r. 389.164,30 zł, jako różnicę w wysokości zaległości podatkowej, wynikającej z wydanych decyzji oraz odsetki 245.252 zł z oprocentowaniem łącznej kwoty odsetek i podatku od nieruchomości liczonym od 11 czerwca 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. 52.543 zł. Decyzja z [...] została uchylona, postępowanie w sprawie umorzone decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...]. W dniu 2 kwietnia 2009 r. Spółka wystąpiła o zwrot podatku z odsetkami. W dniu 29 kwietnia 2009 r. zwrócona została kwota 6.330.481 zł / podatek od nieruchomości 3.851.002 zł, odsetki 2.479.479 zł /. Pismem z 7 maja 2009 r. Spółka wezwała organ podatkowy do zwrotu 760.178 zł tytułem oprocentowania nadpłaconego podatku od nieruchomości za 2003 r. W dniu 11 maja 2009 r. Wójt Gminy wystąpił do Prokuratora Prokuratury Okręgowej z wnioskiem o rozważenie możliwości złożenia skargi na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...]. W wyniku skargi Prokuratora wyrokiem z 4 grudnia 2009 r. w sprawie I SA/Lu 616/09 uchylona została decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które następnie [...] wydało decyzję uchylającą w całości decyzję Wójta Gminy z [...] i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. W dniu 1 września 2009 r. Spółka wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2003 r. i zwrot nadpłaty z oprocentowaniem ze wskazaniem art. 78a o.p. Postanowieniem z [...] Wójt Gminy zawiesił postępowanie z wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty, bo brak prawomocnej decyzji w sprawie wysokości zobowiązania podatkowego uniemożliwiał jednoczesne prowadzenie konkurencyjnego postępowania w sprawie nadpłaty w tym podatku. Wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego skutkowało podjęciem postępowania w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty. Postanowieniami z [...], [...], [...] przedłużono termin załatwienia sprawy do 28 lutego 2011 r. Jednocześnie prowadzone było postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Wójt Gminy wydał [...] decyzję określającą Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. w kwocie 8.346.780,80 zł, od której zostało złożone odwołanie. Brak ostatecznej i prawomocnej decyzji określającej stał się ponownie przyczyną zawieszenia postępowania w sprawie nadpłaty postanowieniem z [...]. To postanowienie jest ostateczne i prawomocne / I SA/Lu 510/11 /. Ponaglenie złożone przez Spółkę zostało uznane za nieuzasadnione postanowieniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze stanęło na stanowisku, że w trybie ponaglenia nie można zwalczać zwłoki organu podatkowego związanej z brakiem zwrotu nadpłaty w terminach z art. 77 o.p. oraz że wobec postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty ponaglenie nie ma podstaw. Decyzją z [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję Wójta Gminy z [...] w przedmiocie określenia Spółce zobowiązania podatkowego i umorzyło postępowanie w sprawie. Wójt Gminy decyzją z [...] umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia i zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości za 2003 r. Odwołanie nie zostało dotąd rozpatrzone. W tym stanie faktycznym po wydaniu decyzji z [...], następnie uchylonej, termin z art. 77 § 1 pkt 1 lit. b/ o.p. nie rozpoczął biegu, gdyż prawomocna i ostateczna decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego, która ewentualnie mogłaby stanowić podstawę roszczenia o zwrot nadpłaty, została wydana dopiero [...]. Decyzją z [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze przesądziło brak zapłaty przez Spółkę kwoty podatku od nieruchomości ponad zadeklarowaną i wpłaconą w 2003 r. Możliwość stwierdzenia nadpłaty z art. 72 § 1 pkt 1 o.p. pozostawała w bezpośrednim związku z określeniem prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego. Wobec tego nie zostały naruszone przepisy wskazywane przez Spółkę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4. Skarga została złożona w warunkach przesłanki odrzucenia z art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. 5. Skarga Spółki została złożona na bezczynność organu podatkowego w sprawie zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości, w sprawie zaniechania przez organ podatkowy zwrotu konkretnych kwot wskazanych przez Spółkę jako nadpłata i oprocentowanie. Spółka zarzuciła organowi podatkowemu naruszenie art. 77 § 1 pkt 1 lit. b/, art. 78 § 1 i § 3 pkt 1, art. 78a o.p. oraz art. 125 § 1, art. 120, art. 121 o.p., art. 7 Konstytucji RP. Na tej podstawie wnosiła o zobowiązanie organu podatkowego do dokonania żądanego zwrotu nadpłaty z oprocentowaniem przy braku sporu bądź ewentualnie do wydania decyzji w razie sporu z Wójtem Gminy. 6. Skarga Spółki, której przedmiotem jest bezczynność organu podatkowego, utożsamiana z zaniechaniem zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości z oprocentowaniem, z zaniechaniem zastosowania art. 77 § 1 pkt 1 lit. b/, art. 78 § 1 i § 3 pkt 1, art. 78a o.p. oraz art. 125 § 1, art. 120, art. 121 o.p., art. 7 Konstytucji RP, jest skargą nieobjętą zakresem art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. Skarga na bezczynność organu podatkowego nie jest instrumentem służącym nałożeniu na organ podatkowy obowiązku zastosowania określonych przepisów o zwrocie nadpłaty z oprocentowaniem, zastosowania tych przepisów prawa w określony sposób. 7. Ocenę prawną należy rozpocząć od wskazania i podzielenia stanowiska prawnego w sprawie II FSK 55/10. Za tym stanowiskiem prawnym należy powtórzyć, że według art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. odrzucenie skargi następuje z uwagi na brak właściwości sądu administracyjnego w szczególności w wypadku gdy skarga dotyczy aktu lub czynności nieobjętych zakresem właściwości sądów administracyjnych, określonym w art. 3 § 2 i § 3 oraz art. 4 p.p.s.a. Zgodnie natomiast z art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. zakres przedmiotowy skargi na bezczynność wyznaczają postanowienia art. 3 § 2 pkt 1-4 p.p.s.a. Zaskarżenie bezczynności organu jest dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim dopuszczalne jest na podstawie powyższych przepisów zaskarżenie decyzji, postanowienia oraz innych aktów i czynności. Z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. wynika, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. W orzecznictwie i piśmiennictwie przyjęto, że są to akty lub czynności, które: a/ nie mają charakteru decyzji lub postanowienia gdyż te są zaskarżane na podstawie art. 3 § 2 pkt 1-3 p.p.s.a., b/ dotyczą spraw indywidualnych, gdyż akty o charakterze ogólnym zostały wymienione w art. 3 § 2 pkt 5 i 6 p.p.s.a., c/ muszą mieć charakter publicznoprawny, ponieważ tylko działalność w tym zakresie został poddana kontroli sądowoadministracyjnej, d/ powinny dotyczyć uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisu prawa co oznacza, że musi istnieć ścisły i bezpośredni związek między działaniem / zaniechaniem / organu podatkowego a możliwością realizacji uprawnienia / obowiązku / wynikającego z przepisu prawa przez podmiot niepowiązany organizacyjnie z organem wydającym dany akt lub podejmującym daną czynność / I SA 1326/96 /. Dopuszczalna będzie zatem skarga na bezczynność co do materialno-technicznej czynności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług, gdyż zwrot ten jest czynnością z zakresu administracji publicznej, dotyczącą uprawnienia wynikającego z przepisu prawa pozytywnego / III SA 8344/98 /. Pogląd ten wyrażono na tle art. 21 ust. 6 nieobowiązującej już ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. /. Z przepisu tego wynikało wprost, że w przypadku wykazania przez podatnika w deklaracji zwrotu różnicy podatku, to organ podatkowy miał obowiązek zwrócić tę kwotę na rachunek bankowy podatnika w stosownym terminie, początkowo 25 dni a później 60 dni. Konsekwencją obowiązku organu podatkowego było istnienie uprawnienia podatnika do otrzymania tego zwrotu. Z kolei artykuł 77 § 4 o.p. stanowi, że "w przypadku niewydania nowej decyzji w terminie, o którym mowa w § 3, nadpłata stanowiąca kwotę zapłaconą na podstawie decyzji uchylonej lub decyzji, której nieważność stwierdzono, podlega zwrotowi bez zbędnej zwłoki". Według zaś § 3 "w przypadku uchylenia decyzji, o której mowa w § 1 pkt 1 lit. a-d/ lub stwierdzenia jej nieważności, jeżeli następnie, w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia lub stwierdzenia nieważności przez organ podatkowy lub od dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego ze stwierdzeniem jego prawomocności, uchylającego decyzję lub stwierdzającego jej nieważność, zostanie wydana decyzja w tej samej sprawie, nadpłata, którą stanowi różnica między podatkiem wpłaconym a podatkiem wynikającym z tej decyzji, podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania nowej decyzji". Z unormowań tych wynika, że o ile istotnie zwrot nadpłaty, o którym mowa w art. 77 § 4 o.p. jest czynnością materialno-techniczną, sprawą indywidualną o charakterze publicznoprawnym to jednak między jej realizacją a uprawnieniem podatnika do otrzymania zwrotu nadpłaty nie istnieje ścisły i bezpośredni związek. Zaniechanie zwrotu nadpłaty może bowiem być uzasadnione nie tylko upływem terminu, o którym mowa w art. 77 § 3 o.p. i niewydaniem nowej decyzji, o której mowa w art. 77 § 4 o.p., lecz uzasadnioną zwłoką w załatwieniu sprawy wydania tej nowej decyzji. Pojęcie "bez zbędnej zwłoki" oznacza zakaz nieuzasadnionego przetrzymywania sprawy zwrotu nadpłaty bez biegu, przewlekłości postępowania. Wskazane okoliczności natury prawnej, a więc brak ścisłego związku między działaniem / zaniechaniem / organu podatkowego a możliwością realizacji uprawnienia podatnika wynikającego z przepisu prawa powoduje, że "zwrot nadpłaty podatku w przypadku objętym dyspozycjami art. 77 § 4 w związku z art. 77 § 3 o.p. nie jest czynnością materialno-techniczną, która w przypadku bezczynności organu podatkowego podlegałaby zaskarżeniu skargą do sądu na podstawie art. 3 § 2 pkt 8 w związku z art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a." Identyczny pogląd został wyrażony również w sprawie II FSK 709/07. W konsekwencji tych wywodów, skoro czynność zwrotu nadpłaty nie jest czynnością, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., to skargę należało odrzucić. 8. Tej treści stanowisko prawne jest kontynuacją stanowiska prawnego przyjętego między innymi w sprawach: III SAB/Wa 24/05, III SAB/Wa 36/05, II FSK 1542/05, I FSK 65/06, II FSK 1795/09. Między innymi w sprawie II FSK 1795/09 Sąd kasacyjny przyjął powyższe stanowisko prawne także w odniesieniu do oprocentowania nadpłaty. Zaaprobował legalność stanowiska, zgodnie z którym oprocentowanie nadpłaty nie jest rezultatem tylko matematycznego wyliczenia. Każdorazowo wymaga zbadania czy istnieją przesłanki pozytywne, czy nie zachodzą przesłanki negatywne dla oprocentowania nadpłaty / por. art. 78 § 1 - § 5 o.p. /. 9. Za przedstawionym stanowiskiem prawnym należy stwierdzić, że Spółka wybrała niewłaściwy sposób obrony swoich interesów. Uruchomiony środek ochrony nie może prowadzić do przesądzenia w wyroku o zasadności żądania Spółki zwrotu wyższej kwoty nadpłaty z oprocentowaniem. 10. Stanowisko prawne przedstawione wyżej, dotyczące wykładni zakresu art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. uwzględnia systemowe powiązanie z art. 149 p.p.s.a., który nie daje uprawnienia do zobowiązania organu podatkowego do wydania aktu, dokonania czynności określonej treści, do określonego zastosowania przepisów o zwrocie nadpłaty, o jej oprocentowaniu. Spółka w istocie w ramach skargi na bezczynność zmierza do zobowiązania organu podatkowego, by w określony sposób zastosował przepisy o zwrocie nadpłaty, o jej oprocentowaniu. Zmierza do wskazania organowi podatkowemu określonego sposobu zastosowania art. 77 § 1 pkt 1 lit. b/, art. 78 § 1 i § 3 pkt 1, art. 78a o.p. Zmierza do przesądzenia w trybie skargi na bezczynność istnienia nadpłaty, jej rozmiaru, obowiązku zwrotu i zakresu oprocentowania. Postępowanie ze skargi na bezczynność organu podatkowego takim rozstrzygnięciem nie może się zakończyć, bo nie jest ono przewidziane przez p.p.s.a. Należy wyraźnie odróżnić kwestie reżimu prawnego zwrotu nadpłaty, oprocentowania nadpłaty przewidziane w ustawie Ordynacja podatkowa, które nie mogły być przedmiotem skargi na bezczynności, przedmiotem sądowej kontroli legalności ze skargi na bezczynność, od kwestii ściśle procesowych, dotyczących załatwienia sprawy w terminie unormowanych w dziale IV, rozdziale 4 ustawy Ordynacja podatkowa. 11. Podsumowując, przedmiot zaskarżenia określony przez Spółkę w skardze jako bezczynność organu podatkowego w sprawie zwrotu pozostałej części nadpłaty podatku od nieruchomości z oprocentowaniem uzasadnia stanowisko prawne, zgodnie z którym taka skarga pozostaje poza zakresem art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. Ani spór o istnienie, wysokość nadpłaty podlegającej zwrotowi, ani spór o oprocentowanie takiej nadpłaty, nie podlegają ocenie prawnej w trybie skargi na bezczynność organu podatkowego. Skarga Spółki na bezczynność w sprawie zwrotu nadpłaty z oprocentowaniem w istocie zmierza do zastąpienia określonej treści stanowiska organu podatkowego w zakresie istnienia, rozmiaru nadpłaty, jej oprocentowania treścią wyroku z art. 149 p.p.s.a. Określenie przedmiotu zaskarżenia należy wyłącznie do skarżącej Spółki. Kiedy Spółka określiła przedmiot zaskarżenia jako bezczynność organu podatkowego, polegającą na zaniechaniu zwrotu nadpłaty z odsetkami we wskazanych kwotach, to taki przedmiot należało poddać ocenie prawnej na gruncie przesłanek odrzucenia skargi. Taki przedmiot skargi wyznaczył przedmiotowe granice sprawy w rozumieniu art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd nie jest uprawniony zmieniać, modyfikować przedmiot zaskarżenia, przez to przedmiotowe granice sprawy. Sąd jest uprawniony rozstrzygać o skardze formalnie, następnie merytorycznie tylko w granicach sprawy stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. Brak związania dotyczy zarzutów, wniosków, podstawy prawnej wskazanych w skardze. Sądowa kontrola legalności w przedmiocie bezczynności organu podatkowego nie może objąć swoim przedmiotowym zakresem przesłanek istnienia, rozmiaru nadpłaty, przesłanek jej zwrotu i oprocentowania. Tak skonstruowana skarga, jak Spółki podlega kwalifikacji prawnej, jako objęta przesłanką z art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a., jako pozostająca poza zakresem właściwości dokonywania sądowej kontroli legalności. Jedynie na marginesie należy wskazać, że ponaglenie także miało za przedmiot niedokonanie zwrotu pełnej kwoty nadpłaty z oprocentowaniem w określonej przez Spółkę wysokości. 12. Z tych względów skarga podlegała odrzuceniu na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a.