I SA/Ol 422/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Katarzyna Górska Sędziowie sędzia WSA Andrzej Brzuzy (sprawozdawca) sędzia WSA Anna Janowska Protokolant sekretarz sądowy Elżbieta Parda po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2026r. sprawy ze skargi E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 10 lipca 2025 r., nr 2801-IOV-2.4103.38.2025 w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres kwiecień-listopad 2019 r. oddala skargę. Decyzją z 13 maja 2025 r. Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie (dalej jako: "organ I instancji", "NWMUCS") określił E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. (dalej jako: "podatnik", "spółka", "strona", "skarżący") zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług (dalej jako: "podatek VAT") za okres kwiecień - listopad 2019 r. oraz umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie podatkowe w zakresie podatku VAT za wrzesień 2019 r. Z przekazanych sądowi wraz ze skargą akt podatkowych sprawy oraz uzasadnienia ww. decyzji wynika, że rozstrzygnięcie wydano w wyniku kontroli celno-skarbowej w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego w podatku VAT za okres od kwietnia do listopada 2019 r., następnie przekształconej w postępowanie podatkowe. Spółka została wpisana do KRS 31 stycznia 2012 r. Przeważający przedmiot jej działalności to pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych. W badanym okresie od kwietnia do listopada 2019 r. spółka wystawiała faktury sprzedaży usług, głównie oprogramowania komputerowego w postaci licencji wraz ze wsparciem baz danych systemu [...], usług wsparcia technicznego systemu zarządzania tożsamością, usług serwisowych dla podmiotów. Głównym dostawcą strony według faktur w okresie od kwietnia do listopada 2019 r. (58% łącznej wartości zakupu towarów i usług) była B. Sp. z o.o. (dalej jako: "spółka B.", "B."). Przedmiotem transakcji na fakturach wystawionych przez B. miały być usługi konsultacji i wsparcia realizacji procesów IT. W decyzji z 13 maja 2025 r. NUCS na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r. poz. 2174, ze zm.), dalej jako: "ustawa o VAT", zakwestionował stronie prawo do odliczenia podatku naliczonego z 10 faktur zakupu wystawionych w okresie od kwietnia do sierpnia i od października do listopada 2019 r. przez spółkę B. na łączną wartość netto 1.405.000,00 zł. podatek VAT 323.150,00 zł, wskazując, że faktury te stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. Nadto, mając na uwadze art. 193 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111, ze zm.), dalej jako: "o.p." organ I instancji stwierdził, że ewidencje zakupu VAT za okresy od kwietnia do sierpnia 2019 r. oraz od października do listopada 2019 r. były prowadzone nierzetelnie i nie stanowią dowodu tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Na podstawie art. 23 §2 o.p. odstąpił jednak od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania i dokonał jej określenia w oparciu o dowody zebrane w toku kontroli. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej jako: "DIAS", "organ odwoławczy", "organ") decyzją z 10 lipca 2025 r. rozstrzygnięcie NWMUCS utrzymał w mocy. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją. Stwierdził, że stosownie do art. 70 §6 pkt 1 o.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za okresy od kwietnia do listopada 2019 r. w sprawie uległ zawieszeniu z dniem 11 grudnia 2023 r. w związku ze śledztwem wszczętym przez Prokuratora [...], sygn. akt [...]. O zawieszeniu biegu terminu przedawnienia NUCS zawiadomił stronę pismem z 4 czerwca 2024 r. Zawiadomienie doręczono pełnomocnikowi strony 13 czerwca 2024 r. Powyższe oznacza, że przedawnienie ww. zobowiązania podatkowego nie nastąpiło. W toku ww. śledztwa prokurator postanowieniem z 19 lutego 2024 r. przedstawił M. D. – prezesowi zarządu spółki, zarzuty (szczegółowo opisane na s. 6-7 decyzji), że: (-) w okresie od 28 lutego 2018 r. do 25 listopada 2021 r. w W. i innych miejscowościach na terenie województwa [...] w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, czyniąc sobie z popełniania przestępstw skarbowych stałe źródło dochodu, działając w ramach zorganizowanej grupy przestępczej kierowanej przez M. P. (wspólnik B., prowadzący księgowość tego podmiotu), przyjął nierzetelne, nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji gospodarczych faktury VAT wystawione przez spółkę B., (-) w okresie od stycznia 2017 r. do lutego 2022 r. w W. i innych miejscowościach na terenie województwa [...] działając w ramach wspomnianej zorganizowanej grupy przestępczej, w porozumieniu z innymi osobami, podejmował czynności mające na celu udaremnienie stwierdzenia przestępnego pochodzenia środków płatniczych i wprowadzenie w błąd organów podatkowych celem uniknięcia zapłaty i zmniejszenia należnych Skarbowi Państwa podatkowych należności publicznoprawnych. Analizując kwestię przedawnienia w kontekście uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21, organ odwoławczy uznał, że wszczęcie przez prokuratora wspomnianego już śledztwa nie miało instrumentalnego charakteru. Organ zauważył, że zostało ono wszczęte 11 grudnia 2023 r., a więc na długo przed upływem okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego w sprawie oraz było uzasadnione zaistniałymi okolicznościami w aspekcie podejrzenia popełnienia czynów zabronionych, mi.in. przez spółkę. W jego toku prokurator podjął czynności, które doprowadziły do postawienia zarzutów m.in. M. D., które m.in. obejmują m.in. transakcje zakwestionowane w sprawie, zatrzymano i przedstawiono zarzuty kilkunastu podejrzanym oraz planowane są dalsze zatrzymania kolejnych podejrzanych. Ponadto w sprawie przesłuchano licznych świadków, przeprowadzono znaczną ilość przeszukań pomieszczeń mieszkalnych oraz siedzib podmiotów gospodarczych wskutek czego zabezpieczono niezbędną dla toku śledztwa dokumentację księgową i podatkową. W sprawie nie skierowano jeszcze aktu oskarżenia. Organ odwoławczy ocenił, że fakt postawienia zarzutów podejrzanym (postępowanie przeszło z fazy in rem do fazy ad personam) oznacza, że wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe nie miało pozorowanego charakteru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, lecz nakierowane było na ustalenie okoliczności popełnienia czynu zabronionego i pociągnięcie sprawców do odpowiedzialności karnej. Nadto DIAS podkreślił, że śledztwo zostało wszczęte i jest prowadzone przez prokuratora, czyli organ, który nie jest powiązany instytucjonalnie z organem prowadzącym postępowanie podatkowe. Zaś ze względu na pozycję i kompetencje prokuratora jako organu ochrony prawnej, pełniącego szczególną rolę w postępowaniu karnym, w tym w postępowaniu karnym skarbowym nie sposób przyjąć, by miał on uczestniczyć czy też się przyczyniać do "pozorowanego" czy "instrumentalnego" prowadzenia sprawy karnej skarbowej dla potrzeb wstrzymania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Organ podał, że na dzień wydania rozstrzygnięcia postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe jest w toku. Przechodząc do meritum sprawy, tj. zasadności zakwestionowania stronie prawa do odliczenia podatku naliczonego w łącznej kwocie 323.150,00 zł DIAS podniósł, że zebrany w sprawie materiał dowodowy daje podstawę do oceny, że faktury wystawione na jej rzecz (w spornym okresie) przez B. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, bowiem nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Nadto materiał dowodowy wskazuje na udział strony w nierzetelnym obrocie gospodarczym, którego schemat był z góry ustalony. Organ odwoławczy wskazał na utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku VAT w niej wykazanego. Faktura, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wykazanymi w niej kontrahentami jest bezskuteczna prawnie, a w związku z tym nie może wywołać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i odbiorcy. DIAS podał, że orzecznictwo TSUE wskazuje na potrzebę zindywidualizowanego rozpatrywania każdej sprawy w zakresie pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego w aspekcie jego wiedzy lub możliwości wiedzy, że w ramach zakwestionowanej przez organy transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa lub że inna transakcja w łańcuchu dostaw, dokonana przed transakcją przeprowadzoną przez tego podatnika lub po niej miała miejsce z naruszeniem przepisów o podatku od towarów i usług. Powołując się na wyrok NSA z 11 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 390/13, który porządkuje zagadnienie tzw. pustych faktur w orzecznictwie sądów administracyjnych, DIAS wskazał, że w przypadku gdy organ podatkowy kwestionuje dostawę towaru/wykonanie usługi, tj. stwierdza wystawienie pustej faktury przy udziale i świadomości odbiorcy faktury, następuje wykluczenie badania dobrej wiary, a tym samym bezwarunkowe pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego. Organ odwoławczy podał, że na podstawie dokumentacji rachunkowej strony oraz informacji wykazanych w plikach JPK_VAT złożonych za okres od kwietnia do listopada 2019 r. przez B., a także przez podmioty występujące jako wcześniejsze ogniwa łańcucha w sprawie ustalono schemat nierzetelnych transakcji, który przedstawiono na s. 15 decyzji [oprócz strony i spółki B. (wystawcy faktur) w schemacie uczestniczyły: N. Sp. z o. o., D. Sp. z o. o., I. Sp. z o. o., W. Sp. z o. o. Sp.k., N.1 Sp. z o. o. oraz G. Sp. z o. o. (rzekomi dostawcy B.) – dalej jako: "N.", "D.", "I.", "W.", "N.1" oraz "G."]. Celem wykazanego w postępowaniu procederu było stworzenie łańcucha podmiotów pozorujących legalne prowadzenie działalności gospodarczej, a faktycznie zorientowanych wyłącznie na oszustwo podatkowe, polegające na wyłudzeniu podatku VAT, w którym wykorzystywany jest podmiot pełniący rolę "znikającego podatnika". Podmiot taki nie odprowadza należnego podatku do budżetu, tworząc jednocześnie formalne podstawy do żądania jego zwrotu lub odliczenia przez inne podmioty na dalszym etapie obrotu. Rolę "znikającego podatnika" pełniła w tym przypadku spółka D. Podmiot ten nie deklarował żadnych dostaw i nie reagował na wezwania organów podatkowych (pomimo, że spółka N. wykazała nabycia od D. na łączną wartość ponad 10 mln zł). Pozostałe spółki (B., I., N.1, G., W. i N.) pełniły funkcję "buforów" - podmiotów pośredniczących pomiędzy "znikającym podatnikiem" a podmiotem "realizującym zyski". Zadaniem ww. spółek stwarzających pozory wykonywania rzeczywistej działalności gospodarczej było jedynie wydłużenie łańcucha obrotu, aby utrudnić wykrycie procederu. Podmiotem "realizującym zyski" była w tym przypadku skarżąca, która bezpodstawnie obniżyła podatek należny o podatek naliczony wykazany na fakturach wystawionych przez spółkę B. W dalszej części uzasadnienia (s. 16-26 decyzji) DIAS przedstawił ustalenia dotyczące wystawcy spornych faktur, a także jego rzekomych dostawców (N., D., I., W., N.1 oraz G.). Opisując ustalenia dotyczące B., DIAS odwołał się do wyniku przeprowadzonych przez NWMUCS wobec tego podmiotu kontroli celno-skarbowej i postępowania podatkowego w przedmiocie podatku VAT za miesiące od lipca do grudnia 2021 r. Wynika z nich, że pod adresem zgłoszonym jako siedziba spółki B., a także pod adresami zgłoszonymi jako miejsca prowadzenia działalności nie stwierdzono żadnych oznak jej prowadzenia, spółka nie ponosiła także typowych kosztów działalności gospodarczej ani nie wypłacała wynagrodzeń. Organ odwoławczy zrelacjonował, że w spornym okresie spółka B. składała kwartalne deklaracje VAT-7K w 2019 r. nie zatrudniała pracowników. W dniu 23 lutego 2022 r. spółka B. została wykreślona z rejestru podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT, tj. ze względu na wyłudzenia skarbowe. DIAS wskazał, że jako dowód współpracy pomiędzy stroną a B. spółka przedłożyła umowę agencyjną zawartą 16 czerwca 2014 r. zawartą na czas nieokreślony, wraz z fakturami zakupu przedłożyła wydruki korespondencji e-mail. Organ zwrócił także uwagę na wyjaśnienia A. M., z których wynika, że w sierpniu 2020 r. spółka zawiesiła działalność gospodarczą i dokonała zgłoszenia powyższego faktu do Krajowego Rejestru Sądowego. Było to wynikiem sytuacji związanej z Covid-19, wyjazdem jej jako prezes zarządu spółki B. za granicę, a także pokłosiem działania drugiego wspólnika spółki – M. P. A. M. zadeklarowała, że nie podpisała żadnej umowy o współpracy ze stroną, nie posiadała żadnych informacji o wykonywanych usługach na rzecz tego podmiotu, nie realizowała ich osobiście, a ze względu na brak pracowników spółka B. nie mogła również wykonywać tych usług własnymi zasobami, nie nabyła ich także od podwykonawców. Podała, że sporne faktury zostały wystawione bez jej wiedzy oraz zgody przez M. P., który zajmował się księgowością obu spółek i miał dostęp do systemu księgowego spółki, jej ksiąg, rejestrów i programu do fakturowania. DIAS podkreślił, że wyjaśnienia A. M. zostały potwierdzone przez M. P. podczas przesłuchania w charakterze podejrzanego w dniu 15 października 2024 r., w toku wspomnianego wcześniej śledztwa o sygn. [...] (kopia protokołu tego przesłuchania znajduje się w aktach postępowania odwoławczego wyłączonych z jawności). DIAS zwrócił uwagę na występujące jego zdaniem w sprawie elementy charakterystyczne dla podmiotów biorących udział w oszustwach podatkowych: - spółka W. posiadała niską sumę komandytową (5.000,00 zł), a spółki: B., I., N.1, G. i N. posiadały niski kapitał zakładowy (od 5.000,00 zł do 50.000,00 zł). Są to kwoty nieadekwatne do obrotów przez nie wykazywanych w deklaracjach VAT-7 (od kilkuset tysięcy złotych do kilku milionów złotych), - pomimo wielomilionowych obrotów spółki: B., I., N.1, G., W. i N. w spornym okresie nie generowały zobowiązań w podatku VAT (tzn. suma nabyć przewyższała sumę dostaw) lub generowały zobowiązania w bardzo niskiej wysokości (spółka B. za II kwartał 2019 r. zadeklarowała podatek do wpłaty w wysokości około 400,00 zł, a spółka W. za III kwartał 2019 r. zadeklarowała podatek do wpłaty w wysokości około 10.000,00 zł). Z kolei D. (pierwsze ogniwo łańcucha transakcji) w deklaracjach złożonych za okresy od kwietnia do listopada 2019 r. nie wykazała żadnych dostaw (pomimo, że N. w plikach JPK-VAT wykazała nabycia od D. na łączną wartość ponad 10 mln zł). Powyższe zdaniem organu wskazuje, że podatek naliczony wykazany na fakturach wystawionych przez spółkę B., o który strona obniżyła swój podatek należny, nie został zapłacony na początkowym etapie obrotu i nie wpłynął do budżetu państwa, - przedmiot przeważającej działalności spółki B. (działalność agencji reklamowych) diametralnie różni się zarówno od przedmiotu przeważającej działalności jej odbiorcy, tj. skarżącej (pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych), jak również od przedmiotu przeważającej działalności jej bezpośrednich i pośrednich dostawców, tj. spółek: N., D., W. i G. (sprzedaż hurtowa części i akcesoriów do pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli, pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, transport drogowy towarów, działalność w zakresie architektury), - wszystkie ww. podmioty, tj.: B., I., N.1, G., W., N. i D. zostały z urzędu wykreślone z rejestru czynnych podatników VAT, - spółki: B., I., N.1, G., N. i D. nie zatrudniały w 2019 r. pracowników, - spółki: I., N.1, G., W., N. i D. nie złożyły sprawozdań; spółka I. posługuje się adresem, do którego nie posiada tytułu prawnego; adresy siedzib spółek D., N.1 i G. zostały wykreślone z KRS bez podania dokładnych nowych adresów, a ponadto spółki I., N.1 i G. zostały sprzedane obcokrajowcom i obcokrajowcy pełnią funkcję prezesa w zarządach tych spółek (utrudnienie organom kontaktu z podmiotami, a tym samym utrudnienie wykrycia oszustwa), - istniały powiązania pomiędzy podmiotami występującymi na różnych etapach łańcucha transakcji: M. P. (wspólnik spółki B.) zajmował się księgowością zarówno spółki B., jak i strony, miał również nieformalnie reprezentować spółkę B. w kontaktach ze skarżącą. W spornym okresie jedynym wspólnikiem i prezesem zarządu spółki G. był F. P. (ojciec M. P.), a jedynym wspólnikiem i prezesem zarządu spółek I. i N.1 był D. M. Spółki N. i W. zostały zarejestrowane pod tym samym adresem. Spółki N.1 i G. zostały sprzedane tej samej osobie ([...]), - brak dążenia do skrócenia łańcucha transakcji - w legalnym obrocie gospodarczym racjonalny przedsiębiorca dążyłby do pominięcia pośredników, tymczasem w sprawie spółki N.1 i N. miałyby być jednocześnie bezpośrednimi, jak i pośrednimi dostawcami spółki B., ponadto spółka N. miałaby być jednocześnie bezpośrednim, jak i pośrednim dostawcą spółek N.1, I. i G., a spółka W. miałaby być jednocześnie bezpośrednim, jak i pośrednim dostawcą spółek I. i G. W dalszej części uzasadnienia organ przedstawił własną ocenę materiałów przedłożonych przez stronę oraz twierdzeń M. D. (jej prezesa), konfrontując je z pozostałym materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie. Wskazał, że spółka nie odebrała wezwań skierowanych do niej przez organ I instancji, w których zwrócono się o złożenie dodatkowych wyjaśnień i dokumentów, w tym dotyczących współpracy z B.. Ponadto M. D. nie wyraził zgody na przesłuchanie go w charakterze strony. DIAS zrelacjonował, że 18 marca 2024 r. podczas przesłuchania w charakterze podejrzanego M. D. przyznał, że faktury wymienione w postanowieniu o przedstawieniu mu zarzutów są nierzetelne. Potwierdził, że kupował puste faktury od spółki B., którą w kontaktach reprezentował M. P. Wyjaśnił, że regularnie spotykał się z tą osobą przy okazji dostarczania do księgowania faktur strony oraz ze swojej jednoosobowej działalności, z tej racji że M. P. prowadził księgowość tych podmiotów. M. D. przyznał, że nie sprawdzał wystawcy faktur na białej liście ani statusu jego działalności. W ocenie organu odwoławczego zeznania M. D. złożone w Prokuraturze i przyznanie się do posługiwania się fikcyjnymi dokumentami, które organizował M. P. nie nasuwają żadnych wątpliwości co do prawidłowości ustalenia, że sporne faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a miały służyć jedynie nieuprawnionemu zaniżeniu zobowiązań podatkowych strony. DIAS podkreślił, że zeznania te są zbieżne z pozostałym zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, w tym również z zeznaniami M. P., złożonymi przez niego w Prokuraturze 15 października 2024 r., jak również z wyjaśnieniami A. M. W opinii DIAS w sprawie bezspornie wykazano, że spółka B. nie świadczyła na rzecz strony usług wymienionych na spornych fakturach, ponieważ ani nie dokonała ich zakupu ani nie wykonała ich we własnym zakresie (brak pracowników, środków trwałych, zaplecza techniczno-organizacyjnego do prowadzenia działalności z zakresie wynikającym z faktur). Spółka ta, ani żadna osoba występująca w jej imieniu, nie była zgłoszona przez M. D. jako osoba do kontaktu czy podwykonawca/realizator usług u podmiotów, na rzecz których strona świadczyła usługi IT. Prezes zarządu spółki również zaprzeczyła, by jej spółka świadczyła jakiekolwiek usługi na rzecz strony, a wręcz miała wiedzę, że faktury ze spółki, bez jej wiedzy i akceptacji, mógł wystawiać M. P. Zdaniem organu w sprawie nie istnieją żadne wiarygodne dowody, które potwierdzałyby, że strona w rzeczywistości nabyła jakiekolwiek usługi od spółki B. DIAS wykluczył przy tym, aby takimi dowodami mogły być: umowa agencyjna z 16 czerwca 2014 r. zawarta pomiędzy stroną a spółką B., jak również wydruki korespondencji e-mail, w której wskazano adresy: [...] oraz [...]. Odnośnie do umowy agencyjnej z 16 czerwca 2014 r. organ odwoławczy zauważył, że została ona zawarta przed datą rejestracji spółki B. w KRS (3 lipca 2014 r.) i przed jej wpisem do rejestru podatników VAT. Przypomniał, że A. M. zaprzeczyła, by podpisywała jakąkolwiek umowę ze stroną i by spółka, w której była prezesem zarządu świadczyła dla strony jakieś usługi. Dodała też, że oprócz faktur brak jest jakiejkolwiek innej dokumentacji świadczącej o realizacji zapisów umowy (np. przekazywania informacji o nawiązanych kontaktach z klientami oraz o zapytaniach ofertowych, zamówień, kalkulacji należnej prowizji). Jeżeli chodzi o wydruki korespondencji mailowej, DIAS wskazał na brak możliwości weryfikacji ich autentyczności, a także ustalenia nadawcy i odbiorcy poszczególnych wiadomości. Zauważył także, że informacje zawarte w ich treści nie dotyczą wykonania konkretnych usług na rzecz strony wynikających ze spornych faktur (tj. konsultacji, wsparcia w realizacji projektów IT). Natomiast w kwestii płatności kwot wynikających ze spornych faktur DIAS stwierdził, że sam fakt przekazania płatności kwot wynikających z faktur nie przesądza o ich rzetelności. Wskazał, że przelewy te były zwracane spółce w gotówce, co znajduje również potwierdzenie w zeznaniach samego M. D. Końcowo organ odwoławczy podniósł, że w sprawie zasadnie stwierdzono, że prowadzone przez stronę dla potrzeb podatku VAT rejestry zakupu za miesiące od kwietnia do listopada 2019 r. są nierzetelne (w zakresie transakcji zakupu usług zafakturowanych przez B.). W skardze wniesiono o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zarzucono naruszenie: 1) art. 86 ust. 1-2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 8, art. 15 ust. 1-3, art. 19a ust. 5 pkt 4 tiret 5 oraz art. 86 ust. 10 i 10a ustawy o VAT w zw. z art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 226 pkt 6 i art. 273 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L z 2006 nr 347 poz. 1), dalej jako: "dyrektywa 2006/112/WE", poprzez uznanie, że sporne faktury dokumentują czynności, które nie zostały dokonane, ponieważ spółka B. w badanym okresie nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, a jedynie wystawiała tzw. "puste" faktury VAT, 2) art. 86 ust. 1-2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 8, art. 15 ust. 1-3 ustawy o VAT w zw. z art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a, art. 226 pkt 6 i art. 273 dyrektywy Rady 2006/112/WE poprzez uznanie, że sporne faktury dokumentują czynności, które nie zostały dokonane podczas gdy przedmiotowe faktury nie są fakturami pustymi, 3) art. 229 w zw. z art. 120 o.p. w zw. z. art. 86 ust. 1-2, ust. 10, 10b oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 2a ustawy o VAT w zw. z art. 91 ust. 1 i ust. 3 Konstytucji RP oraz w zw. z art. 19 ust. 1 Traktatu o Unii Europejskiej poprzez ignorowanie wniosków płynących z orzecznictwa TSUE, podczas gdy na porządek prawny UE składa się prawo pierwotne oraz prawo wtórne, uzupełniane orzecznictwem TSUE, który został powołany w celu kontrolowania, przestrzegania oraz dokonywania wykładni prawa wspólnotowego. Zdaniem skarżącej NWMUCS: a) niesłusznie uznał, że faktury, wystawiona na rzecz strony dokumentują czynność, które nie zostały dokonane, a więc nie przysługuje jej prawo do odliczenia VAT na niej wykazanego, b) niesłusznie uznał, że sporne faktury dokumentują czynności, które nie zostały dokonane, c) oparł się na ustaleniach z postępowania przygotowawczego, w szczególności wyjaśnieniach złożonych w trakcie trwania tymczasowego aresztowania, które z uwagi na to, że były złożone w warunkach izolacji, 4) art. 229 w zw. z art. 193 §4 o.p. poprzez uznanie ksiąg podatkowych strony za nierzetelne i wadliwe, podczas gdy odzwierciedlają one stan faktyczny oraz prowadzone są zgodnie z odrębnymi przepisami. Strona podniosła, że w uzasadnieniu swojej decyzji DIAS nie podjął skutecznej próby zweryfikowania stanowiska organu I instancji oraz przedstawienia argumentów, które pozwoliłyby zrozumieć dlaczego uważa, że stanowisko to jest prawidłowe. Organ skupił się wyłącznie na uzasadnieniu kwot zobowiązania podatkowego strony, nie wskazując uzasadnienia i oceny dowodów w zakresie pozostałych zarzutów przez nią podniesionych. Takie ogólne stwierdzenie organu zdaniem skarżącej jest niezgodne z zasadami prawidłowo prowadzonego postępowania administracyjnego (także prowadzonego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej), zgodnie z którymi, decyzja powinna wskazywać ustalony przez organ administracyjny stan faktyczny, określać przesłanki zastosowania tej, a nie innej kwalifikacji prawnej i ustalać, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają którym z fragmentów normy prawnej zastosowanej w sprawie. W szczególności organ odwoławczy odmówił skarżącej zapoznania się z rzekomo podstawowym dowodem, z którego miał wynikać fakt przyjmowania "pustych faktur". Strona wywiodła, że zaskarżona decyzja nie zawiera wszystkich elementów, o których mowa w art. 210 §1 pkt 6 o.p., gdyż organ odwoławczy nie dokonał ponownej analizy i oceny zebranego przez organ I instancji materiału dowodowego i nie ustosunkował się do wszystkich zarzutów podniesionych przez stronę w odwołaniu. Podkreślono, że przepisy ustawy o VAT nie wymagają "osobistego" wykonania usług/dostaw towarów przez dany podmiot, by uznać, że podmiot ten jest wykonawcą usługi bądź dostawy towarów. Założono, że organ odwoławczy odmówił stronie odliczenia podatku VAT naliczonego ze spornych faktur wyłącznie z tego względu, że nie jest w stanie ustalić kto wykonał te usługi na rzecz strony i opierając się wyłącznie na wyjaśnieniach prezes zarządu spółki B., które zostały złożone w formie oświadczenia i których prawdziwość de facto nie została potwierdzona. Stwierdzono, że organy podatkowe nie zgromadziły materiału dowodowego jednoznacznie potwierdzającego stawianą tezę, że usługi/dostawy towarów nie zostały zrealizowane przez podmiot, który wystawił sporne faktury, a tym samym nie zostało przez organy podważone, że spółka B. miała prawo do wystawienia rzeczonych faktur. Uznano, że ze względu na brak udowodnienia stronie przesłanki oszustwa podatkowego czy też uszczuplenia w podatku VAT na jakimkolwiek etapie łańcucha transakcji nie zachodzi w tej sprawie potrzeba sprawdzania dalszej przesłanki uprawniającej w świetle orzecznictwa TSUE do odmowy prawa do odliczenia na zasadzie wyjątku, tj. czy podatnik wiedział lub mógł wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie podatkowym. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada legalność zaskarżonej decyzji, jej zgodność z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron, oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 §1 pkt 1 lit. a - c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143, ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.". W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej decyzji należało orzec, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd nie znalazł przyczyn do stwierdzenia, że rozstrzygnięcie organu odwoławczego zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego lub z naruszeniem przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec braku naruszeń prawa o takim ciężarze gatunkowym, nie było podstaw do uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia. Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy organy podatkowe miały prawo do określenia zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za okres od kwietnia do sierpnia 2019 r. oraz od października do listopada 2019 r., jednocześnie umarzając jako bezprzedmiotowe postępowanie podatkowe w zakresie ww. podatku za wrzesień 2019 r. Stwierdzono także (mając na uwadze art. 193 o.p.), że ewidencje zakupu VAT za ww. okresy były prowadzone nierzetelnie i nie stanowią dowodu tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Wynikało to z faktu zakwestionowania stronie (stosownie do treści art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT) prawa do odliczenia podatku naliczonego, wykazanego w fakturach niedokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych (którymi miały być usługi konsultacji i wsparcia realizacji procesów IT) o łącznej wartości netto 1.405.000,00 zł, podatek VAT 323.150,00 zł wystawionych przez spółkę B. Z takim stanowiskiem nie zgodziła się strona wskazując m.in., że organy podatkowe niesłusznie uznały, że zakwestionowane faktury, dokumentują czynności, które nie zostały dokonane (ponieważ ww. spółka w badanym okresie nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, a jedynie wystawiała tzw. "puste" faktury VAT), a więc stronie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT na niej wykazanego oraz oparł się na ustaleniach z postępowania przygotowawczego, w szczególności wyjaśnieniach złożonych w trakcie trwania tymczasowego aresztowania, które były złożone w warunkach izolacji. Wskazał także, że ustalenia w sprawie oparto praktycznie wyłącznie o informacje z postępowania przygotowawczego, które nie zostało jeszcze zakończone, a tym samym nie potwierdziło zarzucanych prezesowi skarżącej czynów. Ponadto na moment wniesienia odwołania Prokuratura nie wniosła aktu oskarżenia do sądu (w związku z powyższym brak było podstaw do dokonywania ustaleń w oparciu o postępowanie karne, którego cel i zakres jest inny niż postępowanie podatkowe). Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a tej ustawy stanowi zaś, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Według art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Odnosząc się zbiorczo do zarzutów naruszenia przepisów wskazanych w punktach od 1, 2 i 3 lit. a i b skargi, to w ocenie sądu nie zasługiwały one na uwzględnienie. Przemawiają za tym następujące ustalenia oraz okoliczności sprawy: - ustalenia dotyczące kontrahenta strony (tj. spółki B.) wskazują, m.in. że: (-) w 2019 r. spółka ta nie posiadała zaplecza techniczno-organizacyjnego oraz osobowego do prowadzenia działalności w zakresie wskazywanym na fakturach, (-) nie składała informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy od zatrudnionych osób PIT-4R oraz PIT-11; (-) z wyjaśnień A. M. (prezes spółki) z 17 grudnia 2022 r., jak i z 27 listopada 2023 r. pozyskanych zarówno z innego postępowania (dotyczącego spółki P.) i włączonych do akt sprawy, jak i w ramach tej sprawy wynika, m.in. że: 1) w sierpniu 2020 r. zawieszono działalność (co było pokłosiem działania drugiego wspólnika spółki – M. P.) i miało uniemożliwić wystawianie nieprawdziwych faktur osobom, które podszywały się pod spółkę, 2) nie zatrudniała ona pracowników, 3) nie podpisała żadnej umowy współpracy ze stroną, 4) nie posiadała żadnych informacji o wykonywanych usługach na rzecz skarżącej, nie realizowała ich osobiście, a ze względu na brak pracowników, spółka nie mogła również wykonywać tych usług własnymi zasobami ani nie nabyła ich od podwykonawców, 5) najprawdopodobniej faktury VAT były wystawiane na rzecz strony (bez jej wiedzy oraz zgody) przez M. P., który miał dostęp do systemu księgowego spółki, jej ksiąg, rejestrów i programu do fakturowania (a który prowadził księgowość B.), 6) spółka nie wyświadczyła żadnych usług dla skarżącej, nie posiadała żadnych zleceń, umów i zamówień dotyczących usług, 7) nie posiadała faktur wystawionych na rzecz strony a na fakturach nie ma jej podpisu i nie dokonywała ona ich akceptacji, 8) w ramach spółki B. wykonywała jedynie usługi w okresie od kwietnia do listopada 2019 r. dla G.1 S.A., 9) nie zawierała transakcji ze stroną i nie nawiązała z nią współpracy, 10) z historii rachunku bankowego spółki wynikało, że strona dokonywała wpłat na rzecz kontrahenta oraz, że z rachunku firmowego były dokonywane wypłaty w gotówce poprzez bankomat (o znacznej wartości) przez M. P., 11) według jej twierdzeń sporne faktury nie dokumentują prawdziwych transakcji a B. rzeczywiście działała i ona nią kierowała do połowy 2019 r., (-) w wyniku przeprowadzonej kontroli celno-skarbowej i postępowania podatkowego w zakresie podatku VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe od lipca do grudnia 2021 r. właściwy organ wydał decyzję wymiarową (prawomocną, gdyż nie wniesiono od niej odwołania), mocą której określił podatek należny na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu faktur wystawionych na rzecz skarżącej (niedokumentujących faktycznych zdarzeń gospodarczych), 12) wskazała też, że oprócz faktur brak jest jakiejkolwiek innej dokumentacji świadczącej o realizacji zapisów umowy (np. przekazywania informacji o nawiązanych kontaktach z klientami oraz o zapytaniach ofertowych, zamówień, kalkulacji należnej prowizji). Ustalono też, że B. nie prowadziła faktycznej działalności gospodarczej, brała udział w oszustwie podatkowym, które polegało na utworzeniu sieci podmiotów gospodarczych, które wystawiały i wprowadzały do obiegu prawnego faktury z podatkiem VAT, który nie został zapłacony przez podmioty biorące udział w oszustwie, nie ponosiła żadnych wydatków zwyczajowo ponoszonych przez podmioty gospodarcze (za wynajem powierzchni biurowych, magazynów, zakupów materiałów biurowych), nie wypłacała również żadnych wynagrodzeń, (-) podmiot został wykreślony w dniu 23 lutego 2022 r. z rejestru czynnych podatników VAT na podstawie art. 96 ust. 9 pkt 5 ustawy o VAT (posiadane informacje wskazują na prowadzenie przez podatnika działań z zamiarem wykorzystania działalności banków do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi), (-) według organu zeznania uzyskane podczas przesłuchania przez Prokuraturę [...] z 15 października 2024 r. w toku śledztwa od M. P. potwierdzają ww. wyjaśnienia A. M. (k. 45-52 dokumentów wyłączonych z akt postępowania odwoławczego), (-) przedmiot przeważającej działalności (działalność agencji reklamowych) diametralnie różni się od przedmiotu przeważającej działalności skarżącej (pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych), jak również od przedmiotu przeważającej działalności jej bezpośrednich i pośrednich dostawców, tj. spółek N., D., W. i G. (sprzedaż hurtowa części i akcesoriów do pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli, pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, transport drogowy towarów, działalność w zakresie architektury); - z ustaleń organów podatkowych wynika, że umowa agencyjna z 16 czerwca 2014 r. została zawarta przed datą rejestracji spółki B. w KRS (3 lipca 2014 r.) i przed jej wpisem do rejestru podatników VAT. Ponadto, jak słusznie wspomniał DIAS A. M. (prezes jej zarządu) zaprzeczyła, by podpisywała jakąkolwiek umowę ze stroną i by spółka świadczyła dla strony jakieś usługi; - organy wykazały, że kontrahent strony nie mógł (w spornym okresie od kwietnia do listopada 2019 r.) świadczonych rzekomo na rzecz skarżącej usług nabyć od podwykonawców, tj. spółek: N., I., N.1 oraz G. Z poczynionych ustaleń wynika bowiem (odnosi się to również do spółki B.) i co jak słusznie podniósł organ odwoławczy jest charakterystyczne dla podmiotów biorących udział w oszustwach podatkowych, że: (-) spółki te nie zatrudniały pracowników w 2019 r., (-) nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej, (-) nie złożyły sprawozdań finansowych za 2019 r., (-) charakteryzowały się niskim kapitałem zakładowym, czy też sumą komandytową (od 5.000,00 zł do 50.000,00 zł), co jak słusznie zauważył DIAS są to kwoty nieadekwatne do obrotów wykazywanych przez te spółki w deklaracjach VAT-7 (od kilkuset tysięcy zł do kilku milionów zł), (-) nie generowały zobowiązań w podatku VAT (tzn. suma nabyć przewyższała sumę dostaw) lub generowały zobowiązania w bardzo niskiej wysokości, jak spółki: B., I., N.1, G., W. i N., (-) w złożonych plikach JPK-VAT za miesiące od kwietnia do listopada 2019 r., jak i "zerowych" deklaracjach VAT-7 za okres od kwietnia do września 2019 r. nie wykazała żadnych dostaw i nabyć (jak spółka D., która miała je rzekomo wykonać na rzecz N.), (-) wszystkie spółki zostały wykreślone z rejestru czynnych podatników VAT, (-) posługiwanie się adresem, do którego nie posiada się tytułu prawnego (jak spółka I.), wykreślenie adresów siedzib z KRS bez podania dokładnych nowych adresów (jak w przypadku spółek: D., N.1 i G.), czy też sprzedaż obcokrajowcom (jak w przypadku spółek: I., N.1 i G.), co jak zauważył DIAS utrudniało z nimi kontakt, a tym samym wykrycia oszustwa), (-) istniały powiązania pomiędzy podmiotami występującymi na różnych etapach łańcucha transakcji: 1) M. P. (wspólnik spółki B.) zajmował się księgowością zarówno ww. jak i skarżącej, jak i nieformalnie reprezentować tę spółkę w kontaktach ze stroną, 2) jedynym wspólnikiem i prezesem zarządu spółki G. był F. P. (ojciec M. P.), a jedynym wspólnikiem i prezesem zarządu spółek I. i N.1 był D. M. Natomiast spółki N. i W. zostały zarejestrowane pod tym samym adresem, (-) wystąpił brak dążenia do skrócenia łańcucha transakcji - w legalnym obrocie gospodarczym racjonalny przedsiębiorca dążyłby do pominięcia pośredników, tymczasem w niniejszej sprawie spółki N.1 i N. miałyby być jednocześnie bezpośrednimi, jak i pośrednimi dostawcami spółki B., ponadto spółka N. miałaby być jednocześnie bezpośrednim, jak i pośrednim dostawcą spółek N.1, I. i G., a spółka W. miałaby być jednocześnie bezpośrednim, jak i pośrednim dostawcą spółek I. i G., (-) zwrócono uwagę na kwestię rozliczeń pomiędzy poszczególnymi podmiotami w łańcuchu rzekomych transakcji, gdzie w treści spornych faktur jako formę płatności wskazano "przelew", choć z ustaleń dokonanych przez organ I instancji wynika, że w okresie od kwietnia do listopada 2019 r. skarżąca dokonywała płatności na rachunek bankowy bezpośredniego kontrahenta to z ustaleń wobec spółki N. w sprawie podatku VAT za 2019 r. wynika, że środki wpłacone w 2019 r. na jej rachunek przez odbiorców (spółki B., I., N.1, G. i W.) były następnie wypłacane z tego rachunku w gotówce (ponad 4,1 mln zł) albo przekazywane na rachunek spółki D. (rzekomego dostawcy spółki N.) i stamtąd przelewane na rachunek prezesa zarządu ww. spółki M. S., a następnie również wypłacane w gotówce - ponad 5,1 mln zł (k. 1545-1549 akt kontroli celno-skarbowej), co świadczy (zdaniem DIAS) o tym, że płatności dokonywane przez skarżącą na rzecz kontrahenta nie były realizowane w związku z rzeczywistymi operacjami gospodarczymi i z dużym prawdopodobieństwem były zwracane stronie w formie gotówki; - prezes skarżącej, któremu prokurator postanowieniem z 19 lutego 2024 r. przedstawił zarzuty, że w okresie od 28 lutego 2018 r. do 25 listopada 2021 r. (czyli również w okresie objętym sprawą) działając w ramach zorganizowanej grupy przestępczej kierowanej przez M. P. jako prezes zarządu strony przyjął nierzetelne, nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji gospodarczych faktury VAT wystawione przez spółkę B., podczas przesłuchania potwierdził, że kupował puste faktury od spółki B., którą w kontaktach reprezentował M. P. i posługiwał się nimi, co również potwierdza, na prawidłowość ustalenia, że sporne faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a miały służyć jedynie nieuprawnionemu zaniżeniu zobowiązań podatkowych skarżącej. Co istotne też (na co zwrócił uwagę DIAS), są one zbieżne z pozostałym zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, w tym również ze wspomnianymi już zeznaniami M. P., złożonymi przez niego w Prokuraturze 15 października 2024 r., jak również z wyjaśnieniami A. M. (prezes kontrahenta). Wskazał także, że nie sprawdzał figurowania wystawcy spornych faktur na białej liście, ani statusu jego działalności; - M. D. (prezes skarżącej) nie wyraził zgody na przesłuchanie go w charakterze strony. Nie udzielił też wyjaśnień na przesłane mu pytania przez organ I instancji pismem z 30 października 2023 r. (nie odebrał go). Również przez cały czas trwania kontroli celno-skarbowej i postępowania podatkowego nie złożył wyjaśnień dotyczących współpracy z B. (jak wskazał DIAS). Również spółka nie odebrała wezwań skierowanych do niej przez organ I instancji w dn. 4 lipca 2023 r. oraz 20 września 2023 r., w których zwrócono się o złożenie dodatkowych wyjaśnień i dokumentów, w tym dotyczących współpracy z ww. podmiotem. Wobec powyższego słusznie przyjęto, że przedstawione okoliczności (szczegółowo opisane w zaskarżonej decyzji na s. 10-31, jak i decyzji ją poprzedzającej) świadczyły o tym, że strona odliczała podatek naliczony z faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (gdyż nie było żadnych usług pomiędzy nią a jej bezpośrednim kontrahentem, ani świadczonych usług przez rzekomych podwykonawców kontrahenta) a zarówno osoba działająca jako wystawca faktur w imieniu B., jak i sama skarżąca, byli w pełni świadomi tego, że sporne faktury nie dokumentują realnego obrotu gospodarczego. Fakt ten potwierdzili w swoich wyjaśnieniach zarówno wystawca, jak i odbiorca faktury. Ten stan rzeczy potwierdzają również (zbieżne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym) wyjaśnienia A. M. (prezes kontrahenta strony), z których wynika, że M. P. znał właściciela skarżącej. Słusznie też przyjęto, że nie istnieją żadne wiarygodne dowody, które potwierdzałyby, że strona w rzeczywistości nabyła jakiekolwiek usługi od spółki B. Wykluczając przy tym, aby takimi dowodami mogły być: umowa agencyjna z 16 czerwca 2014 r. zawarta pomiędzy stroną a spółką B., wydruki korespondencji e-mail (brak możliwości weryfikacji ich autentyczności, a także ustalenia nadawcy i odbiorcy poszczególnych wiadomości a informacje w nich zawarte nie dotyczą wykonania konkretnych usług na rzecz strony wynikających ze spornych faktur (tj. konsultacji, wsparcia w realizacji projektów IT), czy też kwestii przekazania płatności kwot wynikających ze spornych faktur (skoro przelewy te były zwracane spółce w gotówce jak zauważył DIAS, co znajduje również potwierdzenie w zeznaniach samego M. D.); Wskazać też należy, że uregulowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT fundamentalne prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług może być realizowane tylko wówczas, gdy faktury odzwierciedlają czynności, które rzeczywiście miały miejsce w obrocie gospodarczym, co wynika z art. 88 ust. 3a pkt 4a ustawy o VAT. Natomiast w przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. W świetle ponadto unormowań zawartych w art. 86 ust. 1 i 2 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT podstawę do dokonania odliczenia podatku naliczonego może stanowić wyłącznie faktura odzwierciedlająca faktyczne zdarzenie gospodarcze w aspekcie podmiotowym, przedmiotowym oraz ilościowym. Zatem faktura musi potwierdzać, że w rzeczywistości doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług pomiędzy podmiotami w niej określonymi, w zakresie ściśle określonego towaru lub usługi oraz w zakresie ilości danego towaru lub usługi. W sytuacji zatem, gdy ustalenia faktyczne sprawy wskazują (jak w tej sprawie) na brak odzwierciedlenia w spornych fakturach nabycia usługi/towaru od ich wystawcy trudno podważyć prawidłowość zastosowania przez organy art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT (por. wyrok NSA z 25 marca 2024 r., sygn. akt I FSK 894/20). Wobec powyższego prawidłowo przyjęto, że zebrany w sprawie materiał dowodowy dawała podstawę do oceny, że faktury wystawione na rzecz strony przez spółkę B. stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane, bowiem nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych. Same faktury nie tworzą bowiem prawa do odliczenia podatku VAT w nich wykazanego (tylko rzeczywiste nabycie towarów/usług jest elementem koniecznym mechanizmu odliczania podatku naliczonego). Podatek od towarów i usług jest podatkiem od obrotu, a więc rzeczywistej transakcji między podmiotami gospodarczymi. Faktury natomiast, które nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży między wykazanymi w niej kontrahentami są bezskuteczna prawnie, a w związku z tym nie mogą (jak słusznie zauważył DIAS) wywołać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i odbiorcy. I wyjątkowo tylko taka możliwość odliczenia podatku naliczonego jest możliwa, jeżeli (warunek konieczny) podatnik nie wiedział lub nie mógł wiedzieć, że bierze udział w czynnościach mających na celu oszustwa (nadużycia) w podatku VAT, co z kolei organy podatkowe oceniają (mają taki obowiązek) z uwzględnieniem podjętych przez niego aktów należytej staranności. W niniejszej sprawie zgodzić się należy również z organami podatkowymi, że w jej realiach nie miały one obowiązku badania, czy spółka wiedziała lub powinna była wiedzieć, że faktury stanowiące podstawę do odliczenia podatku wiązały się z oszukańczym procederem. Nie może również znaleźć zastosowania klauzula tzw. dobrej wiary. Nie sposób bowiem przyjąć (jak słusznie zauważył organ odwoławczy), że podatnik odliczający podatek z faktur, którym nie towarzyszył rzeczywisty obrót, nie jest świadomy swojego oszukańczego działania, czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu takich dokumentów nie towarzyszyła żadna dostawa usług przez podmiot je wystawiający. Brak świadomości po stronie podatnika można też rozpatrywać jedynie wówczas, gdy dochodzi do rzeczywistego obrotu (por. wyrok WSA w Łodzi z 23 kwietnia 2024 r., sygn. akt I SA/Łd 862/23. Trudno też uznać, że strona odliczając podatek z zakwestionowanych faktur VAT nie jest świadoma swojego problematycznego działania, w sytuacji gdy wystawieniu tego rodzaju faktur VAT nie towarzyszy w ogóle żadna dostawa towaru lub świadczenie usług przez podmiot ją wystawiający ani żaden inny (obrót istnieje tylko na fakturze). Jak stwierdził bowiem NSA w wyroku z 9 września 2020 r., sygn. akt I FSK 2006/17: "(...) w utrwalonym w tym zakresie orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, że czynienie ustaleń w zakresie wykazania dobrej wiary lub należytej staranności strony, w sytuacji gdy sporne faktury okazały się fikcyjne od strony podmiotowej i przedmiotowej, jest bezcelowe (zob. przykładowo wyroki NSA z 11 października 2018 r., sygn. akt I FSK 1865/16 i z 28 marca 2018 r. sygn. akt I FSK 438/17 oraz wcześniejszych wyrokach z 9 lutego 2015 r., sygn. I FSK 25/14 oraz wyrok z 5 lutego 2014 r., sygn. I FSK 197/13). Kwestia te nie budzi również wątpliwości w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (...).". Działania zatem (których realia zostały szczegółowo opisane wcześniej) ukierunkowane na uzyskanie przez skarżącą korzyści kosztem budżetu państwa nie mogą korzystać z tzw. domniemania "dobrej wiary" (por. wyroki NSA z: z 13 października 2015 r., sygn. akt I FSK 940/14; z 22 września 2020 r., sygn. akt I FSK 2047/17). Strona bowiem nie powinna przyjmować do rozliczenia faktur VAT wystawionych przez spółkę B., które dokumentują czynności nieodzwierciedlające rzeczywistości. Należy bowiem pamiętać, że sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku VAT w niej wykazanego. Zauważyć też należy, że podatek VAT jest podatkiem od obrotu, a więc rzeczywistej transakcji między podmiotami gospodarczymi. Faktura zaś, która nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży między wykazanymi w niej kontrahentami jest bezskuteczna prawnie, a w związku z tym nie może wywołać żadnych skutków podatkowych zarówno u jej wystawcy, jak i odbiorcy. Opisane wcześniej okoliczności, w szczególności: (-) postawione prezesowi spółki zarzuty przez prokuratora, który obejmowały, m.in. sporne faktury, (-) przyznanie się do posługiwania się fikcyjnymi dokumentami, które organizował M. P. oraz potwierdzenie kupowania pustych faktur od spółki B., (-) potwierdzenie tego stanu rzeczy przez tego ostatniego w trakcie zeznań z 15 października 2024 r., (-) wskazanie w trakcie wyjaśnień (na co zwrócono już uwagę wcześniej) przez A. M. (prezes kontrahenta strony), że M. P. znał prezesa skarżącej (czemu prezes strony nie zaprzecza wskazując w trakcie przesłuchania, że regularnie spotykał się z wyżej wskazanym przy okazji dostarczania do księgowania faktur ze spółki) czy też to, że M. P. zajmował się księgowością strony, jak i jej kontrahenta oraz fakt korzystania z pustych faktur przez stronę, ale również pozostałe opisane wcześniej okoliczności – jednoznacznie wskazują, że strona była świadoma uczestnictwa w nielegalnym procederze. Słusznie zatem przyjął DIAS, że w przedmiotowej sprawie miało miejsce wystawianie tzw. pustych faktur sensu stricto (którym w rzeczywistości w ogóle nie towarzyszą transakcje w nich wskazana), co oznacza, że "dobra wiara" ze swej istoty nie może być uwzględniona. Nie sposób bowiem przyjąć, że podatnik odliczający podatek z takiej faktury nie jest świadomy swojego oszukańczego działania, czy nadużycia prawa, skoro wystawieniu tego rodzaju faktury nie towarzyszy w ogóle żadna dostawa towaru lub świadczenie usług przez podmiot ją wystawiający, ani żaden inny (obrót istnieje tylko na fakturze), albo tego rodzaju transakcję nabywca świadomie realizuje z jednym podmiotem, a dokumentuje u innego podmiotu (por. wyrok NSA z dnia 11 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 390/13). Słusznie zatem przyjęto (wbrew twierdzeniom skargi o braku zaistnienia w sprawie oszustwa czy uszczuplenia w podatku VAT), że skarżąca brała świadomy udział w oszukańczym procederze, który był możliwy dzięki znajomości i współpracy jej prezesa i M. P. Sąd nie znalazł także podstaw do uwzględnienia zarzutu wskazanego w treści uzasadnienia skargi, tj. braku wyrażenia zgody (zgodnie z postanowieniem z 9 lipca 2025 r. odmawiającym stronie zapoznania się z protokołem u z przesłuchania podejrzanego M. P. z 15 października 2024 r.) na wniosek spółki (ujęty w piśmie z 8 lipca 2025 r.) o możliwość z zapoznania się z ww. protokołem. Przy czym strona wskazała, że ww. brak dostępu naruszyło jej prawo w kontekście rzetelnej możliwości wypowiedzenia się odnośnie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Sąd podziela bowiem poglądy prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (również uwzględniając i aprobując w pełnym wymiarze stanowisko zaprezentowane - w kwestionowanym zakresie dotyczącym strony - w orzeczeniach WSA w Olsztynie: z 4 lutego 2026 r., sygn. akt I SA/Ol 484/25 i I SA/Ol 485/25 oraz z 18 lutego 2026 r., sygn. akt I SA/Ol 533/25 dotyczących innych okresów rozliczeniowych, co jest tut. sądowi wiadome z urzędu), w których stwierdzono, że brak zgody prokuratora (co miało miejsce w tej sprawie) na udostępnienie stronie materiałów prowadzonego postępowania ma dla organów podatkowych charakter wiążący przy rozpatrywaniu wniosków o udostępnienie dokumentów z akt sprawy (por. wyrok NSA z 28 października 2020 r., sygn. akt II FSK 939/19). I choć organ podatkowy korzysta z materiałów prowadzonego przez Prokuraturę postępowania przygotowawczego, nie oznacza to, że bez zgody organów prokuratury dokumenty te mogły zostać udostępnione stronie. W istocie zatem to zawsze prokurator prowadzący postępowanie przygotowawcze decyduje o możliwości lub braku możliwości udostępnienia skarżącej dokumentów pochodzących ze śledztwa. Wola dysponenta materiałów, czyli prokuratora ma w takim przypadku charakter wiążący (por. wyrok NSA z 3 lipca 2018 r., sygn. akt I FSK 1700/16). W przeciwieństwie zatem do stanowiska strony organ podatkowy wykazał istnienie interesu publicznego uzasadniającego odmowę dostępu do dokumentu na podstawie art. 179 §1 o.p. polegającego na ochronie interesu publicznego, rozumianego jako dobro prowadzonego postępowania przygotowawczego. W orzecznictwie sądów administracyjnych konsekwentnie przyjmuje się, że ujawnianie przestępstw i skuteczne ściganie ich sprawców stanowi element bezpieczeństwa i porządku publicznego, które leżą w interesie całego społeczeństwa i stanowi swego rodzaju dobro wspólne. Potrzeba ochrony tego dobra może zatem stanowić uzasadnienie dla ograniczenia stronie postępowania dostępu do niektóry dokumentów z akt sprawy podatkowej. O tym zaś, czy w konkretnej sprawie zachodzi potrzeba ochrony tego dobra decyduje każdorazowo organ prowadzący dane postępowanie karne (por. wyroki: WSA w Białymstoku z 5 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 514/09; WSA w Łodzi z 3 grudnia 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 1147/15; WSA w Rzeszowie z 15 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Rz 720/16 i z 16 września 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 557/21). Należy również wskazać, że odmowa udostępnienia dokumentu nie wynikała z własnej inicjatywy DIAS (jak zauważył WSA w Olsztynie w przywołanych na wstępie tej części uzasadnienia wyrokach dotyczących podnoszonej również i w tej sprawie kwestii odmowy udostępnienia protokołu z przesłuchania podejrzanego M. P. z 15 października 2024 r., przeprowadzonego w toku śledztwa sygn. [...]), ale z konieczności ochrony interesu publicznego wyłącznie z powodu braku zgody prokuratora na udostępnienie skarżącej materiałów prowadzonego postępowania, co ma dla organów podatkowych charakter wiążący przy rozpatrywaniu wniosków o udostępnienie dokumentów z akt sprawy. W zarządzeniu z 12 czerwca 2025 r. prokurator wyrażając zgodę na wykorzystanie omawianego protokołu w prowadzonym przez DIAS postępowaniu odwoławczym jednoznacznie bowiem zastrzegł, że protokół z przesłuchania podejrzanego ma być wyłączony z akt sprawy w trybie art. 179 §1 o.p. i nie może być udostępniony stronom postępowania podatkowego ani ich pełnomocnikom – pozostaje on jawny dla osób prowadzących postępowanie podatkowe, dla organu drugiej instancji oraz sądów. Należy też pamiętać, że zasada jawności postępowania dla stron nie ma charakteru bezwzględnego. Tym samym zgodzić się należy z DIAS, że uprawnienia strony postępowania nie zostały naruszone poprzez wyłączenie z jawności jednego z dowodów. Pozostaje również bez znaczenia dla sprawy a podnoszona w treści skargi okoliczność (pkt 3 lit. c), że zeznania składane przez prezesa spółki odbywały się w trakcie tymczasowego aresztowania, a zatem w warunkach izolacji (co łączone jest z zarzutem, że ustalenia w sprawie oparto na ustaleniach z postępowania przygotowawczego, w szczególności na wyjaśnieniach M. D.). Jak słusznie podniesiono w odpowiedzi na skargę, nie zostało to rozwinięte w treści skargi, a nie jest rolą sądu doszukiwanie się uzasadnienia dla stawianych zarzutów. Jak zauważył też DIAS, przedmiotowe zeznania są bardzo szczegółowe, spójne, logiczne oraz znajdują potwierdzenie w innych dowodach zgromadzonych w sprawie, co czyni je tym samym wiarogodnymi. Nie było zatem podstaw do ich dyskwalifikacji (wyłącznie w oparciu a argument miejsca ich złożenia). Korespondują one również, jak podniósł też DIAS z pozyskanymi od Prokuratora [...] zeznaniami M. P. (akta postępowania odwoławczego wyłączone z jawności), w zakresie przyjmowania do rozliczeń przez stronę fikcyjnych faktur wystawionych przez spółkę B. czy też wyjaśnieniami prezes kontrahenta. Strona nie przedstawiła także żadnych dowodów ani okoliczności, które w sposób skuteczny podważyłyby te zeznania. Wskazać również należy, że dowodem w postępowaniu podatkowym może być wszystko, w tym włączone dokumenty z postępowania przygotowawczego Prokuratury (mamy bowiem do czynienia z otwartym systemem środków dowodowych). W ocenie sądu na uwzględnienie nie zasługiwał także (mając na uwadze dotychczasowe rozważania) zarzut sformułowany w punkcie 4 skargi, tj. naruszenie art. 229 w zw. z art. 193 §4 o.p. poprzez uznanie ksiąg podatkowych skarżącej za nierzetelne i wadliwe, podczas gdy odzwierciedlają one stan faktyczny oraz prowadzone są zgodnie z odrębnymi przepisami. Trudno bowiem uznać za takowe księgi, jeżeli dokonywane w nich zapisy (jak w tej sprawie) nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego. Skoro ustalono bowiem (a na to wskazują wcześniej opisane okoliczności i ustalenia poczynione w sprawie, a strona ich nie podważyła), że wystawione faktury przez spółkę B. były nierzetelne, to ich zaewidencjonowanie w księgach podatkowych przesądzało o ich nierzetelności (por. wyrok NSA z 27 listopada 2020 r., sygn. akt I FSK 594/18). Nieodzwierciedlanie przez księgę podatkową stanu rzeczywistego może sprowadzać się nie tylko do braku zapisów zdarzeń, które miały w rzeczywistości miejsce ale także do ujęcia zdarzeń fikcyjnych (por. wyrok NSA z 14 września 2023 r., sygn. akt I FSK 957/19). Sąd będąc jednocześnie zobligowany do zbadania kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku VAT za okres od kwietnia do listopada 2019 r. z urzędu (choć nie było to kwestionowane w skardze), gdzie podstawowy okres przedawnienia tego zobowiązania podatkowego kończył się w dniu 31 grudnia 2024 r. (a decyzje w obu instancjach zostały wydane odpowiednio 3 kwietnia 2025 r. – I instancja i 10 lipca 2025 r., czyli już po ww. terminie) - nie znalazł podstaw do zakwestionowania stanowiska w tym zakresie organu zaprezentowanego w zaskarżonej decyzji. Z akt sprawy wynika bowiem, że terminu przedawnienia został zawieszony od 11 grudnia 2023 r., tj. z dniem wszczęcia przez Prokuratora [...] śledztwa, m.in. w sprawie mającego miejsce w okresie co najmniej od stycznia 2018 roku do co najmniej grudnia 2020 roku na terenie W. i okolic oraz innych miejscowości na terenie Polski - w ramach zorganizowanej grupy przestępczej, w krótkich odstępach czasu oraz przy wykorzystaniu takiej samej sposobności, w wykonaniu tego samego zamiaru, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, uczyniwszy sobie z popełniania przestępstw stałe źródło dochodu - wystawiania i posługiwania się nierzetelnymi fakturami VAT w ramach takich podmiotów, jak m.in. spółka B., G., ich ujmowania w ewidencjach odpowiednio zakupu i sprzedaży VAT, a tym samym nierzetelnego prowadzenia ewidencji VAT, do której prowadzenia podatnicy zobowiązani są na podstawie art. 109 ust 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a następnie składania właściwym organom podatkowym nierzetelnych deklaracji w zakresie podatku VAT za poszczególne okresy rozliczeniowe i przez podanie danych niezgodnych ze stanem rzeczywistym oraz zatajenia rzeczywistego stanu rzeczy co do zakresu i rozmiaru prowadzonej działalności gospodarczej i obrotu towarowego, który w rzeczywistości nie miał miejsca, uszczuplenia należności publicznoprawnej wielkiej wartości poprzez obniżenie podatku należnego o podatek naliczony w kwocie łącznej co najmniej 6.500.000,00 zł, wynikający z nierzetelnych faktur zakupu, co do których zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, nie przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający, a nadto podawania nieprawdziwych danych w zakresie realizacji obowiązku prawnego wynikającego z art. 82 § 1b o.p. oraz składania informacji podatkowych w postaci JPK. Co istotne w toku przedmiotowego śledztwa postanowieniem z 19 lutego 2024 roku przedstawiono M. D. (prezes zarządu spółki) zarzuty, że w okresie od 28 lutego 2018 r. do 25 listopada 2021 r. w W. i innych miejscowościach na terenie województwa [...], w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu tego samego zamiaru oraz przy wykorzystaniu takiej samej sposobności, w celu osiągnięcia korzyści majątkowej, czyniąc sobie z popełniania przestępstw skarbowych stałe źródło dochodu, działając w ramach zorganizowanej grupy przestępczej kierowanej przez M. P. przyjął i posłużył się nierzetelnymi, nieodzwierciedlającymi rzeczywistych transakcji gospodarczych fakturami VAT wystawionymi przez spółkę B. Ponadto wyżej wskazanemu M. D. przedstawiono zarzut, że w okresie od stycznia 2017 r. do lutego 2022 r. podejmował czynności mające na celu udaremnienie stwierdzenia przestępnego pochodzenia środków płatniczych i wprowadzenie w błąd organów podatkowych celem uniknięcia zapłaty i zmniejszenia należnych Skarbowi Państwa podatkowych należności publicznoprawnych w ten sposób, że przeprowadził wspólnie z innymi osobami transakcje polegające na dokonaniu przelewów środków z rachunków bankowych należących m.in. do spółki na rzecz spółki B., które po potrąceniu o ustaloną dla organizatorów procederu prowizję zostały zwrócone M. D., tj. o czyn z art. 299 §1, 5 i 6 k.k. w zw. z art. 12 §1 k.k. w zw. z art. 65 §1 k.k. Akta potwierdzają również, że pismem z 4 czerwca 2024 r. (doręczonym pełnomocnikowi w dniu 13 czerwca 2024 r.) strona została zawiadomiona o zawieszeniu z dniem wszczęcia śledztwa (tj. 11 grudnia 2023 r.) biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku VAT m.in. za ww. okresy 2019 r. (zgodnie z art. 70c o.p.). Odwołując się natomiast do treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21 i oceny, czy wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe nie miało pozorowanego charakteru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, wskazać należy, że zdaniem sądu wszczęcie to nie miało zarówno pozorowanego charakteru, jak i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2019 r. Śledztwo to bowiem zostało wszczęte 11 grudnia 2023 r. przez zewnętrzny względem organów podatkowych podmiot, tj. Prokuratora [...]. Nadto zostało wszczęte na długo przed upływem okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie. Jak zauważył też organ, w toku przedmiotowego śledztwa podjęto czynności, które doprowadziły do postawienia zarzutów m.in. prezesowi spółki, które co istotne obejmują m.in. transakcje zakwestionowane w niniejszej sprawie. To zaś spowodowało, że postępowanie przeszło z fazy in rem w fazę ad personam. A jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 lipca 2024 r., sygn. akt I FSK 1178/22, czynność przedstawienia zarzutów świadczy o tym, że postępowanie zostało wszczęte w celu wykrycia i ukarania sprawcy przestępstwa, a nie służyło wyłącznie zawieszeniu biegu terminu zobowiązania podatkowego. Jak słusznie też zauważył DIAS, w toku śledztwa zatrzymano i przedstawiono zarzuty kilkunastu podejrzanym oraz planowane są dalsze zatrzymania kolejnych podejrzanych. Przesłuchano też licznych świadków, przeprowadzono znaczną ilość przeszukać pomieszczeń mieszkalnych oraz siedzib podmiotów gospodarczych na skutek czego zabezpieczono niezbędną dla toku śledztwa dokumentację księgową i podatkową. Zgodzić się należy zatem z oceną organu odwoławczego, że wobec powyższego wszczęcie śledztwa nie miało pozorowanego charakteru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, lecz nakierowane było na ustalenie okoliczności popełnienia czynu zabronionego i pociągnięcie sprawców do odpowiedzialności karnej. Oceniając zatem w kontekście ww. rozważań przesłankę zawieszenia biegu terminu przedawnienia z art. 70 §6 pkt 1 o.p. trudno tutaj mówić o samym przedawnieniu, jak i instrumentalnym wykorzystaniu przez organy podatkowe postępowania karnego skarbowego. W szczególności, gdy śledztwo zostało wszczęte i jest prowadzone przez prokuratora, czyli zewnętrzny podmiot, instytucjonalnie niezwiązany z administracją skarbową. Ponadto ze względu na pozycję i kompetencję prokuratora jako organu ochrony prawnej, pełniącego przecież szczególną rolę w postępowaniu karnym (w tym karnym skarbowym), sprowadzającą się również do oceny zasadności, sprawności i prawidłowości przebiegu postępowania, nie sposób przyjąć, by miał on uczestniczyć czy też się przyczyniać do pozorowanego czy instrumentalnego wszczynania i prowadzenia sprawy karnej skarbowej, wyłącznie dla potrzeb wstrzymania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W ocenie sądu skutecznie zatem został zawieszony bieg terminu przedawnienia w niniejszej sprawie, dając tym samym możliwość jej merytorycznego rozstrzygnięcia. Uwzględniając dotychczasowe rozważania wskazać należy, że zarzuty podniesione w skardze w żaden sposób nie wpływają na prawidłowość zaskarżonego rozstrzygnięcia. Stanowią natomiast niczym niepopartą polemikę, pozostającą bez istotnego znaczenia dla sprawy. Zgodzić się należy bowiem z organem odwoławczym (a na co zwrócił on uwagę w odpowiedzi na skargę), że strona skutecznie nie podważyła dokonanej przez organy podatkowe oceny poszczególnych dowodów. Nie przedstawiła również, mimo odmiennych twierdzeń przedstawionych w skardze, dowodów (jak i argumentów) wskazujących na to, że - wobec dokonanych w sprawie ustaleń - kwestionowane faktury dokumentowały rzeczywiste transakcje i zdarzenia gospodarcze. Skutecznie zatem nie do podważyła poczynionych w sprawie ustaleń. Sąd, nie będąc jednocześnie związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną, nie dopatrzył się również innych błędów w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia ani też naruszeń przepisów postępowania mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na uwadze powyższe, sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. Orzeczenia, których sygnatury przywołano w uzasadnieniu dostępne są na stronie internetowej orzeczeń sądów administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.