III SA/Wa 3845/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Owsiak, sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 października 2017 r. sprawy ze skargi O. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] września 2016 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. (zwany dalej: "organem egzekucyjnym") prowadził wobec O. S.A. z siedzibą w W. (zwanej dalej: "Skarżącą") na podstawie z dnia [...] listopada 2014 r. nr [...], [...], wystawionych przez Wójta Gminy M. (zwanego dalej: "wierzycielem"), postępowanie egzekucyjne obejmujące należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r. w łącznej kwocie należności głównej 46.670 zł. Organ egzekucyjny celem wyegzekwowania przedmiotowej należności dokonał zawiadomieniem zawiadomienia z dnia 24.11.2014 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Banku [...]. Przedmiotowe zawiadomienie doręczono dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 25 listopada 2014 r. oraz Spółce wraz z odpisem ww. tytułu wykonawczego w dniu 28 listopada 2014 r. Skarżąca pismem z dnia 4 grudnia 2014 r. złożyła zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji. Jako podstawę zarzutów wskazała przepisy art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2, pkt 6 i pkt 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm.) - zwanej dalej: "u.p.e.a.", wnosząc o umorzenie postępowania egzekucyjnego i uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych. Skarżąca w uzasadnieniu zarzutów wskazała, że przedmiotowa egzekucja została podjęta w stosunku do nieistniejącego obowiązku w zakresie odsetek, których wielkość została zawyżona (art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a.). Nie nadano również tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, gdyż postanowienie w tej sprawie nie zostało doręczone. W związku z powyższym ww. decyzja wierzyciela nie jest wykonalna, zaś określony w niej obowiązek nie jest wymagalny (art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a.). Skarżąca podniosła też, że wierzyciel doprowadził do egzekucji należności wykraczającej poza zadeklarowany obowiązek, który został przez Skarżącą spełniony, nie doręczając decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w innej wysokości. Egzekucja bez decyzji była zatem niedopuszczalna co powoduje, iż zarzut, o którym mowa w ar. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. jest zasadny. Ponadto decyzji pierwszoinstancyjnej wierzyciela nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności, wobec czego niedopuszczalna jest egzekucja administracyjna zobowiązania podatkowego ustalonego w decyzji organu pierwszej instancji, która ze względu na nienadanie rygoru natychmiastowej wykonalności nie podlega wykonaniu. Powyższe uzasadnia zarzut określony w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. stawy egzekucyjnej jest uzasadniony. Nawiązując następnie do zarzutu opartego na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Skarżąca wskazała, że błędne oznaczenie, iż egzekwowana należność jest wymagalna oraz błędne oznaczenie odsetek za zwłokę powodują, że wymóg określony w art. 27 u.p.e.a. nie został zrealizowany. Następnie organ egzekucyjny przy piśmie z dnia 15 grudnia 2015 r. przekazał powyższe zarzuty Skarżącej - wierzycielowi, celem zajęcia stanowiska w sprawie. Wierzyciel postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015 r. uznał zgłoszone przez Skarżącą zarzuty za nieuzasadnione. W uzasadnieniu stwierdził, że zgłoszone zarzuty nie zasługują na uwzględnienie, ponieważ zarówno decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego za 2009 r., jak i rygor natychmiastowej wykonalności zostały doręczone prawidłowo, co potwierdzają dowody doręczenia. Ponadto stwierdzono, że tytuł wykonawczy spełnia wszystkie warunki wymienione w art. 27 u.p.e.a., wobec powyższego uznano zarzut za niezasadny. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2015 r. utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie wierzyciela. W uzasadnieniu wyjaśniono, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. wobec Skarżącej zostało określone mocą decyzji I instancji z dnia 06 października 2014 r. Wykonalność decyzji została nadana na mocy postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Skutek prawny nadania rygoru zaistniał od momentu wprowadzenia do obrotu prawnego postanowienia tj. od dnia 13 października 2014 r. W tej dacie obowiązek stał się wymagalny. Egzekucja została wszczęła w dniu 28 listopada 2014 r. (w dniu doręczenia Spółce zawiadomienia o zajęciu wierzytelności), tj. po doręczeniu decyzji I instancji oraz po doręczeniu postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Uznano również, że wskazanie przez fachowego pełnomocnika "zwykłego" adresu poczty elektronicznej jako adresu do doręczeń - nie spełniało wymagań wniosku o dokonywanie doręczeń w formie dokumentu elektronicznego, o jakim mowa w art. 144a § 1 w zw. z art. 152a § 1 Ordynacji podatkowej. Doręczenie decyzji i postanowienia rygoru natychmiastowej wykonalności w trybie "tradycyjnym" było skuteczne. Obowiązek uznano za wymagalny, a egzekucja za dopuszczalną. Kolegium wskazało również, że tytuły wykonawcze spełniają wymagania określone w art. 27 u.p.e.a. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z dnia [...] lipca 2016 r. uznał za zasadny zarzut złożony na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. dotyczący nieistniejącego obowiązku w zakresie odsetek, których wielkość została zawyżona w łącznej kwocie 1.691 zł i w tej części umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki oraz uznał za nieuzasadnione zarzuty złożone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2, 6 i 10 u.p.e.a. dotyczące nieistniejącego obowiązku, braku wymagalności należności, niedopuszczalności egzekucji i podjęcia egzekucji na podstawie tytułów wykonawczych, które nie spełniają wymagań określonych w art. 27 u.p.e.a. W uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny wskazał, iż w orzecznictwie sądowym wskazuje się na ograniczony zakres kognicji organu egzekucyjnego przy rozpatrywaniu zarzutów opartych w szczególności na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a., wskazując na to, że organ nie będąc jednocześnie wierzycielem co do zasady poprzestaje na ocenie stanowiska wierzyciela w przedmiocie zarzutów. W związku z powyższym organ egzekucyjny stwierdził, że skoro w rozpatrywanej sprawie Wierzyciel uznał zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. dotyczące nieistniejącego obowiązku w zakresie odsetek, których wielkość została zawyżona za uzasadniony oraz uznał zarzuty Spółki zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. dotyczące nieistniejącego obowiązku oraz braku wymagalności obowiązku za nieuzasadnione, i postanowienie organu egzekucyjnego w przedmiocie tych zarzutów nie może być inne. Odnośnie zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 ww. ustawy. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. stwierdził, iż wnosząc zarzut w ww. trybie podstawą jego zgłoszenia może być niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Z kolei odnośnie zarzutu zgłoszonego w trybie art. 33 § 1 pkt 10 ww. ustawy wyjaśnił, że przy wniesieniu ww. zarzutu mogą być kwestionowane jedynie wymogi formalne, jakim musi odpowiadać tytuł wykonawczy. W ramach tego zarzutu nie mieści się podważenie merytorycznej zasadności naliczenia przez wierzyciela odsetek od zaległości podatkowej wskazanych jako należne w tytule wykonawczym, w tym okresu za jaki odsetki te należy naliczyć. Skarżąca pismem z dnia 18 sierpnia 2016 r. wniosła zażalenie na ww. postanowienie organu egzekucyjnego, wnosząc o jego uchylenie oraz uwzględnienie zarzutów podniesionych w dniu 4 grudnia 2014 r. Zdaniem Skarżącej, organ egzekucyjny rozpatrzył zgłoszonych zarzutów było przedwczesne gdyż postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...] czerwca 2015 r. zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Następnie organ nadzoru po rozpatrzeniu powyższego zażalenia postanowieniem z dnia [...] września 2016 r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu egzekucyjnego. Organ nadzoru w uzasadnieniu powołując się na treść przepisu art. 34 § 1 u.p.e.a. wskazał, że zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a. stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Związanie organu egzekucyjnego, w kwestii zasadności zarzutów zgłoszonych w postępowaniu oznacza, że organ egzekucyjny nie bada ponownie zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułami wykonawczymi. Również właściwy w sprawie dyrektor izby skarbowej nie jest uprawniony do ingerowania w treść stanowiska wyrażonego przez wierzyciela. Stanowisko to jest bowiem wiążące także dla organu odwoławczego, sprawującego jednocześnie nadzór nad egzekucją administracyjną. W konsekwencji zgodnie z art. 34 § 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Organ nadzoru zauważył następnie, że przedmiocie zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 § I pkt 1 i 2 u.p.e.a. stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Związanie organu egzekucyjnego stanowiskiem wierzyciela w kwestii zasadności zarzutów zgłoszonych w postępowaniu oznacza, że organ egzekucyjny nie bada ponownie zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułami wykonawczymi. Organ egzekucyjny nie był uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutu i do obalenia w ten sposób stanowiska Wierzyciela. Również podnoszony zarzut niedoręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania jak i postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie mieścił się w przesłance do wniesienia zarzutu braku wymagalności. Jednocześnie wyjaśniono, że pełnomocnik Skarżącej wskazał jako adres do doręczeń - adres poczty elektronicznej tj. poza systemem teleinformatycznym ePUAP, który organ podatkowy I instancji może wykorzystywać do doręczeń pism w formie elektronicznej. Z art. 152 a § 1 O.p. wynika, że adresat powinien dokonać potwierdzenia doręczenia pisma pod adresem wskazanym przez organ, jak również podpisać urzędowe poświadczenie odbioru w sposób, o jakim mowa w art. 20a ustawy z dnia 17.02.2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (profil zaufany ePUAP). W konsekwencji wierzyciel uznał, że wskazanie przez fachowego pełnomocnika "zwykłego" adresu poczty elektronicznej jako adresu do doręczeń - nie spełniało wymagań wniosku o dokonywanie doręczeń w formie dokumentu elektronicznego, o jakim mowa w art. 144a § 1 w zw. z art. 152a § 1 O.p. Doręczenie decyzji i postanowienia rygoru natychmiastowej wykonalności w trybie "tradycyjnym" uznano za skuteczne. Ponadto w wyroku z dnia 4.03.2016 r. sygn. akt I SA/Lu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie oddalił skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia [...].06.2015 r. wskazując, że stanowisko wierzyciela co do skutków doręczenia postanowienia za pośrednictwem Poczty Polskiej, a nie poczty elektronicznej, zasługuje na aprobatę. Natomiast za zasadny uznano zarzut nieistnienia obowiązku zapłaty odsetek za okres, w którym nie powinny być naliczane, gdyż decyzja podatkowa została wydana po upływie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Organ nadzoru nie podzielił też zarzutu niedopuszczalności egzekucji administracyjnej w związku z brakiem wymagalności egzekwowanego obowiązku. Organ nadzoru wyjaśnił, że podstawy wniesienia zarzutów co do prowadzonego postępowania egzekucyjnego, określone w art. 33 u.p.e.a., są w stosunku do siebie niekonkurencyjne, tzn. nie mogą być stosowane zamiennie, ponieważ każdy z nich ma na celu usunięcie tylko określonego rodzaju wadliwości toczącego się postępowania egzekucyjnego. W związku z tym nie można kwestionować skutków prawnych wywieranych przez decyzję będącą podstawą prowadzenia egzekucji w drodze zarzutu niedopuszczalności egzekucji (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.). Powyższe oznacza zdaniem organu nadzoru, że brak wymagalności obowiązku nie może być utożsamiany z niedopuszczalnością egzekucji administracyjnej. Niedopuszczalność egzekucji administracyjnej musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przy musowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej, bądź prowadzenia egzekucji w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, niedopuszczalność egzekucji administracyjnej wiąże się bowiem z okolicznościami wykluczającymi możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego wyłącznie ze względów formalnych - podmiotowych lub przedmiotowych, a nie merytorycznych. Organ nadzoru zauważył następnie, że w niniejszej sprawie postępowanie egzekucyjne prowadzone było na podstawie tytułów wykonawczych o nr nr [...], [...], [...] z dnia [...] listopada 2014 r., wystawionych przez właściwy organ i obejmujących zaległości w podatku od nieruchomości za 2009 rok. Obowiązek ten podlega egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a., zaś Skarżąca podlega orzecznictwu polskich organów administracji publicznej. Wobec powyższego przedmiotową egzekucję administracyjną uznać należy za dopuszczalną. Odnosząc się następnie do zarzutu określonego w art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., tj. niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, organ nadzoru wskazał, że w zarzucie tym mogą być kwestionowane jedynie wymogi formalne, jakim musi odpowiadać tytuł wykonawczy. W ramach tego zarzutu nie mieści się natomiast podważenie merytorycznej zasadności naliczenia przez wierzyciela odsetek od zaległości podatkowej wskazanych jako należne w tytule wykonawczym, w tym okresu za jaki odsetki te należy liczyć. Skarżąca zaskarżyła następnie powyższe postanowienie organu nadzoru wnosząc skargę w piśmie z dnia 16 listopada 2016 r., w której zarzuciła naruszenie art. 34 § 1 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Uzasadniając powyższy zarzut Spółka podała, że w sprawie organ egzekucyjny wydał postanowienie w sprawie zarzutów, mimo, że stanowisko wierzyciela nie miało przymiotu prawomocności. Nie uwzględniono bowiem, że postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z [...] czerwca 2015 r. Nr [...] zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, który może je uchylić w wyniku złożonej skargi. Uchylenie postanowienia może zaś skutkować zmianą ostatecznego stanowiska wierzyciela w sprawie zarzutów. W tej sytuacji rozpatrzenie zarzutów przez Naczelnika Urzędu i utrzymanie w mocy jego postanowienia przez DIS było przedwczesne. Skarżąca wskazała też, że wbrew stanowisku organu egzekucyjnego zarzuty nieistnienia obowiązku, braku wymagalności oraz niedopuszczalności egzekucji nie mogą zostać uznane za nieuzasadnione. Skarżąca wskazała, że zarówno nieostateczna decyzja określająca, jak i postanowienie o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie zostały doręczone do dnia wszczęcia egzekucji, gdyż do tego momentu nie doszło do jedynego skutecznego sposobu doręczenia w tej sprawie, tj. trybu określonego w art. 152a O.p. Tryb ten nie został zachowany, gdyż naruszono wynikające z art. 152a § 1 O.p. przesłanki zawiadomienia o możliwości podjęcia pisma. Czyniło to z kolei zasadnym zarzuty podniesione na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2 i pkt 6 u.p.e.a. Organ nadzoru w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz uznając zarzuty skargi za niezasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Wskazania wymaga, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do obowiązującego od dnia 15 sierpnia 2015 r. nowego brzmienia przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, dalej "P.p.s.a."), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Zdaniem Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie, a podniesiony w niej zarzut dotyczący naruszenia art. 34 § 4 w związku z art. 33 § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. są niezasadne. Przedmiotem sporu jest dopuszczalność wydania przez organ egzekucyjny postanowienia w sprawie zarzutów w sytuacji, gdy ostateczne postanowienie wierzyciela zawierające stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów stało się przedmiotem skargi do sądu administracyjnego. Strony spierają się również co do sposobu rozumienia pojęcia "niedopuszczalność egzekucji" użytego w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Skarżąca wskazuje na zasadność zarzutu niedopuszczalności egzekucji, powołując się na niedoręczenie Stronie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności i wywodząc, że okoliczność ta stanowi o niedopuszczalności egzekucji w rozumieniu art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Odnosząc się do pierwszej z powyższych kwestii spornych należy zauważyć, że organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie zarzutów po uzyskaniu ostatecznego postanowienia wierzyciela (art. 34 § 4 u.p.e.a.). Ustawa nie wymaga zatem, aby postanowienie wierzyciela miało cechę prawomocności. Przymiot ostateczności Sąd definiuje z uwzględnieniem treści obowiązującego prawa, tj. art. 16 K.p.a., zatem nie może uwzględnić w niniejszym postępowaniu odmiennego stanowiska Spółki w tym względzie, zgodnie z którym wobec zaskarżenia postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, Naczelnik Urzędu, a następnie DIS, nie mogli orzekać w sprawie zgłoszonych zarzutów. Tym ostatecznym postanowieniem było wspomniane postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Rację w sporze co do tej kwestii należało zatem przyznać organom, a nie Skarżącej. Odnosząc się do drugiej ze spornych kwestii należy zauważyć, że niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, o której mowa w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej bądź prowadzenia egzekucji w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty (wyrok WSA w Lublinie z dnia 2 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 1318/15). Egzekucja administracyjna może być niedopuszczalna z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych. Przesłanki podmiotowe odnoszą się do zobowiązanego lub do organu egzekucyjnego. Z przyczyn podmiotowych egzekucja administracyjna jest niedopuszczalna, gdy przepisy prawa wyłączają prowadzenie egzekucji wobec zobowiązanego wskazanego w tytule wykonawczym, a także, gdy egzekucję prowadzi podmiot niebędący organem egzekucyjnym. Przesłanki przedmiotowe niedopuszczalności egzekucji natomiast odnoszą się do przedmiotu egzekucji i jej podstaw. Z przesłanką przedmiotową niedopuszczalności egzekucji mamy do czynienia, gdy jej przedmiotem jest świadczenie niepodlegające egzekucji administracyjnej, lub gdy tytuł wykonawczy został wystawiony przez podmiot nieuprawniony. Z kolei wymagalność obowiązku (art. 33 pkt 2 u.p.e.a.) oznacza istnienie stanu, w którym zobowiązany powinien już wykonać ciążącą na nim skonkretyzowaną powinność, a mimo to uchyla się od jej wykonania, a właściwe organy mają wobec takiej postawy zobowiązanego możliwość żądania przymusowego spełnienia ciążącej na nim powinności (wyrok WSA w Krakowie z dnia 29 stycznia 2016 r., sygn. akt II SA/Kr 1632/15). Brak wymagalności obowiązku nie może być utożsamiany z niedopuszczalnością egzekucji administracyjnej (wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 października 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 2485/15). Brak wymagalności jest bowiem wskazany jako podstawa zarzutów w art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a., a zatem zakładając, iż ustawodawca jest racjonalny, nie można przyjmować, że brak wymagalności może stanowić podstawę zarzutów wnoszonych również na podstawie innej, niż art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. Na marginesie należy w tym miejscu zauważyć, że z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. wynika obowiązek zamieszczenia w tytule wykonawczym stwierdzenia, że obowiązek jest wymagalny. Obowiązek ten zostaje spełniony w razie zawarcia takiego stwierdzenia w treści tytułu wykonawczego. Inną kwestią jest natomiast prawdziwość takiego stwierdzenia, ale rozstrzygnięcie tej kwestii może nastąpić wyłącznie w przypadku wniesienia przez zobowiązanego zarzutu z art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a., a nie zarzutu na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Skoro tytuł wykonawczy w rozpoznawanej sprawie zawierał stwierdzenie o wymagalności obowiązku, to tym samym tytuł wykonawczy spełniał wymogi określone w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Należy zauważyć, że wypowiedź wierzyciela w przypadku, gdy zarzuty są oparte na przesłankach określonych w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a., jest wiążąca dla organu egzekucyjnego, co oznacza, że organ ten nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w celu ustalenia istnienia podstaw do uwzględnienia zarzutu i do obalenia w ten sposób stanowiska wierzyciela. Skoro zatem Spółka wniosła zarzut na podstawie art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a., zaś Wierzyciel uznał ten zarzut za niezasadny, to organ egzekucyjny nie mógł przyjąć – rozpatrując zarzut na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., że obowiązek nie jest wymagalny. Sąd zauważa, że z treści skargi, ani nawet z treści akt administracyjnych, nie wynikają okoliczności uzasadniające stwierdzenie niedopuszczalności toczącej się egzekucji. Spółka ograniczyła się do kwestionowania wyłącznie prawidłowości doręczenia decyzji będącej podstawą prowadzonej egzekucji oraz postanowienia o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności, co przecież stanowiło już podstawę zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a. i uznanego przez Wierzyciela za bezzasadny. Ów pogląd wierzyciela dotyczący prawidłowości doręczenia decyzji będącej podstawą egzekucji, niezakwestionowany skutecznie, determinuje dalsze losy postępowania. Należy zaakcentować, że postępowanie egzekucyjne prowadzone było na podstawie tytułów wykonawczych [...] listopada 2014 r. nr [...], [...], [...], wystawionych przez Wójta Gminy M., obejmujących należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r. Obowiązek ten podlegał egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a., co jednoznacznie określił ustawodawca. W orzecznictwie NSA dotyczącym niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, przyjmuje się, że zachodzi ona wtedy, gdy w sprawie wystąpiła okoliczność wykluczająca możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego ze względów formalnych - podmiotowych lub przedmiotowych (por. wyrok NSA z dnia 4 kwietnia 2012 r., II FSK 2615/10, CBOSA). Jak już wskazywano w wyrokach sądów administracyjnych np. W wyroku WSA w Warszawie z 6 kwietnia 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 1341/15, skoro "(...) egzekwowany obowiązek dotyczył podatku od nieruchomości, a więc podlegał egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a., postępowanie egzekucyjne było prowadzone przez właściwy organ administracji publicznej, a zobowiązany nie wskazał na jakiekolwiek okoliczności wykluczające możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego ze względu na jego osobę. Dlatego też, zdaniem Sądu, w zaistniałym stanie faktycznym organy nie naruszyły art. 33 pkt 6 u.p.e.a.". Ocenę tę Sąd podziela w niniejszym postępowaniu. Kwestia prawidłowego doręczenia decyzji stanowiącej podstawę wydania tytułu wykonawczego nie może być weryfikowana w postępowaniu egzekucyjnym (por. wyroki NSA: z dnia 7 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1887/14; z dnia 6 maja 2016 r., sygn.. akt II FSK 1032/14; z dnia 6 grudnia 2013 r., sygn. akt II OSK 1576/12; z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2383/11; z dnia 27 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1221/11; z dnia 14 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1378/08; z dnia 20 marca 2008 r., sygn. akt II FSK 172/07). Mutatis mutandis również kwestia prawidłowego doręczenia postanowienia o nadaniu decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności nie może być weryfikowana w postępowaniu egzekucyjnym. Na gruncie rozpoznawanej sprawy należy wskazać, że Wójt Gminy M. postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015 r. uznała zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, pkt 2, pkt 6 i pkt 10 u.p.e.a. W uzasadnieniu Wierzyciel stwierdził, iż zgłoszone zarzuty nie zasługują na uwzględnienie, ponieważ zarówno decyzja określająca wysokość zobowiązania podatkowego za 2009 r. jak i rygor natychmiastowej wykonalności zostały doręczone prawidłowo, co potwierdzają dowody doręczenia. Wyjaśnił, że decyzja z dnia [...] października 2014 r. określająca wysokość zobowiązania dla Skarżącej w podatku od nieruchomości za rok 2009 została skutecznie doręczona w dniu 8 października 2014 r., a postanowienie z dnia [...] października 2014 r. nadające przedmiotowej nieostatecznej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności zostało doręczone Stronie w dniu 13 października 2014 r., przy czym zostały one doręczone Skarżącej za pośrednictwem poczty polskiej, ponieważ pełnomocnik spółki nie wskazał własnego adresu elektronicznego ePUAP i tym samym nie było możliwe doręczenie pism tą drogą. Sąd stwierdza zatem, że zarzut egzekucji nieistniejącego – zdaniem Skarżącej – zobowiązania, osadzony w kwestionowaniu faktu doręczenia Skarżącej decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2009 a także postanowienia w przedmiocie nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie zasługuje na uwzględnienie. Konkludując, zarzuty podniesione w skardze należało uznać za niezasadne. Sąd, rozpoznając sprawę nie stwierdził naruszenia prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. Biorąc powyższe pod uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.