II FSK 608/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Anna Dumas, Sędzia NSA (del.) Jan Grzęda, Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 14 kwietnia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 października 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1347/13 w sprawie ze skargi R. D. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego upoważnienia Ministra Finansów z dnia 2 maja 2013 r. nr ILPB2/415-96/13-4/JK w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz R. D. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 1347/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (dalej: "WSA") uchylił zaskarżoną przez R. D. (dalej: "Skarżący", bądź "Wnioskodawca") interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 2 maja 2013 r. w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Podstawą prawną powyższego orzeczenia był art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a."). Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że Skarżący zwrócił się do Ministra Finansów z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu wniosku wskazał, że jest osobą fizyczną z miejscem zamieszkania w Polsce, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT w Polsce. Jest właścicielem 100% udziałów ("Udziały") spółki kapitałowej z siedzibą oraz miejscem zarządu na Cyprze, podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na Cyprze ("Spółka Cypryjska Kapitałowa"). Obecnie, Wnioskodawca zamierza wnieść - jako wkład niepieniężny (aport) - do specjalnie założonej w tym celu spółki z o. o. z siedzibą oraz miejscem zarządu w Polsce(SPV1), całość Udziałów w Spółce Cypryjskiej. W związku z tym obejmie udziały w SPV1 po cenie nominalnej równej wartości rynkowej (tj. bez agio) Udziałów w Spółce Cypryjskiej na dzień ich wniesienia do SPV1, zaś SPV1 uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Cypryjskiej. Spółka Cypryjska jest spółką holdingową, tzn. posiada aktywa nie prowadząc bezpośrednio działalności gospodarczej. Aktualnie, w Spółce Cypryjskiej nie występuje zysk mogący być przedmiotem późniejszego podziału, Spółka Cypryjska posiada natomiast wolne środki finansowe. Następnie, wspólnicy SPV1 zamierzają dokonać przekształcenia spółki kapitałowej (SPV1) w spółkę osobową ("Spółka Osobowa") zgodnie z przepisami KSH. Wspólnikami Spółki Osobowej będą wszyscy wspólnicy SPV1, wielkość ich udziałów w Spółce Osobowej będzie odpowiadała wielkości udziałów w SPV1, w momencie przekształcenia - żaden ze wspólników nie wystąpi ze spółki, a także żaden z nich nie otrzyma spłat w gotówce. Na dzień przekształcenia SPV1 ze spółki kapitałowej w spółkę osobową, SPV1 nie będzie wykazywała w bilansie niepodzielonych zysków. Mając na uwadze tak przedstawiony stan faktyczny Skarżący zadał pytanie: czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, iż w związku z przekształceniem SPV1 w Spółkę Osobową, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zaliczenia do przychodów w podatku PIT żadnych innych wartości? Zdaniem Skarżącego w przypadku przekształcenia SPV1 w Spółkę Osobową, Wnioskodawca nie uzyskuje dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym, albowiem majątek spółki przekształcanej (SPV1) nie ulega zwrotowi Wnioskodawcy, lecz staje się - z mocy prawa - majątkiem przekształconej Spółki Osobowej. Zatem, pomimo otwartego katalogu przychodów, zawartego w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: "u.p.d.o.f."), nie można jednak uznać, iż w związku z przekształceniem SPV1 w Spółkę Osobową, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zaliczenia do przychodów w podatku PIT jakichkolwiek innych wartości. W interpretacji indywidualnej z dnia 2 maja 2013 r. Minister Finansów uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. Powołując przepisy art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. wywodził, że w momencie przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową powstaje przychód (dochód) z tytułu wartości niepodzielonych zysków. Zatem w sytuacji przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową cała wartość niepodzielonych zysków podlega opodatkowaniu na podstawie art. 24 ust 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Po bezskutecznym wezwaniu Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa Skarżący złożył skargę do WSA Skarżący podtrzymał argumentację zawarta we wniosku o udzielenie interpretacji. Powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych wywodził, że nie można mówić o niepodzielonych zyskach w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. w sytuacji, gdy została już podjęta uchwała zwyczajnego zgromadzenia wspólników spółki kapitałowej o przeznaczeniu zysku na kapitały zapasowe (tj. zyski zostały podzielone na mocy uchwały wspólników spółki o podziale zysku, co nie oznacza, iż zyski te muszą zostać wydzielone, wypłacone, na rzecz wspólników tej spółki. W przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową, nie można mówić o uzyskaniu dochodu, który mógłby podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym, albowiem majątek spółki przekształcanej staje się - z mocy prawa - majątkiem przekształconej spółki osobowej. Nie można również uznać, iż spółka osobowa związku z przekształceniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową będzie zobowiązana do zaliczenia do przychodów w podatku PIT jakichkolwiek innych wartości. Oznacza to, że w przypadku przenoszenia działalności gospodarczej i składników majątku do spółki osobowej w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową, to spółka osobowa, a nie jej wspólnicy, nabywa w całości majątek (prawa i obowiązki) przekształcanej spółki osobowej. Przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową nie powoduje w żaden sposób powiększenia (przyrostu) majątku wspólników, co jest podstawową przesłanką powstania dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, na co wskazuje użycie w ustawie PIT - słów "faktycznie uzyskany z tego udziału.". W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że przedmiotem sporu jest kwestia, czy na skutek przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową powstanie po stronie wnioskodawcy przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. w wysokości skumulowanych zysków ujętych w pozycji "kapitał zapasowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością". WSA ocenił, że organ podatkowy wydając zaskarżoną interpretację naruszył przepisy o postępowaniu. Skarżący we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego przedstawił przyszły stan faktyczny, jednoznacznie wskazując, że w dniu przekształcenia w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie wystąpią niepodzielone zyski. Jednocześnie zadał pytanie, czy z tytułu przekształcenia wystąpią przychody w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego, zdaniem WSA, organ czyniąc rozważania na temat definicji "niepodzielonych zysków" wykroczył poza podany stan faktyczny i w istocie nie udzielił odpowiedzi na sformułowane przez Skarżącego pytanie. Naruszył tym samym art. 14b ust 3 ustawy dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "o.p."). WSA za uzasadnione uznał także zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. Zdaniem WSA, pomimo, że ustawy z dnia 15 września 2000 – Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm, dalej: "K.s.h.") nie zawiera definicji pojęcia niepodzielonych zysków, to w sytuacji gdy zysk ten został rozdysponowany zgodnie z umową spółki, poprzez np. jego przekazanie na kapitał zapasowy, czy rezerwowy, nie jest on już zaliczany do kategorii zysków niepodzielonych. W tej sytuacji uprawniony jest wniosek, że zysk przeniesiony na kapitał zapasowy, bądź kapitały rezerwowe jest zyskiem podzielonym. Takie przeniesienie zysku na kapitał zapasowy, bądź kapitały rezerwowe musi być więc jednym z owych "innych sposobów podziały zysku". WSA, stanął na stanowisku, że każdy dozwolony przepisami K.s.h. podział zysku wyklucza zastosowanie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Zawężenie art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. wyłącznie do zysków niepodzielonych między wspólników prowadziłoby do rozszerzenia obowiązku podatkowego, co jest niedopuszczalne w świetle art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Wobec powyższego organ podatkowy błędnie uznał, że przez pojęcie "niepodzielone zyski" należy rozumieć tylko zyski spółki kapitałowej nie podzielone między udziałowców, naruszając w ten sposób art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. W konsekwencji organ podatkowy błędnie przyjął, że na skutek przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. w wysokości skumulowanych zysków ujętych w pozycji "kapitał zapasowy spółki z o. o". WSA w tym zakresie podzielił poglądy zawarte w orzecznictwie sądów administracyjnych. Obszerność i jednolitość orzecznictwa sądowego co do zagadnień mających znaczenie w niniejszej sprawie, pozwala mówić o ukształtowanej, utrwalonej linii orzeczniczej. W tym kontekście istotnym naruszeniem jest pominięcie przez organ powołanego przez nią orzecznictwa sądowego, potwierdzającego jej stanowisko w sprawie. Ponadto WSA zwrócił uwagę, że organ do powołanego orzecznictwa odniósł się jedynie stwierdzeniem, że powołane orzeczenia "...nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii", także i w tym zakresie uzasadnienie nie odpowiada wymogom prawa. W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia Minister Finansów wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił: I. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 146 § 1 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 i art. 14h o.p., poprzez przyjęcie, że organ miał obowiązek ustosunkowania się do powołanych przez stronę orzeczeń sądów administracyjnych; - art. 146 § 1 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w zw. z art. 14b ust. 3 o.p., poprzez przyjęcie, że organ podatkowy nie udzielił odpowiedzi na sformułowane przez Skarżącego pytanie. II. naruszenie przepisów prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. art. 146 § 1 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" p.p.s.a. w zw. z art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., poprzez błędną wykładnię i uznanie, że w przedstawionym stanie faktycznym na skutek przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę osobową nie powstanie po stronie wnioskodawcy przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. w wysokości skumulowanych zysków ujętych w pozycji "kapitał zapasowy spółki z o.o.". W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu. Jednocześnie wskazuje się na podstawie art. 184 in fine p.p.s.a., że zaskarżone uzasadnienie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że w razie powołania w skardze kasacyjnej zarówno zarzutów naruszenia prawa materialnego, jak i prawa procesowego, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty naruszenia prawa procesowego. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez WSA w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy, albo że nie został skutecznie podważony, można przejść do oceny zastosowania przez ten sąd przepisów prawa materialnego (wyroki NSA z dnia 2 grudnia 2014 r., sygn. akt II GSK 1761/13, z dnia 18 listopada 2014 r., sygn. akt II GSK 1438/14, z dnia 9 maja 2013 r., sygn. akt I OSK 2355/11, z dnia 21 października 2011 r., sygn. akt II FSK 775/10, dostępne w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.). Trzeba jednak wskazać, że taka kolejność rozpoznania zarzutów kasacyjnych jest uzasadniona, gdy skarga kasacyjna dokonuje wyraźnego rozdzielenia zarzutów materialnych i procesowych oraz gdy rozdzielenie to znajduje oparcie w przepisach będących podstawą rozstrzygania przed organami administracyjnymi (wyrok NSA z dnia 19 listopada 2014 r., sygn. akt II GSK 1515/13, publ. w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Mogą się natomiast zdarzyć sytuacje, gdy powyższa kolejność powinna zostać zmieniona lub gdy zarzuty z obydwu podstaw kasacyjnych powinny zostać rozpoznane łącznie. Ma to miejsce wówczas, gdy dla rozstrzygnięcia sprawy kluczową jest kwestia rozumienia regulacji materialnoprawnych, gdy uchybienia procesowe stanowią konsekwencję (pochodną) uchybień materialnoprawnych lub gdy naruszenie prawa materialnego autor skargi kasacyjnej wywodzi z wadliwie zastosowanych przepisów prawa procesowego (wyrok NSA z dnia 26 lutego 2010 r., sygn. akt I FSK 486/09 oraz powoływany wyżej wyrok w sprawie o sygn. akt II GSK 1515/13, dostępne w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Taka swoista sytuacja zaistniała w sprawie niniejszej, w której zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, kluczowe w sprawie była kwestia wykładni przepisu prawa materialnego, tj. art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Postawiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. przez jego błędną wykładnię jest pozbawiony podstaw. Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe; przychód określa się na dzień przekształcenia. Słusznie Sąd pierwszej instancji z przepisu tego wyprowadził wniosek, że dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest nie tylko ten dochód, który został faktycznie otrzymany. Dochodem (przychodem) jest na mocy tego przepisu również "wartość niepodzielonych zysków w spółkach kapitałowych w przypadku przekształcenia tych spółek w spółki osobowe". Użyty w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. zwrot "w tym także" oznacza, że ustawodawca nakazał uznać za przychód faktycznie uzyskany z udziału w zyskach osób prawnych również przychód, który spełnia warunki określone w pkt 8 art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. Nawet gdy wspólnicy spółki kapitałowej nie uzyskali faktycznego dochodu, to i tak w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową ich dochodem będzie niepodzielony zysk. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się, natomiast do interpretacji pojęcia "niepodzielony zysk". W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, WSA wyprowadził trafny wniosek, że przy interpretacji pojęcia "niepodzielonych zysków", użytego w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f., możliwe jest posiłkowe odniesienie się do pojęcia "podziału zysku" w rozumieniu K.s.h. Skoro bowiem przepisy podatkowe nie definiują tego pojęcia, a nawiązują do pojęć i instytucji znanych prawu handlowemu, zasadne jest wykorzystanie przepisów K.s.h. do dokonania prawidłowej wykładni tego pojęcia. Zgodnie z przepisem art. 191 § 1 K.s.h. wspólnik ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników, z uwzględnieniem przepisu art. 195 § 1, zaś umowa spółki może przewidywać inny sposób podziału zysku, z uwzględnieniem przepisów art. 192-197 (art. 191 § 2 K.s.h.). Natomiast w myśl przepisu art. 231 § 2 pkt 2 K.s.h., przedmiotem obrad zwyczajnego zgromadzenia wspólników może być powzięcie uchwały o podziale zysku albo pokryciu straty, jeżeli zgodnie z art. 191 § 2 K.s.h. sprawy te nie zostały wyłączone spod kompetencji zgromadzenia wspólników. Z powyższych przepisów wynika, że ustawodawca dopuszcza inny, niż podział między wspólników, sposób podziału zysku w spółce, jeżeli przewiduje to umowa spółki. Wynika z tego, że tylko zysk, wobec którego nie podjęto uchwały w przedmiocie jego rozdysponowania, może zostać uznany za niepodzielony. Skoro bowiem przepisy K.s.h. dopuszczają inny niż przeznaczenie na dywidendę sposób podziału zysku, to zysk ten, prawidłowo rozdysponowany, nie jest zyskiem niepodzielonym w rozumieniu art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. Wobec braku zdefiniowania w art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. pojęcia zysku niepodzielonego, należy uznać, tak jak przyjął Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, że każdy dozwolony przepisami K.s.h. podział zysku wyklucza zastosowanie powyższego przepisu w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową. Dodanie z dniem 1 stycznia 2009 r. w art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. analizowanego pkt 8 w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą z dnia 6 listopada 2008 r. nie spowodowało przy tym objęcia opodatkowaniem prawidłowo rozdysponowanego zysku np. na kapitał zapasowy, gdyż nie jest to zysk niepodzielony w rozumieniu tego przepisu. Należy także zauważyć, że taka wykładnia art. 24 ust. 5 pkt 8 u.p.d.o.f. jest utrwalona i zaprezentowana została w licznych orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. np. wyroki: z 29 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 930/10 i 931/10; z 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1050/10; z 7 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1671/10; z 19 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 1935/10; z 13 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2366/11; z 30 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 319/12; z 27 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 1043/12; z 26 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1771/12; z 25 września 2014 r., sygn. akt II FSK 2269/12 i II FSK 2270/12; z 6 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 654/13; z 13 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 505/13; z 6 maja 2015 r. sygn. akt II FSK1074/13; z 22 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1494/13; z 11 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1268/13 oraz z dnia 19 września 2015 r., sygn. akt II FSK 1809/13; publ.: www.orzeczenia.nsa.gov.pl) . Tego ugruntowanego orzecznictwa zdaje się, natomiast nie dostrzegać Minister Finansów. W tym miejscu warto przypomnieć, w szczególności autorowi skargi kasacyjnej, że w myśl art. 14a i 14b o.p. Minister Finansów jest upoważniony do wydania interpretacji przepisów prawa zarówno ogólnych (abstrakcyjnych) i indywidualnych (w konkretnej sprawie), których wspólną cechą jest to, że ich podstawowym celem jest dążenie ministra do zapewnienia jednolitości orzecznictwa w sprawach podatkowych przez podległe mu organy podatkowe i skarbowe. Realizując powyższe uprawnienie minister właściwy do spraw finansów publicznych winien każdorazowo uwzględnić orzecznictwo sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Oznacza to, że z woli ustawodawcy orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności interpretacji przepisów prawa podatkowego. Dodatkowo należy wskazać na treść art. 14h o.p., w którym to przepisie ustawodawca odsyła do odpowiedniego stosowania w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej przepisów – między innymi art. 121 § 1 o.p. statuującego zasadę zaufania do organów państwowych. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że postępowanie budzące zaufanie to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne, to postępowanie, w którym traktuje się równo interes podatnika i Skarbu Państwa, nie zmienia się ocen tych interesów, a materialnoprawnych wątpliwości nie rozstrzyga się na niekorzyść podatnika (por. B. Gruszczyński (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R.Hauser, A.Kabat, M. Niezgódka-Medek – Ordynacja podatkowa, wyd. 2 Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, Warszawa 2005, s. 403). Od momentu, gdy orzecznictwo sądowe stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych, jego nieuzasadnione pomijanie narusza, wyrażoną w art. 121 § 1 o.p., zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W tym stanie rzeczy za niezasadny należało uznać zarzut naruszenia przez WSA art. 146 § 1 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 i art. 14h o.p., także zarzutu naruszenia art. 146 § 1 p.p.s.a., art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w zw. z art. 14b ust. 3 o.p Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna Ministra Finansów nie ma usprawiedliwionych podstaw i stosownie do art. 184 p.p.s.a., podlega oddaleniu. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a.