III SA/Wa 3010/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Zaorska, Protokolant referent stażysta Maria Góraj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi T. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2013 r. oddala skargę Pismem z 13 listopada 2018 r. T. W.(zwany dalej: "Skarżącym" lub "Stroną") wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej "DIAS" lub "Organ") z [...] października [...] r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od stycznia do grudnia 2013 r. Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy. 1. Postanowieniem z [...] stycznia [...] r., Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] (dalej "NUS") wszczął w stosunku do Skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o solidarnej ze Spółką S. Sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej "Spółka"), odpowiedzialności podatkowej Skarżącego- byłego członka zarządu w/w Spółki - za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2013 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego NUS decyzją z [...] kwietnia [...] r. orzekł o solidarnej ze Spółką odpowiedzialności podatkowej Skarżącego - byłego członka zarządu w/w Spółki za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za wskazane okresy wraz z odsetkami za zwłokę. 2. Od wyżej wymienionej decyzji pismem z 10 maja 2018 r. Skarżący złożył odwołanie, w którym wniósł o uchylenie decyzji NUS z [...] kwietnia [...] r. w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, ewentualnie o uchylenie skarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie jako bezprzedmiotowe. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: - art. 180 § 1 i art. 197 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) – dalej "O.p." - poprzez ich niezastosowanie, a mianowicie poprzez przyjęcie winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie wszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego), niepopartych jakimkolwiek materiałem dowodowym, na podstawie własnych domniemań, przy braku zbadania przesłanek wyłączających tę winę; - art. 180 § 1 O.p. w związku z art. 197 § 1 O.p. poprzez nieprawidłowe określenie czasu właściwego - w realiach niniejszej sprawy - na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości bez dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości i finansów oraz ustalenie momentu niewypłacalności Spółki wyłącznie na podstawie daty wymagalności najstarszego zobowiązania podatkowego przypadającego na dzień 25 lipca 2011 roku; - art. 122 Kodeks postępowania administracyjnego – dalej "K.p.a." - poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i niezebranie w sposób wyczerpujący i rozpatrzenie całego materiału dowodowego, w szczególności niewyjaśnienie, czy w okresie kiedy stały się wymagalne należności podatkowe będące przedmiotem zaskarżonej decyzji. Spółka ta posiadała majątek i środki na zapłatę zobowiązania, kondycji finansowej Spółki, składu i wartości tego majątku oraz ustalenia okoliczności, czy w okresie od 25 lutego 2013 r. do 27 stycznia 2014 r. upłynęły również terminy wymagalności innych wierzytelności; - art. 122 K.p.a. poprzez zaniechanie podjęcia wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a w szczególności błędne przyjęcie, że Spółka posiada zaległości w podatku od towarów i usług w wysokości wskazanej w decyzji NUS z [...] kwietnia [...] r., w sytuacji gdy ustalenie zaległości w podatku od towarów i usług nastąpiło wyłącznie w oparciu o bierne zachowanie Spółki, która nie przedstawiła dokumentów, z których wynikałyby kwoty podatku naliczonego wykazanego w złożonych deklaracjach podatkowych VAT-7 za 2013 r., na które to zachowanie Spółki Skarżący nie miał wpływu z uwagi na utratę statusu prezesa zarządu Spółki; - art. 122 w związku z art. 187 § 1 oraz w związku z art. 188 i art. 191 O.p. poprzez przyjęcie, że stan niewypłacalności Spółki istniał już 26 lipca 2011 r., podczas gdy zgromadzony materiał dowodowy nie wskazuje jednoznacznie na realne zagrożenie niewypłacalnością przez dłużnika we wskazanym okresie, które to ustalenia doprowadziły do bezzasadnego przyjęcia wcześniejszego stanu niewypłacalności dłużnika, niż wynikał on ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, skutkiem czego, organ podatkowy nie uznał, że spełniona jest przesłanka braku ponoszenia odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki; - art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego i wyczerpującego wyjaśnienia stanu taktycznego, a w szczególności zaniechanie dopuszczenia i przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka P. L. oraz K. B., które to dowody miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy; - art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 roku Prawo upadłościowe i naprawcze poprzez jego błędną wykładnię i poprzez uznanie, iż stan niewypłacalności dłużnika występuje wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z jakichkolwiek przyczyn, rozmiar niewykonywanych zobowiązań nie ma znaczenia dla określenia stanu niewypłacalności dłużnika, a ponadto przyjęcie, że każdy przypadek zaległości w regulowaniu wymagalnych zobowiązań na rzecz jednego wierzyciela stanowi już wystarczający przejaw niewypłacalności oznaczającej ziszczenie się przesłanki upadłości; - art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. polegające na jego niezastosowaniu w sytuacji, w której zasadność i możliwość złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego powstała dopiero z momentem doręczenia decyzji podatkowej z 19 lutego 2016 r. stwierdzającej istnienie zaległości podatkowych, kiedy to Strona od dawna nie pełniła już funkcji prezesa zarządu; - art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. polegające na jego niezastosowaniu w sytuacji, w której nie można Stronie zarzucić zawinienia w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, skoro zaległości podatkowe zostały przez organy podatkowe ujawnione znacznie później niż nastąpiło zaprzestanie pełnienia funkcji prezesa zarządu; - błędną wykładnię art. 21 ust. 1 w związku z art. 20 ust. 1, 2, 4. 5, 7 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze i uznanie, iż termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości minął w czasie pełnienia przez Skarżącego funkcji Prezesa Zarządu, gdy tymczasem w tym okresie Spółka nie popadła w stan niewypłacalności, a ponadto wykonywała swoje wymagalne zobowiązania; - art. 107 § 1 w związku z art. 108 oraz w związku z art. 21 O.p., a także art. 108 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – dalej "u.p.t.u." - poprzez błędne zastosowanie i uznanie, że Spółka posiada zaległości w podatku od towarów i usług, co tym samym doprowadziło do przyjęcia solidarnej odpowiedzialności Skarżącego. Ponadto Pełnomocnik Strony wskazał, iż wyżej opisane naruszenia doprowadziły do naruszenia art. 107 § 1, § 2 pkt 2, art. 108 § 1, art. 109 § 1, § 2 pkt 1, art. 116 § 1, § 2, art. 210 § 1, § 2a, § 4 O.p. poprzez ich zastosowanie i orzeczenie o odpowiedzialności Skarżącego, podczas gdy w ustalonym stanie faktycznym stwierdzenie takiej odpowiedzialności nie było możliwe, a powyższe przepisy nie powinny znaleźć zastosowania. 3. DIAS decyzją z [...] października [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji DIAS stwierdził, że warunek formalny wszczęcia postępowania do Skarżącego jako osoby trzeciej (art. 108 § 2 pkt 2) został spełniony, bowiem wcześniej niż wszczęto postępowanie w trybie art. 116 § 1 i § 2 O.p. wobec Skarżącego, doręczono Spółce decyzję określającą wysokość zobowiązań podatkowych. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie spełniona została pozytywna przesłanka odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki kapitałowej, o której mowa w art. 116 § 2 O.p. – Skarżący pozostawał członkiem zarządu Spółki w dacie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2013 r., a tym samym może ponosić odpowiedzialność wynikającą z nieuregulowania tych zobowiązań – zaległości podatkowych. W ocenie DIAS ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że Skarżący pełnił funkcje Prezesa zarządu Spółki nieprzerwanie od 22 czerwca 2009 r. do 4 kwietnia 2014 r. Wobec powyższego Skarżący, jako były Prezes zarządu Spółki, ponosi solidarną odpowiedzialność ze Spółką (zgodnie z art. 107 § 1 O.p.) za zaległości podatkowe w/w Spółki w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2013 r. Organ odwoławczy stwierdził także, że w sprawie zaistniała druga przesłanka pozytywnej odpowiedzialności tj. bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki (art. 116 § 1 O.p.). DIAS wyjaśnił, że NUS wystawił 9 sierpnia 2016 r. tytuły wykonawcze obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do kwietnia 2013 r., od maja do sierpnia 2013 r. , za sierpień 2013 r. oraz od września do grudnia 2013 r., które zostały doręczone Spółce 2 września 2016 r. w sposób zastępczy w trybie art. 44 K.p.a. Zaległości objęte w/w tytułami wykonawczymi - nie były jedynymi niewykonanymi zobowiązaniami Spółki. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż Spółka posiadała zaległości wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] w podatku od towarów i usług za czerwiec i wrzesień 2011 r. w łącznej kwocie należności głównej 35.051 zł, od której były należne odsetki za zwłokę. Ww. kwota zaległości podatkowej została również określona decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z [...] listopada [...] r. DIAS decyzją z [...] marca [...] r. utrzymał w mocy w/w decyzję organu I instancji. Dlatego też kwoty podatku od towarów i usług za czerwiec i wrzesień 2011 r. wynikają również z decyzji ostatecznej. Wobec w/w zaległości podatkowych było wszczęte i prowadzone przez NUS, postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułu wykonawczego z 27 kwietnia 2016 r., doręczonego Spółce wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. NUS zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z 4 maja 2016 r. wystosowanym do Banku [...] S.A. podjął działania mające na celu wyegzekwowanie należności podatkowych z konta Zobowiązanego. Bank pismem z 16 maja 2016 r. poinformował, że realizacja zajęcia jest niemożliwa, gdyż nie prowadzi rachunku dla wskazanego w zajęciu dłużnika. Następnie NUS wystawił 9 sierpnia 2016 r. tytuły wykonawcze obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2013 r. Ponadto, wobec zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług Spółki prowadzone były postępowania zabezpieczające dotyczące zaległości za okresy od stycznia do grudnia 2014 r. i od stycznia do maja 2015 r. W wyniku prowadzonych postępowań zostały ujawnione rachunki bankowe w/w Spółki w banku [...]. Skierowane do Banku [...] S.A. zawiadomienia o zajęciu zabezpieczającym wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego nie przyniosły żadnych efektów. Ponadto zarządzenia zabezpieczenia przekształciły się w tytuły wykonawcze, obejmujące zaległości w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2014 r. i od stycznia do maja 2015 r., na podstawie których organ podatkowy prowadził egzekucję. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego zawiadomieniem z 11 sierpnia 2016 r. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, obejmującego zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2013 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wystąpił do Banku [...] S.A. pismem z 23 sierpnia 2016 r. poinformował, że w/w zajęcie nie może zostać zrealizowane ponieważ rachunki bieżące w/w Zobowiązanego wykazują brak środków, a ponadto wystąpił zbieg egzekucji administracyjnej z sądową, prowadzoną przez komorników sądowych. Następnie zawiadomieniem z 11 sierpnia 2016 r. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego, obejmującego zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] wystąpił do Banku [...] S.A. [...] S.A. pismem z 24 sierpnia 2016 r. poinformował, że w/w zajęcie nie może zostać zrealizowane ponieważ Bank nie prowadzi rachunków bankowych wskazanego Zobowiązanego. DIAS wskazał również, że w aktach sprawy znajdują się dokumenty, które potwierdzają działania podjęte przez organ egzekucyjne w celu pozyskania informacji o aktywnych rachunkach bankowych Spółki. Ponadto z postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z [...] października [...] r. w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, wynika, iż organ egzekucyjny prowadził egzekucję do majątku Spółki m. in. na podstawie w/w tytułów wykonawczych. DIAS wskazał także, że organ egzekucyjny uzyskał również informację z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK), dotyczącą ewentualnie zarejestrowanych na zobowiązanego środków transportu potwierdzającą, że brak jest takiego pojazdu w ewidencji CEPiK. Z informacji uzyskanej z Bazy Danych Ksiąg Wieczystych również wynika, że Spółka nie posiada żadnego majątku w postaci nieruchomości. Ponadto 20 września 2016 r. poborca skarbowy udał się w miejsce wskazane jako miejsce siedziby i prowadzenia działalności gospodarczej, tj. Łomianki, ul. Warszawska 98/7, celem przeprowadzenia egzekucji, wskutek czego ustalono, że zobowiązany pod wskazanym adresem nie ma ani siedziby, ani nie jest tam prowadzona przez zobowiązaną Spółkę żadna działalność gospodarcza. Brak siedziby oraz miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w miejscu wskazywanym w rejestrach, potwierdza brak możliwości dokonania jakichkolwiek czynności egzekucyjnych na majątku zobowiązanego, ponieważ pod wskazanym adresem majątku tego brak. Ponadto DIAS podkreślił, że wszelka kierowana do Spółki korespondencja nie była podejmowana, a Spółka od listopada 2014 r. nie złożyła żadnych zeznań ani deklaracji dotyczących rozliczenia podatków, nie zweryfikowała również danych dotyczących siedziby, czy miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie ustalono nowego adresu Spółki, ani składników majątkowych mogących stanowić przedmiot zaspokojenia powstałych zaległości. W związku z tym, że postępowanie egzekucyjne prowadzone przez NUS na podstawie tytułów wykonawczych okazało się bezskuteczne, postanowieniem z 24 października 2016 r., działając w oparciu o art. 59 § 2 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r., poz. 1314) - dalej "u.o.p.e.a." – NUS umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki. W ocenie DIAS ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż organ egzekucyjny podjął szereg czynności i działań mających na celu wyegzekwowanie należności podatkowych. Podejmowane przez organ czynności, m.in. pozyskiwanie informacji o rachunkach bankowych zobowiązanej Spółki, dokonywanie zajęć rachunków, poszukiwanie składników majątkowych Spółki, mimo iż zostały przeprowadzane prawidłowo, to jednak nie doprowadziły do wyegzekwowania zaległych należności i zaspokojenia wierzyciela. W ocenie DIAS w sprawie nie zaistniała także którakolwiek z przesłanek wyłączających odpowiedzialność Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki. DIAS stwierdził, że w sprawie istniały podstawy do złożenia wniosku o upadłość Spółki lub wszczęcia postępowania układowego, gdyż Spółka na bieżąco nie regulowała swoich zobowiązań. DIAS wskazał, że na dzień wydania zaskarżonej decyzji Spółka zalegała ze spłatą zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec i wrzesień 2011 r., za okres od stycznia do grudnia 2013 r., za okres od stycznia do grudnia 2014 r. oraz za okres od stycznia do maja 2015 r. w łącznej kwocie należności głównej 4.164.473 zł, od której były należne odsetki za zwłokę w łącznej kwocie 1.343.919 zł. Wielość zobowiązań oraz czas ich powstania wskazują, że zwłoka w spłacie zobowiązań nie miała charakteru krótkotrwałego i przejściowego. Najstarsze niewykonane przez Spółkę zobowiązanie sięgało drugiej połowy 2011 roku, zatem w ocenie DIAS, można było przyjąć, że Spółka zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań w sposób trwały - o czym świadczą kolejne, narastające z miesiąca na miesiąc niewykonane zobowiązania publicznoprawne. Ponadto, powyższe zobowiązania są efektem decyzji określających wysokość zobowiązania, wydanych wskutek stwierdzenia licznych nieprawidłowości w rozliczaniu podatku VAT. DIAS wskazał, że z materiału dowodowego wynika, że Spółka nie składała sprawozdań finansowych za lata 2012-2015, zatem nie wypełniała należycie swojego obowiązku podatkowego. Ponadto brak sprawozdań finansowych, bilansów oraz rachunków zysków i strat uniemożliwia przeprowadzenie analizy finansowej Spółki. Jednakże DIAS stanął na stanowisku, że sytuacja finansowa Spółki nie była zadowalająca, o czym świadczą okoliczności takie jak: stan zadłużenia Spółki, nieskładanie sprawozdań finansowych oraz brak udziału Spółki w postępowaniu prowadzonym w zakresie określenia wysokości zobowiązań podatkowych w/w Spółki, zarówno przed organem I instancji, jak również przed organem odwoławczym. Skoro zatem Spółkę należało uznać za dłużnika niewypłacalnego, to zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. ustawy reprezentujący Spółkę zarząd był zobowiązany do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie wskazuje jednak, by wniosek taki został zgłoszony przez zarząd. W ocenie DIAS organ I instancji w toku prowadzonego postępowania słusznie wskazał, iż z uwagi na przedmiotowe zaległości podatkowe objęte zaskarżoną decyzją, momentem, w którym zarząd Spółki powinien zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości był lipiec 2011 r. Członek zarządu podejmując decyzję o kontynuowaniu działalności przez Spółkę powinien być świadomy konsekwencji i ryzyka podjętych decyzji. W przypadku Skarżącego, który w tym czasie był Prezesem zarządu Spółki, miał on obowiązek zapoznania się z sytuacją finansową Spółki, przede wszystkim z dokumentami bilansowymi oraz zaległościami Spółki, a następnie na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Strona, w czasie po zapoznaniu się z kondycją Spółki, zaniechała zainicjowania postępowania upadłościowego, w sytuacji gdy już ewidentnie w Spółce w II półroczu 2011 r. wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o upadłość. DIAS podkreślił, że Skarżący godząc się na powołanie w skład zarządu zgodził się jednocześnie na wszelkie związane z tym prawa i obowiązki, również na przyjęcie obowiązku prowadzenia spraw Spółki i związaną z tym odpowiedzialność wobec Spółki, wspólników, podmiotów trzecich, jak również Skarbu Państwa. W ocenie DIAS Skarżący nie wskazał także mienia Spółki, z którego egzekucja byłaby możliwa i w konsekwencji zaspokoiłaby zaległości podatkowe Spółki w znacznej części. 2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. Skarżący sformułował żądanie uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji, a także zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił: - naruszenie prawa materialnego art. 116 O.p. poprzez jego zastosowanie w odniesieniu do Skarżącego, pomimo wykazania, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nastąpiło bez jego winy, albowiem w chwili pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu nie zachodziły przesłanki do złożenia wniosku o upadłość, bowiem sytuacja finansowa Spółki w momencie pełnienia przez Skarżącego funkcji Prezesa Zarządu była dobra; - naruszenie prawa materialnego art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. polegające na jego niezastosowaniu w sytuacji, w której nie można Stronie zarzucić zawinienia w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, skoro zaległości podatkowe zostały przez organy podatkowe ujawnione znacznie później niż nastąpiło zaprzestanie pełnienia funkcji prezesa zarządu; - naruszenie prawa materialnego, tj. art. 116 O.p. w związku z art. 11 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego, poprzez jego zastosowanie i uznanie odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, w sytuacji kiedy zasadność i możliwość złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego powstała dopiero z momentem doręczenia decyzji podatkowej z 19 lutego 2016 r. stwierdzającej istnienie zaległości podatkowych, kiedy to Strona od dawna nie pełniła już funkcji Prezesa zarządu: - naruszenie przepisów postępowania w sposób istotny wywierający wpływ na treść skarżonej decyzji, tj. art. 121 § 1 w związku z art. 122 w związku z art. 180 § 1 w związku z art. 187 § 1 w związku z art. 188 w związku z art. 191 O.p., które miało wpływ na treść rozstrzygnięcia poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich czynności zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, a w szczególności poprzez odmowę przeprowadzenia wszystkich dowodów zgłoszonych przez Stronę oraz dowolną ocenę materiału dowodowego skutkujące błędem w ustaleniach faktycznych polegającym na przyjęciu, że Skarżący winien był podjąć kroki zmierzające do ogłoszenia upadłości Spółki, podczas gdy z prawidłowej oceny materiału dowodowego wynika, że w okresie pełnienia przez niego funkcji Prezesa Zarządu brak było przesłanek uzasadniających złożenie takiego wniosku; - naruszenie przepisów postępowania w sposób wywierający istotny wpływ na treść skarżonej decyzji, tj. 188 O.p. w związku z art. 180 § 1 O.p. w związku z art. 181 O.p. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na niezasadnym nieuwzględnieniu przez organ II instancji żądań dowodowych Strony zawartych w odwołaniu od decyzji organu I instancji, tj.: z opinii biegłego z zakresu rachunkowości - księgowego/rewidenta na zbadanie okoliczności wskazanych w odwołaniu od decyzji organu l instancji; z zeznań świadka P.L. na okoliczność sytuacji finansowej Spółki w okresie od 25 lutego 2013 r. do 27 stycznia 2014 r., tj. terminu w którym powinien zostać zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej, bądź układowej Spółki; wystąpienia do Krajowego Rejestru Sądowego o przesłanie dokumentacji finansowo - księgowej Spółki za 2014 rok, a w szczególności rocznego sprawozdania; zwrócenia się do Spółki o przedstawienie ksiąg i dokumentów, bilansów oraz rachunków zysków i strat; zwrócenia się do Krajowego Rejestru Sądowego o udzielenie informacji na temat aktualnego adresu świadka K. B., a po uzyskaniu informacji dopuszczenia i przeprowadzenia dowodów z jego zeznań na okoliczność sytuacji finansowej Spółki w okresie od 25 lutego 2013 r. do 27 stycznia 2014 r. terminu, w którym powinien zostać zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej bądź układowej Spółki. To wszystko w sytuacji kiedy przedmiotem wnioskowanych przez Skarżącego dowodów były okoliczności mające znaczenie dla sprawy - wykazanie okoliczności uwalniających od odpowiedzialności Skarżącego, uzyskania informacji o sytuacji majątkowej Spółki i okoliczności te nie zostały stwierdzone wystarczająco innymi dowodami, a Skarżący podjął inicjatywę dowodową w celu wykazania przesłanek egzoneracyjnych; - naruszenie przepisów postępowania w sposób istotny wywierający istotny wpływ na treść skarżonej decyzji, tj. art. 197 O.p. polegające na ustaleniu faktów mających istotne znaczenie na sprawę, tj. momentu według którego w ocenie organu powinien zostać zgłoszony wniosek o upadłość bez opinii biegłego, w sytuacji gdy poczynienie takich ustaleń wymaga wiadomości specjalnych; - naruszenie przepisów postępowania w sposób wywierający istotny wpływ na treść skarżonej decyzji, tj. 187 O.p. w związku z art. 180 § 1 O.p. w związku z art. 191 O.p. polegające na zaniechaniu przez organy podatkowe obu instancji zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, poprzez bierną postawę organu w postępowaniu dowodowym; - naruszenie przepisów postępowania w sposób wywierający istotny wpływ na treść skarżonej decyzji, tj. 122 O.p. w związku z art. 187 O.p. w związku z art. 191 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ administracji wszelkich czynności niezbędnych do wyjaśnienia sprawy, a w szczególności zaniechanie przez organ dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, poprzez niezwrócenie się do Spółki o przedstawienie ksiąg i dokumentów, bilansów oraz rachunków zysków i strat; - naruszenie przepisów postępowania w sposób wywierający istotny wpływ na treść skarżonej decyzji, tj. 122 O.p. w związku z art. 187 O.p. w związku z art. 191 O.p. poprzez niepodjęcie przez organ administracji wszelkich czynności niezbędnych do wyjaśnienia sprawy, a w szczególności nieustalenie liczby wierzycieli Spółki w okresie sprawowania przez Skarżącego funkcji Prezesa Zarządu, co pozwoliłoby ustalić czy Skarżący mógł skutecznie złożyć wniosek o upadłość, a zatem czy w sprawie występują przesłanki egzoneracyjne wskazane w art. 116 O.p.; - naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 191 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie jakiejkolwiek analizy danych finansowych Spółki z okresu poprzedzającego powstanie zaległości podatkowej Spółki. 2.2. DIAS w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. zważył, co następuje. 3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. - Dz. U. z 2019, poz. 2325, zwanej dalej: "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. 4. Istota sporu w przedmiotowej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy istniały przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności Skarżącego, tj. czy w czasie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu istniały przesłanki wnioskowania o ogłoszenie upadłości Spółki. 5. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie i nie wykazał, że nastąpiło to bez jego winy. Zobowiązania Spółki powstały w czasie, gdy zarządzał Spółką. Data doręczenia decyzji określającej wobec Spółki nie ma tu znaczenia. 6.1. Istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółek kapitałowych jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich - członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tych spółek określa art. 116 § 1 O.p. Według postanowień tego przepisu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości lub postępowanie układowe (od 1 stycznia 2016 r. także, że w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. 6.2. Pozytywną przesłanką obciążenia odpowiedzialnością członka zarządu jest nieskuteczna w całości lub w części egzekucja z majątku spółki. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, przy czym może to nastąpić jedynie po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2008 r., II FPS 6/08 - wyroki sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl"). Zatem o bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, w rozumieniu art. 116 O.p., nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 lutego 2007 r., II FSK 233/06 i wyrok Sądu Najwyższego z 23 marca 2012 r., II UK 152/11). 6.3. Przed przystąpieniem do rozważenia sporu wyjaśnić należy, że w orzecznictwie przyjmuje się, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", o którym mowa w art. 116 § 1 O.p., powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, które obecnie regulowane jest przepisami ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wynika to z treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09, w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe). W uzasadnieniu tej uchwały Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "zgodnie z art. 5 § 1 Prawa upadłościowego przedsiębiorca zobowiązany jest nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Wszczęcie postępowania upadłościowego lub układowego może nastąpić wtedy, gdy wystąpią ustawowe przesłanki. Czasem właściwym do podjęcia tych czynności jest czas, w jakim zarząd spółki, niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem jej wierzycieli, powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wierzycieli. Celem postępowania upadłościowego jest ochrona praw wierzycieli oraz zaspokojenie roszczeń wobec upadłego w sposób przewidziany przepisami. Termin 14 dni na złożenie przez przedsiębiorcę wniosku o ogłoszenie upadłości, liczony od dnia, w którym majątek nie wystarcza na zaspokojenie długów, ma na celu ograniczenie do niezbędnego minimum okresu, w którym dłużnik może rozporządzać swoim majątkiem w sposób odmienny, niż czyniłby to syndyk po ogłoszeniu upadłości. Członkowie zarządu dłużnika będącego osobą prawną, nie dochowując tego terminu i rozporządzając majątkiem przedsiębiorcy, narażają prawa wierzycieli. W związku z powyższym należy zaznaczyć, że rygor zawarty w art. 5 § 1 Prawa upadłościowego jest emanacją naczelnej zasady tego rozporządzenia (tj. ochrony praw wierzycieli) i jako taki powinien być interpretowany w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej". W świetle powołanych przepisów, jeżeli dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Dla określenia stanu niewypłacalności nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak też, jaka jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (por. A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze, Kraków 2003, s. 41 i 42). 6.4. W powołanej wyżej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził też, że: 1) w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p.; 2) odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki upadłości; 3) z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też, że ponosi winę za jego niewypełnienie; w każdym przypadku należy zatem ustalić, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony; 4) jeśli w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu nie zachodziły przesłanki do ogłoszenia upadłości, to późniejsze pogorszenie się sytuacji finansowej spółki w okresie, kiedy już tej funkcji nie pełnił, powoduje uwolnienie tego członka zarządu od odpowiedzialności ukształtowanej w art. 116 § 1 O.p.; 5) w decyzji podjętej na podstawie art. 116 § 1 O.p. organ podatkowy zobowiązany jest wskazać istnienie przesłanek odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W przypadku orzeczenia odpowiedzialności byłych członków zarządu tych spółek, badanie przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność z uwagi na podstawy ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym osoby te pełniły obowiązki członka zarządu i dotyczyć zobowiązań podatkowych powstałych w tym okresie (art. 116 § 2 O.p.); 6) badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustaloną w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy. 6.5. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 kwietnia 2011 r., I GSK 1033/12, ciężar wykazania istnienia przesłanek negatywnych odpowiedzialności członka zarządu spółki spoczywa na osobie, która zmierza do uwolnienia się od odpowiedzialności. Istnienie lub nieistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. nie ma charakteru okoliczności uzupełniającej, lecz jest okolicznością zasadniczą, która podlega badaniu na etapie postępowania zakończonego decyzją organu, a następnie jest w postępowaniu sądowym kontrolowana, zaś ciężar dowodu ich istnienia spoczywa wyłącznie na członku zarządu (por. wyrok Sądu Najwyższego z 10 grudnia 2009 r., III UK 51/09, LEX nr 578159; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 515/12). Z powyższego wynika m.in., że organ tylko wtedy może wydać decyzję o odpowiedzialności członka zarządu, gdy wykaże, że wystąpiły okoliczności uzasadniające złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości i z winy członka zarządu taki wniosek nie został złożony. Dlatego też, określając zakres obowiązków dowodowych organów podatkowych w rozpoznanej sprawie, których niespełnienie zarzucał Skarżący, Sąd wziął również pod uwagę konieczność wykazania istnienia przesłanek upadłości Spółki w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji w zarządzie. 7. Na podstawie art. 208 § 2 Kodeksu spółek handlowych każdy członek zarządu spółki posiada prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, co jednocześnie oznacza, że odpowiada za wszystkie istotne sprawy spółki, w tym również związane z jej sytuacją ekonomiczno-finansową. Natomiast zgodnie z art. 293 § 2 K.s.h., członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przy wykonywaniu swoich obowiązków powinien dołożyć szczególnej staranności będącej wynikiem zawodowego charakteru i w czasie trwania mandatu stale monitorować dokumentację spółki i stan jej finansów. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 16 czerwca 2009 r., III SA/GI 1513/08, członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki jedynie wtedy, gdy wykaże, że nie przewidywał i nie mógł w żaden sposób z przyczyn obiektywnych - przewidzieć, że zaistniała w Spółce sytuacja finansowa wymagała zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego w celu zapewnienia ochrony interesów jej wierzycieli przed niewypłacalnością. Profesjonalizm wymagany od członka zarządu spółki kapitałowej, a także wynikająca z niego podwyższona staranność, pozwala na przyjęcie, że jest on obowiązany kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, że jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości (wyrok Sądu Najwyższego z 16 września 2008 r., sygn. akt II UK 381/07). Sąd wyjaśnia, że brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość może być odnoszony jedynie do wyjątkowych sytuacji, w których członek zarządu nie ma wiedzy co do rzeczywistej sytuacji w zakresie płacenia zobowiązań przez spółkę z uzasadnionych (obiektywnie) przyczyn i przy dołożeniu należytej staranności nie może tej wiedzy uzyskać albo podjąć stosownych działań (por. wyrok Sądu Najwyższego z 10 lutego 2011 r., sygn. akt II UK 265/10). 8. Przenosząc na grunt rozpatrywanej sprawy powyższe poglądy odnośnie do prawa materialnego, które Sąd podziela i przyjmuje za własne, podkreślenia wymaga to, że postępowanie w sprawie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych toczy się z uwzględnieniem zasad ogólnych Ordynacji podatkowej. Oznacza, to, że organ podatkowy prowadzący postępowanie obowiązany jest do podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.), a także do wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). Dotyczy to także ustalenia przesłanki bezskuteczności egzekucji w całości lub w części, z uwzględnieniem oceny dowodów stwierdzających lub podważających tę przesłankę oraz okoliczność "właściwego czasu" na wystąpienie o ogłoszenie upadłości (art. 191 O.p.). W ocenie Sądu organ wywiązał się z tych obowiązków. Niezasadne są podnoszone w skardze zarzuty naruszenia przepisów procesowych. 9. Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w W. przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu w okresie, w którym upływał termin płatności zobowiązań przez Spółkę, a które skarżoną decyzją zostały objęte zakresem jego odpowiedzialności. Zobowiązania, za które Skarżący odpowiada nie są przedawnione w dacie orzekania jego odpowiedzialności. Zaskarżona decyzja opisuje czynności poszukiwania majątku Spółki i podjęte czynności egzekucyjne. Sąd stwierdza, że wyczerpuje to przesłanki uznania bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki. Postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do zaspokojenia zaległości podatkowych Spółki. Na ich zaspokojenie Spółka nie posiada środków pieniężnych ani mienia. Sąd stwierdza, że organ prawidłowo wykazał istnienie pozytywnych przesłanek orzeczenia odpowiedzialności podatkowej. Powyższe okoliczności zostały prawidłowo ustalone przez organ i nie są negowane w skardze. Podzielić należy też stanowisko organu wskazujące, że postępowanie w sprawie orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej nie jest właściwym do dalszego roztrząsania kwestii związanych z określeniem zobowiązania podatnikowi (Spółce) i badania tego, czy i jakie argumenty Spółka podnosiła w postępowaniu wymiarowym oraz z jakim zaangażowaniem stawała w postępowaniu wymiarowym. Niesporne jest, że zobowiązania objęte decyzją orzekającą odpowiedzialność podatkową Skarżącego wynikają z ostatecznej decyzji wobec Spółki. 10.1. Rozstrzygnięcia wymagają zarzuty skargi co do negatywnych kryteriów odpowiedzialności, tj. niezgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania upadłościowego. W ramach wyjaśnienia podstaw prawnych wyroku w tej materii należy przywołać orzeczenia sądów administracyjnych, które zapadały na gruncie art. 116 § 1 O.p. W pierwszej kolejności należy wskazać na wyrok z 14 stycznia 2016 r., II FSK 3063/13, w którym Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że "współstosowanie z art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) Ordynacji podatkowej oraz odpowiednich przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze jest niezbędne i uzasadnione, ponieważ przepis ten nie definiuje i nie wyjaśnia terminów i pojęć: zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości - zagadnienia te są natomiast całościowo uregulowane w powoływanym Prawie upadłościowym, tak więc bez odwołania się do niego zastosowanie wymienionego na początku przepisu prawa podatkowego nie byłoby możliwe". 10.2. Definicja pojęcia niewypłacalności została unormowana w przepisach ustawy z 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r., Nr 175, poz. 1361 ze zm., dalej "P.u.n."). Z treści przepisów tej ustawy oraz z dokonanych ustaleń faktycznych wynika, że wskazane przez Stronę zaniechanie zbadania rzeczywistej sytuacji finansowej Spółki nie miało wpływu na wynik sprawy. Skarżący tak wywodząc pomija bowiem, że przesłanka, na którą powołały się organy w kontekście stwierdzenia niewypłacalności Spółki, dotyczyła sytuacji, w której dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, o czym stanowi art. 11 ust. 1 P.u.n. Natomiast w ust. 2 tego przepisu była mowa o zobowiązaniach przekraczających wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Użycie w art. 11 ust. 2 P.u.n. sformułowania "dłużnika (...) uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy (...)" prowadzi do wniosku, że nie mamy tu do czynienia z rozwinięciem ust. 1, lecz z dwiema odrębnymi przesłankami, z których pierwsza nie odnosi się do sytuacji materialnej dłużnika. Stąd też uprawniony był wniosek organów, że sam fakt nieregulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1 P.u.n.) był wystarczający do uznania, iż dłużnik będący osobą prawną jest niewypłacalny, co powinno skłonić jego zarząd do podjęcia stosownych kroków przewidzianych w powołanej ustawie. Zdaniem Sądu dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań (tak np. wyrok NSA z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 656/13). Istotne znaczenie ma wyrok z 15 listopada 2017 r., II FSK 46/16, w którym NSA przypomniał, że "obie sformułowane w nich (art. 11 ust. 1 i 2 P.u.n.) przesłanki mają charakter alternatywny i dlatego zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości (...) podmiotu. Jak bowiem wynika z art. 10 P.u.n., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny, a z kolei stosownie do art. 21 ust. 1 P.u.n., dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.(...) Dodać też należy, że określone w art. 11 ust. 1 oraz ust. 2 P.u.n. przesłanki niewypłacalności dłużnika, stanowiące zarazem podstawę do ogłoszenia jego upadłości, normują dwie różne sytuacje. Nie można ich więc ujednolicać i łączyć w ramach ogólnej oceny stanu finansowego dłużnika (tu - Spółki), lecz muszą być one analizowane i oceniane oddzielnie (...)". Wreszcie przywołać należy wyrok NSA z 11 lipca 2017 r., I FSK 2229/15, w którym sąd argumentował, że "(...) prawidłowa jest ocena dokonana przez organy, a następnie zaakceptowana przez Sąd I instancji, że wniosek o ogłoszenie upadłości winien być złożony w sytuacji niewypłacalności rozumianej jako niewykonywanie przez dłużnika jego wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 P.u.n.). Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, wówczas jest niewypłacalny, co stwarza podstawę ogłoszenia go upadłym. Przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań czy też tylko niektórych z nich. (...) Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 P.u.n. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań.". Podsumowując tę kwestię, dla określenia, czy istnieją podstawy ogłoszenia upadłości, fundamentalne znaczenie ma wyłącznie ustalenie, czy dłużnik nie wykonuje tych zobowiązań, które są wymagalne i to bez względu na ich wysokość (zob. A. Jakubecki, F. Zedler, Komentarz do art. 11 P.u.n., LEX 2011 nr 95901 oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 2016 r., II FSK 798/14; z 24 lutego 2016 r., I FSK 1864/14). Sąd orzekający w niniejszej sprawie identyfikuje się z przytoczonymi poglądami. 10.3. Skarżący wywodzi, że kondycja Spółki w czasie, gdy nią zarządzał była dobra, co w jego mniemaniu miały potwierdzić wnioskowane dowody z opinii biegłego z zakresu rachunkowości, zeznania świadków, pozyskanie dokumentacji finansowo-księgowej Spółki z Krajowego Rejestru Sądowego, w tym rocznego sprawozdania finansowego, analiza bilansów oraz rachunków zysku i strat. Wnioski Skarżącego ewentualnie można by uznać za uprawnione, gdyby organ wskazując podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości powołał się jedynie na art. 11 ust. 2 P.u.n., co jednak w sprawie nie miało miejsca. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji jednoznacznie wynika, że stan niewypłacalności Spółki określono na podstawie art. 11 ust. 1 P.u.n. Jak wynika bowiem z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. w zw. z art. 10 i 11 ust. 1 P.u.n. właściwym czasem do dokonania tej czynności jest moment, w którym Spółka stała się niewypłacalna, a zatem nie regulowała ciążących na niej zobowiązań. Należy zwrócić uwagę, że z ustaleń dokonanych przez organy podatkowe, które nie zostały zakwestionowane w skardze wynika, że Spółka nie regulowała należności w podatku od towarów i usług za miesiące: czerwiec i wrzesień 2011 r. Jest to okoliczność obiektywna, ustalona w oparciu o rzeczywiste zdarzenia potwierdzone treścią wyciągów z kart kontowych organów podatkowych. W orzecznictwie podnosi się również, że w art. 11 ust. 1 P.u.n. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 kwietnia 2015 r., II FSK 853/13; z 11 kwietnia 2014 r., I FSK 656/13; 15 listopada 2017 r., II FSK 3073/15). W rozpatrywanej sprawie konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki powstała zatem jeszcze w połowie 2011 r., gdyż wówczas Spółka zaprzestała regulowania swoich długów. Stabilne orzecznictwo wskazuje, że wystarczające jest zaistnienie jednej z przesłanek zawartych w art. 11 P.u.n. To przesądza już o legalności zaskarżonej decyzji, niezależnie od tego, czy dodatkowo jeszcze istnieje przesłanka wnioskowania o ogłoszenie upadłości opierana na podstawie art. 11 ust. 2 P.u.n. 10.4. W ocenie Sądu, do ustalenia, kiedy Skarżący powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości nie był konieczny dowód z opinii biegłego, który zgodnie z art. 197 § 1 O.p. może być przeprowadzony, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne. Z uwagi na istnienie niewypłacalności Spółki opieranej na treści art. 11 ust. 1 P.u.n. nie były konieczne zeznania świadków w temacie sytuacji finansowej Spółki i poszukiwanie oraz analiza dokumentacji finansowo-księgowej Spółki. Nie ma znaczenia, z jakich powodów Spółka uchylała się do terminowego i rzetelnego wywiązywania się ze swoich wymagalnych zobowiązań. W sprawie nie zostały naruszone przepisy procesowe, w tym wskazane w skardze art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 197 O.p., a także art. 116 O.p. w związku z art. 11 ust. 1 P.u.n. 11. 1. W odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.) Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie przepisu art. 21 § 3 O.p. Nie zmienia to jednak oceny, że zobowiązanie to już powstało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 lutego 2008 r., II FSK 1605/06). Decyzja organu określająca wysokość zobowiązania podatkowego Spółki, w tym podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., w związku z wystawianiem tzw. "pustych faktur", nie ukształtowała nowego obowiązku podatkowego. Spółka była zobowiązana do zapłaty podatku w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Zgodnie z art. 5 O.p., zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 O.p., zobowiązania objęte niniejszym postępowaniem powstały z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, a zatem zobowiązanie do zapłaty podatku powinno zostać wykonane przez Spółkę w terminach wynikających z przepisów prawa i w prawidłowej wysokości, wynikającej z przepisów prawa, a nie w wysokości wynikającej z nieprawidłowych deklaracji podatkowych. Zgodnie z art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Przepis ten jednoznacznie wiąże odpowiedzialność z momentem powstania zobowiązania podatkowego z mocy prawa, a nie z datą wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania w wysokości innej niż deklarowana. Przenosząc to na treść art. 11 ust. 1 P.u.n. w związku z art. 116 § 1 O.p., zobowiązania, o których mowa w art. 108 ust. 1 u.p.t.u., za które orzeczono odpowiedzialność Skarżącego, w każdym momencie ich istnienia są wymagalne, tj. podatnik jest zobowiązany je zapłacić, a organ podatkowy jest uprawniony do otrzymania zapłaty. W każdym czasie istnienia zobowiązania objętego zaskarżoną decyzją wierzyciel podatkowy miał prawo oczekiwać jego zapłacenia w prawidłowej wysokości, bo termin płatności zobowiązania minął. Powstające z mocy prawa zobowiązanie podatkowe staje się wymagalne w momencie określonym w art. 47 § 3 O.p., który stanowi, że jeżeli podatnik jest obowiązany sam obliczyć i wpłacić podatek, za termin płatności uważa się ostatni dzień, w którym, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, wpłata powinna nastąpić. Zgodnie z art. 52 § 1 O.p., zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności. W tym momencie zobowiązanie staje się wymagalne. Dla zobowiązań powstających z mocy prawa, wymagalność zobowiązania nie została więc powiązana z datą wydania lub doręczenia decyzji określającej jego wysokość. Art. 11 ust. 1 P.u.n. odwołuje się jednak do wymagalności, a nie wykonalności zobowiązania. W ocenie Sądu pojęcia "wymagalności" oraz "wykonalności" zobowiązania mają odmienne znaczenie. Zobowiązanie jest wykonalne, gdy można skierować je do przymusowego wykonania, co wymaga istnienia podstaw (decyzji lub deklaracji) do wystawienia tytułu wykonawczego. Można też wstrzymać wykonalność zobowiązania na zasadach określonych w rozdziale 16a, działu IV O.p. Nie można jednak w żaden sposób wstrzymać wymagalności zobowiązania, bo ta powstaje obiektywnie z upływem terminu płatności. Przenosząc powyższe na grunt art. 11 ust. 1 P.u.n. wymagalność zobowiązania nie wymaga istnienia w obrocie prawnym decyzji lub deklaracji podatkowej określającej jego wysokość, tytułów wykonawczych lub kart kontowych podatnika odnotowujących kwotę zaległości wynikającej z zobowiązania. Zobowiązanie wynika wprost z przepisów prawa i z przepisów prawa wynika termin jego płatności, a tylko to ustalenie jest potrzebne do wykazania wymagalności zobowiązania. 11.2. W rozpatrywanej sprawie bezsprzecznie w okresie wykonywania przez Stronę obowiązków w zarządzie Spółki doszło do nieuregulowania wielu zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług. W orzecznictwie podnosi się również, że w art. 11 ust. 1 P.u.n. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, ale z jego zachowaniem, a konkretnie zaniechaniem - zaprzestaniem płacenia długów. Kierując Spółką wystawiającą tzw. puste faktury Skarżący musiał mieć świadomość, że ciąży na Spółce obowiązek zapłaty podatku na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Ten obowiązek powstaje z mocy prawa, a nie w dacie wydawania decyzji określającej. Skarżący mógł też, zanim puste faktury zostaną wykorzystane w oszukańczym procederze, poddać je korekcie lub je anulować. Skarżący miał lub musiał mieć wiedzę - należycie pełniąc funkcję w zarządzie - o wszelkich działaniach kierowanej jednoosobowo Spółki. Zatem w czasie pełnienia funkcji w zarządzie Spółki przez Skarżącego zaistniały podstawy do złożenia wniosku o upadłość na podstawie art. 11 ust. 1 P.u.n. i trwały do końca okresu jej sprawowania. Zauważalne są też ciągi istnienia zaległości za kolejne okresy, którym można przypisać status trwałości. Zaległości wzrastały. Nie można zgodzić się z argumentacją Skarżącego, że w czasie pełnienia funkcji członka zarządu nie wiedział o konieczności uregulowania podatku VAT, w kwotach wykazanych w wystawianych w fakturach, a następnie określonych w decyzji za okresy objęte zaskarżoną decyzją, w terminie wynikającym z mocy prawa. Organ prawidłowo wywodzi, że bez wpływu na powyższe pozostaje fakt, że do decyzyjnego określenia niewykonanych zobowiązań Spółki z tytułu podatku od towarów i usług doszło już po ustaniu funkcji Skarżącego w zarządzie Spółki. Jak wyżej przedstawiono, taka wykładnia art. 11 ust. 1 P.u.n. jest prawidłowa. Zaległość podatkowa konkretyzuje się w momencie wskazanym w art. 51 § 1 O.p. skutkiem braku zapłaty podatku w terminie, a nie w dacie wydania decyzji określającej. 11.3. Linia obrony Skarżącego przed odpowiedzialnością podatkowa opiera się na tezie, że sytuacja Spółki za czasów jego kadencji w zarządzie była na tyle dobra, że nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a Skarżący nie mógł uwzględniać w swojej ocenie sytuacji finansowej Spółki zaległości ujawnionych po ustaniu jego zarządczej funkcji. Wbrew temu co się wywodzi w skardze, zobowiązania za które Skarżący odpowiada istniały w czasie, gdy zarządzał Spółką. Data wydania decyzji określającej i doręczenia jej Spółce jest bez znaczenia dla ukształtowania zakresu jego odpowiedzialności podatkowej. Sąd stwierdza, że argumentacja skargi w zakresie konieczności zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości dopiero w terminie 2 tygodni od daty otrzymania przez Spółkę decyzji wymiarowej z dnia [...] lutego [...] r. (kiedy to Strona nie pełniła już funkcji prezesa zarządu i wniosku takiego złożyć nie mogła) jest chybiona. Organ zasadnie twierdzi, że w okolicznościach tej sprawy należy dopatrywać się trwałego zaprzestania płacenia długów, a więc niewypłacalności w rozumieniu art. 11 ust. 1 P.u.n. Zarzuty naruszenia art. 116 O.p. w związku z art. 11 ust. 1 P.u.n. są więc chybione. 12. 1. Wbrew twierdzeniu zaprezentowanemu w skardze, złożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie stoi na przeszkodzie, że dłużnik (Spółka) ma jedynie jednego wierzyciela. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym prezentowany jest pogląd, że z niewypłacalnością dłużnika, o czym mowa jest w art. 10 i art. 11 ust. 1 i 2 P.u.n., mamy również do czynienia, gdy dłużnik ten nie zaspakaja jednego tylko wierzyciela posiadającego znaczną wierzytelność (por. wyroki NSA: z 10 stycznia 2017 r., II FSK 3737/14; z 28 kwietnia 2017 r., I FSK 1624/15; z 6 czerwca 2017 r., I FSK 1951/15; z 23 października 2018 r., II FSK 3005/16; z 5 grudnia 2018 r., II FSK 1686/18; z 12 lutego 2019 r., II FSK 3336/18). Przesłanka egzoneracyjna wymieniona w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. odnosi się bowiem wyłącznie do zgłoszenia wniosku, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości. Wniosek należy złożyć wówczas, gdy zaistnieją przesłanki niewypłacalności dłużnika, określone w art. 10 i art. 11 P.u.n. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, powinien taki wniosek zawsze złożyć. Odróżnić należy przy tym obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości od skuteczności tego wniosku i ogłoszenia tej upadłości przez sąd upadłości. Dłużnik ma jedynie obowiązek dokonania oceny, czy wykonuje swoje wymagalne zobowiązania, natomiast oceny, czy faktycznie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości władny jest dokonać wyłącznie sąd właściwy w sprawach upadłości (por. wyrok Sądu Najwyższego z 7 listopada 2016 r., III UK 13/16, opubl. w LEX pod nr 2183503). To do sądu upadłości należy zatem ocena, czy faktycznie zobowiązania nie są wykonywane i czy istnieją podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego. Nawet zatem niewykonywanie wymagalnych zobowiązań wobec jednego wierzyciela nie zwalnia członka zarządu od zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie do niego bowiem należy rozstrzygnięcie o zasadności wniosku. Przepis art.116 § 1 pkt 1 O.p. nie daje członkowi zarządu takiego uprawnienia. Dokonując wykładni tego przepisu należy mieć ponadto na względzie gwarancyjny i subsydiarny charakter odpowiedzialności osoby trzeciej. Przyjęcie, że członek zarządu zwolniony jest z obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy spółka zalega z płatnościami wyłącznie w odniesieniu do jednego wierzyciela, stawiałoby w uprzywilejowanej pozycji tych członków zarządu, których spółki miałyby tylko jednego wierzyciela – Skarb Państwa w stosunku do tych, których spółki miałyby co najmniej dwóch wierzycieli. Doszłoby zatem do oczywistego nierównego traktowania członków zarządu (osób trzecich) w zależności od tego, ilu wierzycieli miały zarządzane przez nich spółki oraz do osłabienia funkcji gwarancyjnej odpowiedzialności osób trzecich. 12.2. Jak z powyższego wynika nawet okoliczność, że Spółka miała tylko jednego, wierzyciela z tytułu podatku od towarów i usług, nie pozbawiała Skarżącego możliwości złożenia wniosku, natomiast ocena jego skuteczności stanowiłaby odrębny problem badany w postępowaniu upadłościowym wszczętym takim wnioskiem. Skarżącemu umyka, że tylko w zakresie objętym badaną decyzją (w czasie zarządu Skarżącego) Spółka posiadała zaległości wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie ok. 3 mln zł. W tej sytuacji argumentacja skargi o zasadności wstrzymywania się z wnioskiem o upadłość motywowana wyczekiwaniem na jeszcze innego wierzyciela nie zasługuje na uwzględnienie. Żądane od organu poszukiwanie przez ewentualnych innych wierzycieli Spółki w czasach zarządzania Spółką przez Skarżącego nie ma więc uzasadnionych podstaw. To przekłada się na niezasadność zarzutu naruszenia przepisów procesowych wiązanych z treścią art. 116 O.p. 13. Organ wykazał, że w czasie zarządzania Spółką przez Skarżącego istniały przesłanki do wnioskowania o ogłoszenie upadłości, czego Skarżący jednak nie uczynił. Aby zanegować podstawy swojej odpowiedzialności podatkowej Skarżący winien udowodnić istnienie negatywnych przesłanek, uzasadniających zwolnienie z odpowiedzialności. Wskazują na to wyraźnie sformułowania użyte w przepisie art. 116 § 1 O.p. "członek zarządu nie wykazał", "członek zarządu nie wskazuje". Wymieniony przepis przenosi więc ciężar dowodu z organu na stronę, która zobowiązana jest w związku z tym pozyskiwać i przedstawiać organowi administracji dowody na poparcie swoich twierdzeń. Skarżący nie potrafił takich okoliczności wskazać i udowodnić. 14. Sąd stwierdza, że w przedmiotowej sprawie spełnione zostały pozytywne przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego tj. pełnienie przez Stronę obowiązków w zarządzie w czasie powstania i w terminie płatności zobowiązania Spółki oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej do jej majątku. Organ wykazał, że właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości przypadał podczas zarządzania Spółką przez Skarżącego. Strona nie wykazała przesłanek egzoneracyjnych, których wystąpienie mogłoby uwolnić ją od obciążenia odpowiedzialnością za zaległość podatkową Spółki, tj. nie wykazała, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszeniu upadłości lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jej winy, ani nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. 15. 1. Sąd nie znajduje powodów do stwierdzenia, że w zaskarżonej decyzji naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, a w szczególności naruszenia przepisów zarzuconych przez Skarżącego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy. Sąd nie dopatruje się wystąpienia okoliczności naruszających prawo i mogących być podstawą wznowienia postępowania. Sąd nie znajduje też przesłanek uzasadniających stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji w całości lub w części. 15.2. Z tych względów, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., należało skargę oddalić.