III SA/Wa 316/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Kaute, Sędziowie sędzia WSA Maciej Kurasz, asesor WSA Agnieszka Sułkowska (sprawozdawca), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 31 sierpnia 2021 r. sprawy ze skargi W.W. na decyzję Ministra Rodziny i Polityki Społecznej z dnia [...] listopada 2020 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości spółki z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za grudzień 2013 r. i styczeń 2014 r. oddala skargę. Decyzją z [...] listopada 2020 r. Minister Rodzinny i Polityki Społecznej utrzymał w mocy decyzję Prezesa Zarządu P. [...] z [...] listopada 2019 r. orzekającą o odpowiedzialności W. W. jako prezesa zarządu solidarnie ze Spółką za zaległości V. [...] Sp. z o. o. z tytułu wpłat na P. [...] za okresy 2013/12-2014/01 w łącznej kwocie głównej 5 077,00 zł, w odsetkach 449,00 zł, naliczonych na dzień przed ogłoszeniem upadłości Spółki, tj. 11 stycznia 2015 r. Od ww. decyzji Strona wniosła odwołanie, zaskarżając decyzję w całości. Skarżący zarzucił Organowi I Instancji błędną interpretację art. 49121 ust. 2 Prawa upadłościowego oraz pominięcie przez organ okoliczności, iż postanowieniem Sądu Rejonowego w W. [...] Wydział Gospodarczy z dnia [...] marca 2016 r., sygn. akt [...], Sąd ten umorzył zobowiązania upadłego W. W. powstałe przed ogłoszeniem upadłości konsumenckiej, tj. przed dniem [...] marca 2016 r., zaś w ocenie strony zaległości Spółki wobec P. [...], za które orzeczono odpowiedzialność strony, powstały przed tą datą. W uzasadnieniu decyzji Minister wskazał, iż Spółka była zobowiązana do złożenia deklaracji i dokonania wpłaty na P. [...] za okresy 2013/12 i 2014/01. Deklaracje DEK-I-0 za powyższe okresy zostały złożone, lecz nie dokonano wpłat. Sąd Rejonowy w C. Wydział [...] Gospodarczy postanowieniem z dnia [...] maja 2019 r., sygn. akt [...], stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego Spółki wskazując, iż w toku postępowania wykonano ostateczny plan masy upadłości. Wierzytelności P. [...] zgłoszone w toku tego postępowania nie zostały jednak zaspokojone. Postanowieniem z dnia [...] października 2019 r., Prezes Zarządu P. [...] wszczął postępowanie w przedmiocie ustalenia odpowiedzialności W. W. jako prezesa zarządu solidarnie ze Spółką za ww. zaległości. Do odpowiedzialności strony w przedmiotowej sprawie, jak prawidłowo ustalił organ pierwszej instancji, znajduje zastosowanie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2014 r. poz. 915; dalej: o.p.). W przedmiotowej sprawie, jak wynika z treści oświadczenia o powołaniu członków zarządu z dnia 24 czerwca 2008 r. oraz informacji odpowiadającej odpisowi pełnemu z Rejestru Przedsiębiorców KRS, w okresie od dnia 24 czerwca 2008 r. do dnia wykreślenia Spółki z rejestru KRS w dniu [...] października 2019 r., Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu w Spółce, zaś zobowiązania Spółki za okresy 2013/12 i 2014/01 powstały w ww. czasie, wobec czego pierwsza pozytywna przesłanka odpowiedzialności członka zarządu za zaległości Spółki została spełniona. Druga pozytywna przesłanka odpowiedzialności członka zarządu spółki - bezskuteczność egzekucji przeciwko samej Spółce - została wykazana postanowieniem Sądu Rejonowego w C. Wydział [...] Gospodarczy z dnia [...] maja 2019 r., sygn. akt [...], stwierdzającym zakończenie postępowania upadłościowego Spółki z uwagi na wykonanie ostatecznego planu masy upadłości, podczas gdy wierzytelności P. [...] zgłoszone w toku tego postępowania nie zostały zaspokojone. Zgodnie z art. 10 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Art. 11 ust 1 i 2 tej ustawy stanowi, iż dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Ustawa Prawo upadłościowe wprowadza dwie niezależne od siebie przesłanki ogłoszenia upadłości: niewykonywanie wymagalnych zobowiązań oraz nadmierne zadłużenie. W przedmiotowej sprawie doszło do ziszczenia się pierwszej z ww. przytoczonych przesłanek, gdyż Spółka zaprzestała regulowania zobowiązań z tytułu wpłat na P. [...]. Minister zauważył przy tym, iż stan niewypłacalności jest stanem istniejącym obiektywnie i nie wymaga ustalania przyczyn, dla których dłużnik nie wykonuje ciążących na nim zobowiązań.  Odnosząc się do pojęcia "właściwego" czasu na zgłoszenie upadłości, organ II instancji wskazał, że wobec nieuiszczenia zapłaty za okres 2013/12, wymagalnej 20 stycznia 2014 r., wniosek o ogłoszenie upadłości powinien zostać złożony przez skarżącego do dnia 3 lutego 2014 r. Wniosek w tym terminie nie został złożony, bowiem wniosek strony z dnia 14 lipca 2014 r. o ogłoszenie upadłości Spółki, sygnowany przez odwołującego jako prezesa zarządu Spółki, wpłynął do Sądu Rejonowego w C. w dniu [...] lipca 2014 r. Minister wskazał w uzasadnieniu decyzji, że podziela pogląd wyrażony w praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych, iż profesjonalizm wymagany od członków zarządu spółki kapitałowej, a także wynikająca z niego podwyższona staranność (art. 355 § 2 KC), pozwala na przyjęcie, że każdy członek zarządu obowiązany jest kontrolować sytuację w spółce. Skarżący był prezesem zarządu Spółki od dnia 24 czerwca 2008 r. do dnia 21 października 2019 r., a więc w okresie, gdy zobowiązania objęte skarżoną decyzją stały się wymagalne, a także po tym okresie. W ocenie organu II instancji, strona jako prezes zarządu Spółki miał wpływ na okoliczność uregulowania przedmiotowych zobowiązań, bądź skierowania wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie. Jedną z przesłanek egzoneracyjnych, uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości Spółki, jest wykazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, co wynika z treści art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p. W ocenie Ministra, w aktach sprawy nie znajdowały się jednak dokumenty, w oparciu o które można byłoby stwierdzić, iż strona wskazała mienie Spółki umożliwiające zaspokojenie zaległości podatkowej Spółki w znacznej części. Zatem w przedmiotowej sprawie bezspornym było, że egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna. Odnosząc się do zarzutu błędnej interpretacji przez P. [...] treści art. 49121 ust. 2 Prawa upadłościowego oraz pominięcie przez organ okoliczności, iż postanowieniem Sądu Rejonowego w W. [...] Wydział Gospodarczy z [...] marca 2016 r., sygn. akt [...], Sąd ten umorzył zobowiązania upadłego skarżącego powstałe przed ogłoszeniem upadłości konsumenckiej, tj. przed dniem 14 marca 2016 r., zaś w ocenie strony zaległości Spółki wobec P. [...], za które orzeczono odpowiedzialność strony, powstały przed tą datą, Minister wskazał, iż zarzut powyższy nie zasługuje na uwzględnienie. Skarżący stwierdził, że postanowieniem w przedmiocie umorzenia zobowiązań upadłego W. W. z dnia [...] marca 2018 r., sygn. akt [...], Sąd Rejonowy w W. [...] Wydział Gospodarczy uwolnił skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki wobec P. [...] za okresy 2013/12 i 2014/01. Minister wskazał, iż strona błędnie przyjęła datę powstania swojej odpowiedzialności jako prezesa zarządu Spółki za jej nieuregulowane zaległości względem P. [...]. Odpowiedzialność członka zarządu za zobowiązania Spółki ma charakter akcesoryjny, następczy, gwarancyjny i subsydiarny. Odpowiedzialność ta powstaje na mocy konstytutywnej decyzji o odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, tworzącej nowe stosunki pod względem podmiotowym i przedmiotowym. Podmiotem tych stosunków są osoby trzecie, a przedmiotem - odpowiedzialność, która nie odnosi się do obowiązku świadczenia dłużnika składkowego, lecz dotyczy pokrycia długu. W ocenie organu, zobowiązanie Skarżącego wobec P. [...] za zaległości Spółki z tytułu wpłat na P. [...] za okresy 2013/12 i 2014/01 powstało z dniem 12 grudnia 2019 r., tj. dniem odbioru przez stronę decyzji Prezesa Zarządu P. [...] z dnia [...] listopada 2019 r.; tym samym, zarzut skarżącego podniesiony w odwołaniu nie zasługiwał na uwzględnienie. Ponadto, w przedmiotowej sprawie nie można było stwierdzić braku winy po stronie skarżącego, ponieważ nie wskazał on żadnych okoliczności usprawiedliwiających brak dokonania płatności zobowiązań oraz spóźnione zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Rozważając kryterium braku winy jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Osoba zainteresowana (w tym członek zarządu) winna wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne. Wskazać ponadto należało, iż zgodnie z treścią art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, zaś jak wynika z treści § 3 tego artykułu, bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości, a po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego. Mając na względzie, iż postanowieniem z dnia [...] maja 2019 r., sygn. akt [...], Sąd Rejonowy w C. stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego Spółki, to zobowiązania wobec P. [...] za okresy 2013/12 i 2014/01 w dniu wydanie przedmiotowej decyzji były wciąż wymagalne. W ocenie Ministra, prowadzone postępowanie dowiodło okoliczność pełnienia przez skarżącego obowiązków prezesa zarządu Spółki w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązania oraz wykazało, iż pomimo prowadzonego wobec majątku Spółki postępowania egzekucyjnego, wierzyciel nie otrzymał należnych mu środków, co świadczy o bezskuteczności egzekucji. Po analizie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, organ II instancji stwierdził ponadto, że zarzuty podniesione przez stronę w odwołaniu nie zasługiwały na uwzględnienie. Skarżącemu należało przypisać winę nieumyślną w postaci niedbalstwa, gdyż nie dołożył on należytej staranności w realizacji swoich funkcji prezesa zarządu. Ponadto, strona ani nie spłaciła zaległości zobowiązanej Spółki, ani nie wskazała mienia realnie istniejącego w momencie postępowania toczącego się w stosunku do członka zarządu, ani jego usytuowania. Na powyższą decyzję skarżący złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę, w której zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj.: 1. art. 49121 ust 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012 r., poz. 1112, ze zm.; dalej: P.u.n.) poprzez jego błędną wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie i uznanie, że zobowiązania W. W. (jako osoby trzeciej - członka zarządu Spółki V. [...] Sp. z o.o.) z tytułu składek na P. [...] nie są objęte jego dyspozycją, gdy tymczasem lista wyłączeń zawarta w art. 49121 ust 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. ma charakter zamknięty i stanowi ona wyjątek od zasady całkowitego umorzenia zobowiązań upadłego. W konsekwencji ta regulacja wyjątkowa nie podlega wykładni rozszerzającej (exceptiones non sunt exatandae). Umorzenie zobowiązań odnosi się, z zastrzeżeniem przewidzianych przez ustawę wyjątków, do wszelkich zobowiązań objętych postępowaniem upadłościowym, bez względu na ich naturę prawną. Prawo upadłościowe i naprawcze stanowi podstawę do umorzenia zobowiązań o charakterze cywilnoprawnym, jak i publicznoprawnym. Stanowi zatem lex specjalis względem przepisów KC jak i Ordynacji podatkowej. Umorzenie zobowiązań następuje na mocy orzeczenia sądu upadłościowego. Materialnoprawnym skutkiem prawomocnego postanowienia sądu w przedmiocie umorzenia zobowiązań jest utrata ich bytu prawnego; 2. art. 21 § 1 pkt 2 o.p. poprzez jego błędną wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie i uznanie, że powstanie zobowiązania podatkowego W. W. (jako osoby trzeciej) za zobowiązania Spółki V. [...] Sp. z o.o. z tytułu wpłat na P. [...] - skutkującego możliwością wydania decyzji o jego odpowiedzialności za te zobowiązania - powstaje z dniem odbioru decyzji Prezesa Zarządu P. [...], gdy tymczasem to zobowiązanie - w realiach przedmiotowej sprawy - powstało z mocy prawa równocześnie z zobowiązaniem Spółki. Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji, a także o zasądzenie na jego rzecz zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ administracji publicznej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie Sąd wyjaśnia, że na podstawie art. 15 zzs4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842, przy uwzględnieniu zmiany wynikającej z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 28 maja 2021 r. (Dz.U.2021.1090) zmieniającej tą ustawę z dniem 3 lipca 2021 r.) sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym. Zgodnie z tymi przepisami w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich wojewódzkie sądy administracyjne oraz Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadzają rozprawę przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, z tym że osoby w niej uczestniczące nie muszą przebywać w budynku sądu. Przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W okolicznościach niniejszej sprawy, uwzględniając brak możliwości przeprowadzenia rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, Przewodnicząca Wydziału, stwierdziwszy wypełnienie się powyższych warunków, skierowała sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 3 § 1 p.p.s.a., sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2167, ze zm.), kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W wyniku kontroli sądu administracyjnego decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a. lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Jednocześnie, w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. W rozpoznawanej sprawie spór miedzy stronami dotyczy ustalenia tego, czy zaistniały wynikające z art. 116 o.p. przesłanki, które uprawniałyby organy podatkowe do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako członka zarządu solidarnie ze spółką za zaległości spółki z o.o. z tytułu wpłat na P. [...] za grudzień 2013 r. i styczeń 2014 r. wraz z odsetkami naliczonymi na dzień przed ogłoszeniem upadłości. Organy podatkowe stoją na stanowisku, że takie przesłanki zaistniały. Odmiennego zdania jest skarżący, który twierdzi, że w sprawie naruszono art. 49121 ust. 2 P.u.n., bowiem wskutek ogłoszenia upadłości konsumenckiej skarżącego, na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w W. [...] Wydział Gospodarczy z [...] marca 2018 r., sygn. akt [...], doszło do umorzenia zobowiązań skarżącego z tytułu wpłat na P. [...], które powstały jednocześnie z zobowiązaniami samej spółki. Badając legalność zaskarżonej decyzji Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W pierwszej kolejności Sąd stwierdza, że organ podatkowy prawidłowo ustalił właściwy stan prawny w odniesieniu do zaległości powstałych w 2014 r. Podstawą orzekania są w tej sprawie regulacje ustawy Ordynacja podatkowa sprzed 1 stycznia 2016 r. Stosownie bowiem do art. 22 ustawy z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1649), do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Zasady odpowiedzialności osób trzecich regulują przepisy rozdziału 15 działu III O.p. Zgodnie z art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Jednocześnie § 2 ww. przepisu stanowi, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Dodania wymaga, że odpowiedzialność członka zarządu obejmuje także odsetki od zaległości podatkowych i koszty egzekucyjne, co wynika z treści art. 107 § 2 pkt 1, 2 i 4 o.p. O odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji (art. 108 § 1 o.p.). Przy czym postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed: 1) upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania; 2) dniem doręczenia decyzji: a) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, b) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, c) w sprawie zwrotu zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług, d) określającej wysokość należnych odsetek za zwłokę; 3) dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3 (art. 108 § 2 o.p.). Zgodnie z art. 108 § 3 o.p., w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a. Na mocy zaś art. 116 § 4 o.p. przepisy o odpowiedzialności członka zarządu stosuje się również do byłego członka zarządu. Na wstępie Sąd stwierdza, że zaległości spółki z tytuły wpłat na P. [...], za które solidarną odpowiedzialność ma ponieść skarżący, wynikały ze złożonych przez nią deklaracji DEK-I-0, a więc możliwość wszczęcia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności skarżącego w tym zakresie uzależniona była od uprzedniego wszczęcia postępowania egzekucyjnego co do tego zobowiązania wobec spółki zgodnie z art. 108 § 2 pkt 3 i § 3 o.p. W ocenie Sądu w analizowanej sprawie przesłanka ta została spełniona, bowiem Prezes Zarządu P. [...] zgłosił wierzytelność w stosunku do spółki V. [...] w postępowaniu upadłościowym (k. 25 akt adm.), które zostało zainicjowane postanowieniem Sądu Rejonowego w C. z [...] stycznia 2015 r., sygn. akt [...]. Postępowanie to zakończyło się postanowieniem Sądu z [...] lipca 2019 r., sygn. akt [...], w którym stwierdzono zakończenie postępowania upadłościowego z uwagi na całkowite zlikwidowanie majątku masy upadłości i wykonanie planu podziału. Należności, których dotyczy sporna decyzja, nie zostały zaspokojone. W ocenie Sądu nie może budzić wątpliwości, że analogiczną funkcję do postępowania egzekucyjnego, polegającą na likwidacji majątku dłużnika celem zaspokojenia jego wierzycieli, pełni postępowanie upadłościowe uregulowane w ustawie z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze. Z chwilą ogłoszenia upadłości nie może być prowadzone postępowanie egzekucyjne. Według art. 146 ust. 1 zd. 1 P.u.n. (w brzmieniu mającym w sprawie zastosowanie), postępowanie egzekucyjne (sądowe jak i administracyjne) dotyczące wierzytelności podlegającej zgłoszeniu do masy, wszczęte przed ogłoszeniem upadłości, ulega zawieszeniu z mocy prawa po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości. Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że upadłość jest również egzekucją, którą prowadzi się wobec całego majątku upadłego dłużnika celem przymusowego, ale wspólnego i w zasadzie równego (poprzez proporcjonalny podział uzyskanych z masy upadłości środków) zaspokojenia wszystkich wierzycieli, którzy zgłosili w sposób prawidłowy swój udział w tym postępowaniu. Dlatego też określa się ją jako egzekucję uniwersalną lub generalną w odróżnieniu od egzekucji singularnej prowadzonej przez poszczególnych wierzycieli na podstawie przepisów kodeksu postępowania cywilnego albo ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Co więcej, w orzecznictwie wprost wypowiedziano stanowisko, które Sąd rozpatrujący przedmiotową skargę podziela, że w sytuacji, w której ze względu na ogłoszenie upadłości nie było możliwości egzekwowania należności w ramach egzekucji singularnej, postępowanie upadłościowe stanowi postępowanie egzekucyjne, o którym mowa w art. 108 § 2 pkt 3 o.p. (wyrok NSA z dnia 26 lutego 2015 r., sygn. akt II FSK 77/13; z 31 października 2019 r., sygn. akt I FSK 1146/17). W konsekwencji w analizowanej sprawie spełniono wynikający z art. 108 § 2 pkt 3 o.p. wymóg warunkujący wszczęcie postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Organy prawidłowo również ustaliły, że zobowiązania, których dotyczy decyzja, nie uległy przedawnieniu. Zgodnie bowiem z art. 70 § 3 o.p. bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego. W odniesieniu do wskazanych na wstępie zobowiązań bieg terminu przedawnienia został więc przerwany z dniem 12 stycznia 2015 r. i rozpoczął biec na nowo od 26 czerwca 2019 r. (data uprawomocnienie się postanowienia o zakończeniu postępowania upadłościowego sygn. akt [...]). To oznacza, że zobowiązania te są nadal wymagalne. Sąd zwraca uwagę na utrwalony już w orzecznictwie pogląd, że orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie przesłanki pozytywne z art. 116 o.p. (tzn. pełnienie funkcji członka zarządu oraz bezskuteczność egzekucji z majątku spółki), natomiast wykazanie zaistnienia którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych spoczywa na członku zarządu (por. np. wyroki NSA: z dnia 5 marca 2015 r., o sygn. akt II FSK 249/13; z dnia 6 maja 2016 r., o sygn. akt II FSK 1771/14; z dnia 25 października 2016 r., o sygn. akt II FSK 2557/14). Podstawową okolicznością niezbędną do przyjęcia, że skarżący mógł ponosić odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki z tytułu wpłat na P. [...] za grudzień 2013 r. i styczeń 2014 r. jest ta, że w czasie, w którym powstały te zobowiązania, skarżący pełnił funkcję członka zarządu. Organy w celu wykazania spełnienia tej przesłanki powołały się na informacje wynikające z oświadczenia z 24 czerwca 2008 r. o powołaniu członków zarządu wraz z aktami notarialnymi, w których potwierdzono podpisy członków zarządu, w tym skarżącego, a także informacje wynikające z odpisu pełnego z KRS spółki, z których wynika, że skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu spółki od 24 czerwca 2008 r. do dnia wykreślenia jej z rejestru, tj. do 21 października 2019 r. W ocenie Sądu, powyższe dokumenty dowodzą, że w czasie, w którym powstały zobowiązania spółki, których dotyczy badana decyzja, skarżący pełnił funkcję członka zarządu. Skarżący okoliczności tej nie kwestionuje. W ocenie Sądu organy podatkowe prawidłowo również wykazały przesłankę bezskuteczności egzekucji skierowanej wobec spółki. W tym zakresie powołano się na postępowanie upadłościowe, które zostało przeprowadzone wobec spółki. Jak prawidłowo wskazał organ odwoławczy, postanowienie Sądu Rejonowego w C. z [...] lipca 2019 r., sygn. akt [...], w którym stwierdzono zakończenie postępowania upadłościowego z uwagi na całkowite zlikwidowanie majątku masy upadłości i wykonanie planu podziału, dowodzi spełnienie przesłanki bezskuteczności egzekucji. Co w sprawie również istotne, należności, których dotyczy sporna decyzja, zostały zgłoszone Sędziemu Komisarzowi. Zgłoszenie obejmowało zaległości spółki z tytułu wpłat na P. [...] za poszczególne miesiące od kwietnia 2012 do stycznia 2014 r. Pomimo całkowitego zlikwidowania majątku masy upadłości, do zaspokojenia należności z w. tytułu nie doszło. W ocenie Sądu, wskazane powyżej okoliczności bezsprzecznie dowodzą, że egzekucja z majątku spółki była bezskuteczna. Bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, o której mowa w art. 116 § 1 o.p., oznacza stan, gdy wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Może być ona stwierdzona każdym prawnie dopuszczalnym dowodem i świadczyć o niej może również brak skuteczności czynności egzekucyjnych dokonanych w toku innego postępowania egzekucyjnego (por. uchwała NSA z 8 grudnia 2008 r. sygn. akt II FPS 6/08; ONSAiWSA 2009/2/19, CBOSA). Postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego z uwagi na brak majątku zobowiązanego jest dowodem przesądzającym o bezskuteczności egzekucji. Orzecznictwo i doktryna jasno wskazują, że postanowienie o umorzeniu egzekucji, czy to wydane przez komornika, czy przez organy egzekucji administracyjnej, a nadto postanowienia o umorzeniu postępowania upadłościowego, względnie o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, w pełni wyczerpują pojęcie bezskuteczności egzekucji (zob. szerzej np. wyrok NSA z 7 sierpnia 2016 r., II FSK 1291/16 – dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl; CBOSA). Zdaniem Sądu, postanowienie stwierdzające zakończenie postępowania upadłościowego V. [...] sp. z o.o. z [...] maja 2019 r. uprawniało organy podatkowe do uznania, że w sprawie zachodzi przesłanka określona w art. 116 § 1 o.p., tj. egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. W tym miejscu należy odnieść się do okoliczności, która według skarżącego powoduje, że nie ponosi on odpowiedzialności za zaległości spółki z tytułu wpłat na P. [...] za grudzień 2013 r. i styczeń 2014 r. Jak wynika z akt sprawy, w postanowieniu z [...] marca 2016 r., sygn. akt [...], ogłoszono upadłość skarżącego W. W. obejmującą likwidację majątku dłużnika. Skarżący uważa, że na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w W. z [...] marca 2018 r., sygn. akt [...] (k. 90 akt adm.), w którym umorzono w całości, bez ustalania planu spłaty, zobowiązania upadłego W. W. powstałe przed ogłoszeniem upadłości, tj. przed 14 marca 2016 r., doszło również do umorzenia jego zaległości z tytułu wpłat na P. [...]. Skarżący opiera tę tezę na założeniu, że jego zobowiązanie jako członka zarządu z tytułu solidarnej odpowiedzialności za zaległości spółki z tytułu wpłat na P. [...] powstało jednocześnie z zobowiązaniem spółki. Jak prawidłowo wskazał w zaskarżonej decyzji organ drugiej instancji, teza ta jest błędna. Wynika to z faktu, że decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej ma charakter konstytutywny, co oznacza, że jest ona źródłem powstania po stronie osoby trzeciej odpowiedzialności za cudzy dług. Skutkiem konstytutywnego charakteru decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej jest to, że od chwili jej doręczenia kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (wyrok SN z 20.08.2014 r., I UK 205/13, LEX nr 1519906). Odpowiedzialność osoby trzeciej i zakres tej odpowiedzialności muszą wynikać z decyzji. Odpowiedzialność ta powstaje dopiero z dniem doręczenia tej decyzji (art.108 §1 i 2 o.p.), bowiem jest to decyzja konstytutywna. Dopiero z chwilą jej doręczenia powstaje stosunek prawny, którego przedmiotem jest powstanie odpowiedzialności osoby trzeciej. Mimo że odpowiedzialność osób trzecich w zakresie zarówno przesłanek podmiotowych, jak i przedmiotowych została określona w ustawie, to jednak dla zaistnienia tej odpowiedzialności muszą one być skonkretyzowane w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Oznacza to, że zarówno sama odpowiedzialność podatkowa tej osoby, jak i jej zakres i obowiązek świadczenia muszą wynikać z decyzji wydanej w wyniku zakończenia postępowania w tej sprawie i powstają z dniem jej doręczenia (art. 108 § 1 w zw. z art. 118 § 2 o.p.). W konsekwencji powyższego należy przyznać rację organom, że solidarne zobowiązanie skarżącego za zaległości spółki V. z tytułu wpłat na P. [...] za grudzień 2013 i styczeń 2014 r. powstało z dniem doręczenia skarżącemu decyzji Prezesa Zarządu P. [...] z [...] listopada 2019 r., tj. [...] grudnia 2019 r. Jak stanowi art. 49121 ust. 1 P.u.n., po wykonaniu przez upadłego obowiązków określonych w planie spłaty wierzycieli sąd wydaje postanowienie o stwierdzeniu wykonania planu spłaty wierzycieli i umorzeniu zobowiązań upadłego powstałych przed dniem ogłoszenia upadłości i niewykonanych w wyniku wykonania planu spłaty wierzycieli. Natomiast zgodnie z ust. 2 tego przepisu, nie podlegają umorzeniu zobowiązania o charakterze alimentacyjnym, zobowiązania wynikające z rent z tytułu odszkodowania za wywołanie choroby, niezdolności do pracy, kalectwa lub śmierci, zobowiązania do zapłaty orzeczonych przez sąd kar grzywny, a także do wykonania obowiązku naprawienia szkody oraz zadośćuczynienia za doznaną krzywdę, zobowiązania do zapłaty nawiązki lub świadczenia pieniężnego orzeczonych przez sąd jako środek karny lub środek związany z poddaniem sprawcy próbie, jak również zobowiązania do naprawienia szkody wynikającej z przestępstwa lub wykroczenia stwierdzonego prawomocnym orzeczeniem oraz zobowiązania, których upadły umyślnie nie ujawnił, jeżeli wierzyciel nie brał udziału w postępowaniu. Jak prawidłowo wskazały organy, na mocy postanowienia Sądu Rejonowego w W. z [...] marca 2018 r., sygn. akt [...] (k. 90 akt adm.), doszło do umorzenia w całości, bez ustalania planu spłaty, zobowiązań upadłego W. W., ale wyłącznie tych powstałych przed ogłoszeniem upadłości, tj. przed [...] marca 2016 r. To oznacza, że postanowienie to nie stanowiło przeszkody do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego w decyzji Prezesa Zarządu P. [...] z [...] listopada 2019 r., bowiem to ta decyzja – z dniem jej doręczenia – była źródłem powstania po stronie skarżącego odpowiedzialności za dług spółki. Przechodząc do przesłanek egzoneracyjnych wskazać należy, że niewątpliwie aby członkowi zarządu spółki kapitałowej można było przypisać odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki powstałe w okresie pełnienia przez niego funkcji, spółka w okresie tym musi znajdować się w stanie uzasadniającym wystąpienie o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Wynika to z treści uchwały NSA z 10 sierpnia 2009 r. II FPS 3/09 (ONSAiWSA 2009/6/103), w świetle której członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może również po zakończeniu pełnienia tej funkcji uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w tym czasie, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe). W każdym zatem przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 o.p. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie uwalnia członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Członek zarządu nie poniesie odpowiedzialności przewidzianej w art. 116 § 1 o.p. również w sytuacji, gdy w okresie pełnienia funkcji przez członka zarządu przesłanki do ogłoszenia upadłości nie zachodziły, a sytuacja finansowa spółki pogorszyła się w późniejszym czasie. W tym zakresie w niniejszej sprawie, w której niespornie doszło do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, zdaniem Sądu organ zasadnie wskazał, że wniosek ten został złożony poza terminem, który uznać należałoby za właściwy, nie zaistniały zaś żadne obiektywnie niezawinione przez członków organu zarządczego okoliczności, które usprawiedliwiałyby niezłożenie tego wniosku we właściwym czasie. Przesłanki te wiążą się z wykazaniem należytej staranności w działaniach członka zarządu, zmierzających do wystąpienia o wszczęcie postępowania upadłościowego (układowego). Nie spełnia tego wymagania nawet podjęcie stosownych czynności w tym kierunku, jednak niepozwalających na osiągnięcie celu postępowania upadłościowego, np. zgłoszenie wniosku, ale nie we właściwym czasie. Niezłożenie wniosku o upadłość (o ile obowiązek taki wystąpił) w terminie (tj. we właściwym czasie) czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie wskazanego przepisu (zob. uchwała 7 sędziów NSA z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09). Zgodnie z art. 10 P.u.n., upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną (...) uważa się zaś za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Z kolei w myśl art. 21 ust. 1 i 2 P.u.n, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna (...) obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. W świetle przytoczonych regulacji należy przyjąć, że czasem właściwym na złożenie odpowiedniego wniosku jest taki czas, w którym prowadzona w stosunku do spółki upadłość pozwoli na proporcjonalne zaspokojenie wierzycieli. Właśnie dlatego wniosek powinien zostać złożony we właściwym czasie, tj. nie później niż w ciągu dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Skoro bowiem dla określenia właściwego czasu do wystąpienia o ogłoszenie upadłości należy uwzględnić funkcje ochronne tego postępowania wobec wierzycieli, to nie może być to moment, w którym wniosek o upadłość musi być oddalony z powodu tego, że majątek dłużnika nie wystarcza w sposób oczywisty nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Należy podkreślić, że w ocenie Sądu dla rozstrzygnięcia tej sprawy nie tyle istotne jest wskazanie konkretnej daty, kiedy wystąpiła niewypłacalność Spółki, ale przede wszystkim wskazanie okoliczności pozwalających na ocenę, czy w realiach niniejszej sprawy stan niewypłacalności Spółki istniał w czasie pełnienia funkcji członka zarządu przez Skarżącego i czy wniosek, który został przez niego złożony, został złożony we właściwym czasie. W analizowanej sprawie skarżący zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości w dniu [...] lipca 2014 r. Jak prawidłowo wskazał organ odwoławczy, termin ten nie może być uznany za właściwy, choć argumentacja organów w tym zakresie nie jest w pełni prawidłowa. Przytoczony wyżej art. 11 P.u.n. wskazuje dwie przesłanki uznania dłużnika za niewypłacalnego, co zgodnie z art. 10 tej ustawy stanowi podstawę wniosku o ogłoszenie jego niewypłacalności. Pierwsza, zawarta w ust. 1, dotyczy utraty zdolności płatniczej (niewykonywanie wymagalnych zobowiązań pieniężnych) i ma charakter uniwersalny, tj. odnosi się do wszystkich dłużników. Druga, ujęta w ust. 2 - polegająca na tym, że zobowiązania przekraczają wartość majątku - odnosi się do osób prawnych i niektórych jednostek organizacyjnych. Przesłanki te są niezależne od siebie, co oznacza, że osobę prawną (w tym spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) uważać należy za upadłą zarówno jeżeli nie wykonuje wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jak i wówczas, jeśli w terminie reguluje swoje zobowiązania, ale wartość jej zobowiązań przekracza wartość majątku. Nie są to przesłanki, które winny być spełnione łącznie. W orzecznictwie przyjmuje się, ze dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Innymi słowy, skoro złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest determinowane zaprzestaniem wykonywania wymagalnych zobowiązań, to zbędne jest ustalanie, jaka jest wartość majątku spółki i jaka jest jej kondycja finansowa. Nawet w przypadku dobrej kondycji finansowej spółki, ale przy jednoczesnym niewykonywaniu wymagalnych zobowiązań, następuje niewypłacalność i obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania naprawczego (por. wyroki NSA z: 11 kwietnia 2014 r., I FSK 656/13 i 15 maja 2019 r., II FSK 1427/17; wyrok WSA w Gdańsku z 20 stycznia 2021 r., I SA/Gd 864/20; wyrok Sądu Apelacyjnego we Wrocławiu z 14 lutego 2013 r., I ACa 24/13, LEX nr 1313462). Należy również zauważyć, że w art. 11 ust. 1 P.u.n. ustawodawca nie powiązał stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, lecz z konkretnym zaniechaniem, zaprzestaniem płacenia długów (zob. wyroki NSA z: 10 kwietnia 2015 r., II FSK 853/13 i 25 października 2016 r., II FSK 2557/14). Organy obu instancji uznały, że wobec nieuiszczenia należności z tytułu wpłat na P. [...] za grudzień 2013 r., która stała się wymagalna 20 stycznia 2014 r., wniosek o ogłoszenie upadłości winien zostać zgłoszony do 3 lutego 2014 r. W ocenie Sądu organy dokonały pobieżnych ustaleń w tym zakresie. O ile bowiem zgodzić się można z poglądem, że z niewypłacalnością dłużnika mamy również do czynienia, gdy dłużnik ten nie zaspakaja jednego tylko wierzyciela, o tyle nie jest wystarczające do zaistnienia przesłanki niewypłacalności zaistnienie wyłącznie jednego nieuregulowanego zobowiązania. Bez wątpienia przesłanka egzoneracyjna wymieniona w art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (o.p.) odnosi się wyłącznie do zgłoszenia wniosku, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości. Wniosek należy złożyć wówczas, gdy zaistnieją przesłanki niewypłacalności dłużnika, określone w art. 10 i art. 11 u.p.u.n. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, powinien taki wniosek zawsze złożyć. Odróżnić należy przy tym obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości od skuteczności tego wniosku i ogłoszenia tej upadłości przez sąd upadłości. Dłużnik ma jedynie obowiązek dokonania oceny, czy wykonuje swoje wymagalne zobowiązania, natomiast oceny, czy faktycznie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości władny jest dokonać wyłącznie sąd właściwy w sprawach upadłości (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 listopada 2016 r. sygn. akt III UK 13/16, opubl. w LEX pod nr 2183503). To do sądu upadłości należy zatem ocena, czy faktycznie zobowiązania nie są wykonywane i czy istnieją podstawy do wszczęcia postępowania upadłościowego. Nawet zatem niewykonywanie wymagalnych zobowiązań wobec jednego wierzyciela nie zwalnia członka zarządu od zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, nie do niego bowiem należy rozstrzygnięcie o zasadności wniosku. Art. 116 § 1 pkt 1 o.p. nie daje członkowi zarządu takiego uprawnienia. Dokonując wykładni tego przepisu należy mieć ponadto na względzie gwarancyjny i subsydiarny charakter odpowiedzialności osoby trzeciej. Przyjęcie, że członek zarządu zwolniony jest z obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości w sytuacji, gdy spółka zalega z płatnościami wyłącznie w odniesieniu do jednego wierzyciela, stawiałoby w uprzywilejowanej pozycji tych członków zarządu, których spółki miałyby tylko jednego wierzyciela - Skarb Państwa - w stosunku do tych, których spółki miałyby co najmniej dwóch wierzycieli. Doszłoby zatem do oczywistego nierównego traktowania członków zarządu (osób trzecich) w zależności od tego, ilu wierzycieli miały zarządzane przez nich spółki oraz do osłabienia funkcji gwarancyjnej odpowiedzialności osób trzecich. Powyższy pogląd dominuje w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki NSA: z dnia 10 stycznia 2017 r. sygn. akt II FSK 3737/14, z dnia 28 kwietnia 2017 r. sygn. akt I FSK 1624/15, z dnia 6 czerwca 2017 r. sygn. akt I FSK 1951/15, z dnia 23 października 2018 r. sygn. akt II FSK 3005/16, z dnia 5 grudnia 2018 r. sygn. akt II FSK 1686/18, z dnia 12 lutego 2019 r. sygn. akt II FSK 3336/18, z dnia 27 listopada 2019 r. sygn. akt II FSK 63/18, z dnia 6 marca 2020 r. sygn. akt II FSK 2144/19, z dnia 18 września 2020 r. sygn. akt II FSK 729/20 opublikowano w: CBOSA). Przez niewypłacalność rozumie się natomiast niewykonywanie przez dłużnika ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, co oznacza, że musi zostać stwierdzona wielość (co najmniej dwa) takie zobowiązania, które są nieregulowaną przez dłużnika zaległością. Nieistotne przy tym jest, czy nie wykonuje on wszystkich zobowiązań, czy tylko niektórych, jak też bez znaczenia pozostaje rozmiar niewykonywanych zobowiązań - nawet bowiem niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości, znajdującej pokrycie w wartości majątku, oznacza niewypłacalność. Co istotne, dla oceny stanu niewypłacalności bez znaczenia jest też to, z jakich względów zaległości płatnicze powstają. Ujęcie niewypłacalności w ustawie upadłościowej związane jest z istotą działalności gospodarczej, która wymaga, żeby każde świadczenie zostało spełnione w terminie. Niespełnienie tego obowiązku, choćby w minimalnym stopniu, stanowi niewątpliwie dowód nieprawidłowości w prowadzeniu działalności gospodarczej. Dlatego też wymaga co do zasady interwencji w postaci wszczęcia postępowania upadłościowego/układowego. W analizowanej sprawie organy nie wyjaśniły, dlaczego swoje oceny co do czasu właściwego na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki oparły wyłącznie na okolicznościach dotyczących tych zaległości, za które odpowiedzialność solidarną ma ponieść skarżący. Tymczasem, jak wynika ze wspomnianego już wcześniej zgłoszenia przez Prezesa Zarządu P. [...] wierzytelności do Sędziego Komisarza z 26 marca 2015 r., spółka nie regulowała swoich zobowiązań wobec P. [...] już od maja 2012 r. Ocenę co do tego, że wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony we właściwym czasie potwierdzają również informacje wynikające z postanowienia o ogłoszeniu upadłości spółki, gdzie sąd wskazał na istnienie innych wymagalnych zobowiązań spółki, m.in. z tytułu podatków i ceł w kwocie 4.945.919,03 zł, w odniesieniu do których Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. dokonał zabezpieczenia na kwotę 328.766,36 zł na należnościach przysługujących spółce. Sąd uznał, że w świetle tych okoliczności, które bezsprzecznie dowodzą, że spółka nie wykonywała również innych, wcześniejszych zobowiązań, ustalenie terminu właściwego do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości tylko na podstawie zaległości za grudzień 2013 r. nie stanowiło uchybienia, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem co do zasady organy prawidłowo uznały, że złożenie wniosku w lipcu 2014 r. było spóźnione, a należało to – zdaniem Sądu - uczynić już w drugiej połowie 2012 r. Istotą przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. jest wykazanie złożenia wniosku w czasie właściwym, z punktu widzenia ochrony interesu wierzycieli. Jak wynika z postanowienia o zakończeniu postępowania upadłościowego z [...] maja 2019 r. (k. 81 akt adm.), wierzytelności w kategorii III zostały zaspokojone jedynie w 2,07 %. Bez wątpienia dowodzi to, że złożony przez spółkę wniosek nie zapewniał realizacji celu postępowania upadłościowego, jakim jest równomierne, choćby częściowe zaspokojenie wierzycieli. Dodać należy, że zgodnie z art. 116 § 1 pkt 1 o.p. członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności wynikającej z art. 116 o.p, jeśli wykaże, że wniosek o ogłoszenie upadłości zgłoszono w czasie właściwym. Organ nie jest natomiast zobowiązany do wykazywania zaistnienia w sprawie przesłanek negatywnych - prowadzących do uwolnienia członka zarządu od odpowiedzialności na kanwie omawianej regulacji. Skarżący na żadnym etapie postępowania argumentów w tym zakresie nie podnosił. Skarżący nie wykazał również braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Podkreślić należy, że w toku postępowania skarżący nie wskazywał żadnych przesłanek, które o braku winy mogłyby świadczyć. Charakter prawny funkcji członka zarządu wiąże się ze zwiększonym zakresem odpowiedzialności osoby pełniącej tę funkcję, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki. Stąd członkowie zarządu, będąc uprawnionymi i zobowiązanymi do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki w sytuacji, gdy spółka nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań bądź też w niedługiej przyszłości nie będzie w stanie zaspokoić wierzycieli, mają obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub otwarcie postępowania układowego. Błędne przekonanie co do kondycji finansowej spółki, albo podjęcie ryzyka niezgłoszenia odpowiedniego wniosku w związku z założeniem, że trudny stan finansowy i majątkowy spółki jest przejściowy, nie może stanowić uzasadnienia dla braku podejmowania przez członka organu zarządczego jakichkolwiek działań w imieniu spółki, a w konsekwencji nie daje podstaw do uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Skarżący nie wykazał również, aby zaistniała przesłanka egzoneracyjna przewidziana w art. 116 § 1 pkt 2 o.p. Skarżący nie wskazał bowiem mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów postępowania, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. Organy działały na podstawie przepisów prawa i w granicach prawa. W toku postępowania organy podejmowały wszelkie niezbędne działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Jako dowód dopuściły wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Na podstawie tak zebranego materiału dowodowego oceniły, czy sporne okoliczności zostały udowodnione, uzasadniając w wydanych decyzjach przesłanki, którymi się kierowały, w szczególności ustalając czy w okresie kiedy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki wystąpił stan niewypłacalności, obligujący do złożenia wniosku o jej upadłość. Zdaniem Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do dokonania ustaleń co do tego, czy Spółka stała się niewypłacalna w okresie, kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Mając na uwadze wszystkie wskazane okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uznał, że skarga jest niezasadna i podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.