I SA/Sz 851/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu [...] r. sprawy ze skargi Z. Z. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi oddala skargę. Zaskarżonym do Sądu postanowieniem z dnia [...] września 2020 r. znak: [...] [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] maja 2020 r. nr [...] (dalej: "Organ egzekucyjny") w sprawie obciążenia wierzyciela – Województwa Z. (dalej: "Wierzyciel" "Skarżący") - kosztami egzekucyjnymi w wysokości [...] zł, powstałymi w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym do majątku J. E. na podstawie tytułu wykonawczego z [...] czerwca 2019 r. nr [...] i obciążył Wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w kwocie 18.798,90 zł. Z ustalonego stanu faktycznego wynika, co następuje. Organ egzekucyjny prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku J. E. na podstawie tytułu wykonawczego z [...] czerwca 2019 r. nr [...], wystawionego przez Województwo Z. reprezentowane przez Z. Z.. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny: - zawiadomieniem z [...] lipca 2019 r. znak: [...] dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w [...] Banku [...] w Z.; wraz z zawiadomieniem o zajęciu [...] lipca 2019 r. organ doręczył zobowiązanemu odpis tytułu wykonawczego nr TYT [...]; dłużnik zajętej wierzytelności piśmie z [...] lipca 2019 r. poinformował organ o zbiegu egzekucji administracyjnej z sądową, - zawiadomieniem z [...] września 2019 r. znak: [...] dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w [...] Bank S.A., - zawiadomieniem z [...] września 2019 r. znak: [...] dokonał zajęcia wierzytelności J. E. z tytułu wzajemnych rozliczeń w T. Sp. z o.o.; w wyniku częściowej realizacji ww. zajęcia dłużnik zajętej wierzytelności przekazał na konto organu egzekucyjnego kwotę [...]zł, - zawiadomieniem z [...] września 2019 r. znak: [...] dokonał zajęcia wierzytelności J. E. z tytułu wzajemnych rozliczeń w W. Sp. z o.o.; dłużnik zajętej wierzytelności w piśmie z [...] września 2019 r. poinformował organ, iż "nie ma żadnych wierzytelności z Panem J. E.", - zawiadomieniem z [...] września 2019 r. znak: [...] dokonał zajęcia wierzytelności J. E. z tytułu wzajemnych rozliczeń w E. D. J. R.; dłużnik zajętej wierzytelności w piśmie z [...] września 2019 r. poinformował organ, iż "J. E. nie wykonuje dla nas żadnych prac i nie mamy wobec niego zobowiązań" . Pismem z dnia [...] lutego 2020 r. Wierzyciel zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Postanowieniem z [...] marca 2020 r., nr [...], wydanym na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2019 r. poz. 1438 ze zm., zwanej dalej: "u.p.e.a.") organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku J. E. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], w którym kwota należności głównej wynosiła [...] zł. Rozstrzygnięcie to nie zostało zaskarżone przez Wierzyciela. Następnie, zawiadomieniem z [...] marca 2020 r., nr [...] organ poinformował Wierzyciela o wysokości kosztów egzekucyjnych. Wierzyciel w piśmie z dnia [...] marca 2020 r. złożył do organu egzekucyjnego wniosek o wydanie i doręczenie postanowienia w sprawie kosztów. Postanowieniem z [...] maja 2020 r., nr [...] (doręczonym wierzycielowi [...] maja 2020 r.), wydanym na podstawie art. 64c § 4, art. 64c § 6a pkt 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny obciążył Wierzyciela kosztami egzekucyjnymi powstałymi w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym do majątku J. E. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] [...] w kwocie 141.477,16 zł, na którą to kwotę składały się m.in. opłaty manipulacyjne związane z zajęciem rachunków bankowych oraz opłata manipulacyjna na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Wskazano nadto, że w związku z przekazaniem przez bank środków w dniu [...] grudnia 2019 r. rozliczono kwotę kosztów w wysokości [...] zł. W zażaleniu na ww. postanowienie Wierzyciel zarzucił naruszenie: - art. 2 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. normującego zasadę proporcjonalności (zasadę zakazu nadmiernej ingerencji) w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji poprzez uzależnienie wysokości opłaty egzekucyjnej wskazanej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i wysokości opłaty manipulacyjnej uregulowanej w art. 64 § 6 u.p.e.a. jedynie do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie, przy jednoczesnym nieuwzględnieniu wysokości przywołanych opłat od takich czynników jak: efektywność i skuteczność egzekucji, poziom skomplikowania poszczególnych czynności czy nakład pracy organu egzekucyjnego, co w konsekwencji doprowadziło do obciążenia wierzyciela maksymalną opłatą za każdą podjętą czynność egzekucyjną w łącznej wysokości 141.477,16 zł, bez względu na jej rezultat; - art. 124 § 2 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a. poprzez niewskazanie w uzasadnieniu wymienionego orzeczenia okoliczności faktycznych świadczących o poziomie skomplikowania dokonanych czynności egzekucyjnych oraz poniesionym nakładzie pracy, jak również nieprzywołanie wyliczeń stanowiących podstawę do obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej wysokości 141 477,16 zł, co w konsekwencji doprowadziło do braku możliwości merytorycznego odniesienia się do kwestionowanego postanowienia. Mając na uwadze powyższe, wierzyciel wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Wierzyciel na poparcie swojego stanowiska przywołał m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 25 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 1024/17, w którym sąd, "w analogicznej sprawie" uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W., a następnie, w wyniku ponownego rozpoznania, wierzyciel został obciążony kosztami egzekucyjnymi w znaczniej mniejszej wysokości. W ocenie wierzyciela, realia niniejszej sprawy pozwalają na przypuszczenie, że także i w przedmiotowej sprawie istnieje duże prawdopodobieństwo, że powinno dojść do obciążenia go kosztami egzekucyjnymi w znacznie mniejszej wysokości. W uzasadnieniu zażalenia Wierzyciel powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14. Po uprzednim przywróceniu terminu do wniesienia zażalenia, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] września 2020 r. uchylił postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...] maja 2020 r. w całości i obciążył Wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w kwocie 18.798,90 zł. W uzasadnieniu Dyrektor wyjaśnił, że przedmiotem oceny w sprawie była ocena dopuszczalności obciążenia Wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w kwocie 141.477,16 zł, na które składały się opłata za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego w kwotach: [...] zł i [...] zł (pobrana na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.) i opłata manipulacyjna w kwocie [...]zł (pobrana na podstawie art. 64 § 6 u.p.e.a.). Odnosząc się do przywołanych w zażaleniu okoliczności, odnośnie wcześniej załatwianej sprawy w przedmiocie obciążenia Wierzyciela kosztami egzekucyjnymi, powstałych w uprzednio prowadzonej egzekucji prowadzonej wobec J. E., organ stwierdził, wskazując na art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. – dalej "p.p.s.a."), że rozstrzygając poprzednio w przedmiocie kosztów egzekucyjnych, był związany oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w wyrokach: z 25 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 1024/17 i z 21 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 751/18. Organ ten wskazał zarazem, że z ww. przepisu wynika, iż "związanie organu dotyczy konkretnej sprawy, na tle której zapadł wyrok i nie ma bezpośredniego przełożenia na kolejne sprawy." Natomiast przy ocenie niniejszej, kolejnej sprawy, organ odwoławczy wskazał, iż uwzględnił wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt. SK 31/14, a także kształtującą się w kontekście tego wyroku linię orzeczniczą. Organ wskazał, że zgodnie z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny z zastrzeżeniem § 2 w egzekucji należności pieniężnych pobiera za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych - 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4, 20 zł. Jednak ww. wyrokiem Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności ww. przepisu w zakresie, w jakim nie określa on maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne. Organ zaznaczył, że przepis art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. obejmuje swoim zakresem obok opłaty za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego, również opłaty za zajęcie innych wierzytelności i praw majątkowych (z wyłączeniem świadczeń z ubezpieczenia społecznego i wynagrodzenia za pracę). Jest to o tyle istotne, że w niniejszej sprawie obok zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, zajęto również wierzytelność od T. sp. z o.o. (zajęcie z dnia [...].09.2019 r.). Organ wyjaśnił, że nowelizacja dokonana ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z dnia 19 sierpnia 2019 r. poz. 1553) wchodząca w życie 20 lutego 2021 r., wprowadza przepisy regulujące koszty egzekucyjne w sposób kompleksowy, ustalając nowe zasady naliczania i ich poboru. W odniesieniu natomiast do kosztów egzekucyjnych naliczonych na podstawie dotychczasowych przepisów, jednakże niewyegzekwowanych lub niezapłaconych przez zobowiązanego, wprowadzono zasadę, zgodnie z którą stosuje się przepisy dotychczasowe z ograniczeniem wysokości opłaty manipulacyjnej i opłaty za czynności egzekucyjne, tj. odpowiednio 100 zł i 40 000 zł (regulacje dotyczące naliczania opłaty manipulacyjnej i opłaty egzekucyjnej zawarte w art. 64 u.p.e.a. w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą). Mając na uwadze powyższe wskazania, Dyrektor uznał, że do czasu wejścia w życie znowelizowanych przepisów u.p.e.a., organy stosujące te przepisy mają obowiązek dochodzenia opłat z zastosowaniem standardów i wskazówek określonych przez Trybunał Konstytucyjny, a także z uwzględnieniem aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych. Wskazał na utrwalone stanowisko sądów administracyjnych, prezentujące pogląd, zgodnie z którym opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych (por. wyroki NSA z 16 czerwca 2020 r. I GSK 533/20, z 28 maja 2020 r. I GSK 1945/19, z 20 maja 2020 r. 1 GSK 1805/19, z 12 grudnia 2019 r. I GSK 630 i I GSK 930/19, z 27 listopada 2019 r. I GSK 1678/19, 14 listopada 2019 r. I GSK 2918, z 8 października 2019 r. I GSK 1332/18 i I GSK 1377/18, z 30 maja 2019 r. IIFSK 613/19, z 19 lutego 2019 r. IIFSK 589/17, z 12 lutego 2019 r. IIFSK 3379/18, z 9 listopada 2018 r. I GSK2307/18, z 20 marca 2018 r. II FSK 778/16, z 6 kwietnia 2017 r. II FSK 693/15). W kontekście powyższego stwierdził, że skoro w niniejszej sprawie ustalono, iż w wyniku zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego nie uzyskano żadnej kwoty, to brak jest podstaw do naliczenia opłaty za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego. Organ zwrócił natomiast uwagę, że w wyniku zajęcia wierzytelności od T. sp. z o.o. nastąpiła częściowa realizacja tj. w kwocie [...]zł. Tym samym istniały w jego ocenie podstawy do obciążenia wierzyciela opłatą, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., z tytułu zajęcia innych wierzytelności. Przechodząc następnie do wyboru właściwego sposobu miarkowania opłat należnych w tym postępowaniu, Dyrektor przywołał w uzasadnieniu oparty na wyroku TK sygn. SK 31/14 pogląd NSA zaprezentowany w wyroku z 13 maja 2020 r. sygn. akt II FSK 2950/19, wskazujący na sposób obliczania tych opłat. Za NSA wskazał, że skoro w wyroku TK zakwestionowano tylko brak maksymalnych stawek opłat, a nie ich stosunkowy charakter, nadal prawidłowe jest ich obliczanie w oparciu o kryterium stosunkowe - w określonym procencie do kwoty egzekwowanej należności (wysokości obowiązku pieniężnego), z zastrzeżeniem limitu kwotowego, które opłaty te nie mogą przekroczyć. Celem uniknięcia dowolności w określeniu tego limitu, otwierającej drogę do sporów i subiektywizmu rozstrzygnięć, warto odwołać się do kryterium tyleż obiektywnego, co mającego niepodważalną podstawę normatywną. Tym kryterium jest przewidziana w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. maksymalna kwota opłaty za czynność egzekucyjną w postaci zajęcia nieruchomości, jest to bowiem jedyny przepis stanowiącego o wysokości opłat art. 64 u.p.e.a., który wspomniany limit kwotowy przewiduje. Wskazał, że ponieważ opłatę tę także oblicza się stosunkowo jako określony procent kwoty egzekwowanej należności, tym samym spełnia ona wszelkie kryteria konstytucyjności, opisane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Stosując zatem uprawnioną i uzasadnioną w tym przypadku zasadę wnioskowania z analogii legis można uregulowanie przyjęte dla określenia wysokości opłaty maksymalnej za zajęcie nieruchomości odpowiednio zastosować do określenia opłat maksymalnych za inne czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej. Zarazem, ponieważ przy egzekucji z nieruchomości opłata maksymalna wynosi wprawdzie 34.200 zł, ale stawka stosunkowa wynosi 8% od kwoty egzekwowanej należności, podczas gdy w przypadku zajęcia wierzytelności pieniężnych (art. 64 § I pkt 4 u.p.e.a.) stawka stosunkowa wynosi 5%, a w przypadku opłaty manipulacyjnej (art. 64 § 6 u.p.e.a.) - 1%, zasadne jest odpowiednie skorygowanie wysokości opłat maksymalnych, z uwzględnieniem niższego poziomu stawek procentowych, niż w przypadku zajęcia nieruchomości. Ponieważ podzielenie maksymalnej kwoty opłaty za zajęcie nieruchomości (32.400 zł) przez przewidzianą dla tej czynności egzekucyjnej stawkę procentową w wysokości 8% daje kwotę 4.275 zł, można ją uznać za maksymalną wysokość opłaty manipulacyjnej, która zasadniczo stanowi 1% egzekwowanej należności oraz - odpowiednio — pięciokrotność tej ostatniej kwoty, to jest kwotę 21.375 zł jako maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego (innej wierzytelności, niż z ubezpieczenia społecznego lub wynagrodzenia za pracę - art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.), która zasadniczo stanowi 5% kwoty egzekwowanej należności. Uznano, że w ten sposób z treści art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz odnoszącego się do niego wyroku Trybunału Konstytucyjnego można wyprowadzić normę, że za zajęcie innych, niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub praw majątkowych organ egzekucyjny pobiera 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak, niż 4 zl 20 gr i nie więcej, niż 21.375 zl. Organ wskazał też, że w ocenie NSA miarkowanie tych opłat w oparciu o kryterium pracochłonności, skuteczności i ekwiwalentności czynności egzekucyjnych także w sytuacji, gdy nie przekraczają kwot maksymalnych, nie ma uzasadnienia prawnego. Odnosząc treść uzasadnienia ww. wyroku NSA do okoliczności sprawy, organ odwoławczy stwierdził że wysokość opłaty manipulacyjnej należy obniżyć do kwoty 4.275 zł. Jednocześnie wyjaśnił, że istnieją podstawy do naliczenia opłaty za zajęcie innych wierzytelności, jednakże ich wysokość nie może przekroczyć górnej granicy, tj. kwoty 21.375 zł. Wskazał nadto, że zawiadomieniem z [...] września 2019 r., organ egzekucyjny dokonał zajęcia w trybie art. 89 § 1 u.p.e.a. innych wierzytelności J. E. w T. sp. z o.o., a wyniku realizacji zajęcia dłużnik zajętej wierzytelności przekazał na konto organu egzekucyjnego kwotę [...]zł, która została zaliczona na koszty egzekucyjne. Organ stwierdził w efekcie, że koszty egzekucyjne naliczone zgodnie ze wskazaniami Trybunału Konstytucyjnego w łącznej kwocie [...]zł, należy obniżyć o kwotę uzyskaną w drodze egzekucji, tj. [...] zł. W ocenie Dyrektora, w sprawie zaistniały zatem podstawy do obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w kwocie 18.798,90 zł. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skardze na opisane wyżej postanowienie, Wierzyciel, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu egzekucyjnego zarzucił naruszenie: a) art. 6 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tj. Dz.U. z 2020 r., poz. 256, dalej: k.p.a.) w zw. z art. 18, art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 w zw. z art. 64c § 1 i § 4 u.p.e.a., poprzez przyjęcie przez organ, że zastosowanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. analogii z ustawy i w konsekwencji przyjęcie, że skoro w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. ustawodawca nie określa maksymalnej wysokości opłaty, to zasadnym jest zastosowanie w niniejszej sprawie art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. normującego kwestię wysokości opłaty za zajęcie nieruchomości, w którym ustawodawca określił górną jej wysokość jest prawidłowe, w sytuacji gdy aktualnie obowiązujące przepisy prawa nie przewidują możliwości stosowania analogii w takich przypadkach; b) art. 2, art. 7, art. 8 ust. 2 w zw. z art. 64 ust. 1, art. 84 i art. 190 Konstytucji RP w zw. z art. 153 p.p.s.a. poprzez ich niezastosowanie w sprawie i w konsekwencji uznanie przez organ, że uzależnienie przez Naczelnika US w W. wysokości opłaty egzekucyjnej i manipulacyjnej od wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie, przy jednoczesnym nieuwzględnieniu wysokości przywołanych opłat od takich czynników jak: efektywność i skuteczność egzekucji, poziom skomplikowania poszczególnych czynności, czy nakład pracy organu egzekucyjnego i rzeczywiście poniesionych kosztów było prawidłowe, co w konsekwencji doprowadziło do obciążenia Skarżącego niewspółmiernie wysoką opłatą za każdą podjętą czynność egzekucyjną w łącznej wysokości 18.798,90 zł, bez względu na jej rezultat; c) naruszenie art. 124 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez niewskazanie w uzasadnieniu wymienionego postanowienia okoliczności faktycznych świadczących o poziomie skomplikowania dokonanych czynności egzekucyjnych oraz poniesionym nakładzie pracy, jak również nieprzywołanie wyliczeń stanowiących podstawę do obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej wysokości 18.798,90 zł, co w konsekwencji doprowadziło do braku możliwości merytorycznego odniesienia się do kwestionowanego postanowienia; d) niezastosowanie się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r. (sygn. SK 31/14) i naruszenie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., ze względu na brak podstaw do naliczenia i pobrania opłaty egzekucyjnej z uwagi na to, że w ramach prowadzonego postępowania nie doszło do faktycznego zajęcia wierzytelności pieniężnej. Mając powyższe na uwadze, zawnioskował o uchylenie zaskarżonego postanowienia o poprzedzającego je postanowienia organu I instancji oraz o zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu Skarżący uszczegółowił przedstawione wyżej zarzuty. W szczególności przedstawił wydane przez siebie rozstrzygnięcia określające należności J. E.. będące przedmiotem prowadzonego postępowania egzekucyjnego, wydane wyroki WSA w Szczecinie w tym zakresie oraz przebieg postępowania egzekucyjnego w sprawie. Skarżący zakwestionował odwołanie się Dyrektora w zaskarżonym postanowieniu do treści wyroku NSA z dnia 13 maja 2020 r. sygn. akt II FSK 2950/19, co doprowadziło do nieuprawnionego w ocenie Skarżącego zastosowania przepisu art. 64 § 6 u.p.e.a. oraz art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że opłaty uregulowane ww. przepisach nie zawierają maksymalnych wysokości opłat, co zdaniem organu uzasadnia odwołanie się do art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., w którym ustawodawca określił górną wysokość opłaty za zajęcie nieruchomości i dokonanie na jego podstawie stosownego miarkowania kosztów egzekucyjnych obciążających wierzyciela. Podkreślił, że zgodnie z utrwalonym stanowiskiem doktryny zakazane jest stosowanie analogii na niekorzyść jednostek. Zwrócił uwagę na pogląd NSA przedstawiony w wyroku z dnia 10 czerwca 2020 r. sygn. akt I GSK 8/20, podkreślający powszechnie obowiązującą moc orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego. Wskazał nadto na ocenę prawną i zalecenia Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Szczecinie przedstawione w wyrokach: z dnia 25 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 1024/17 oraz z dnia 21 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 751/18, którymi, w jego ocenie, organ egzekucyjny był związany w sprawie. Zakwestionował w związku z tym nieodwołanie się organu egzekucyjnego do takich czynników jak efektywność, skuteczność egzekucji, poziom skomplikowania poszczególnych czynności, nakład pracy organu egzekucyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje: W myśl art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (jednolity tekst Dz.U. z 2021 r., poz. 137), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości w zakresie swojej właściwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 cytowanego przepisu stanowi, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z treści zaś art. 145 § 1 p.p.s.a., wynika, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla zaskarżoną decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto, stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, albo stwierdza ich wydanie z naruszeniem prawa. Zgodnie natomiast z art. 151 p.p.s.a. w razie nieuwzględnienia skargi sąd ją oddala. Przy tym na podstawie art. 134 § 1 p.p.s.a. tejże kontroli legalności dokonuje także z urzędu, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W pierwszym rzędzie Sąd za zasadne uznał odniesienie się do zarzutu naruszenia art. 153 p.p.s.a. w zw. z wskazanymi przepisami Konstytucji RP, poprzez pominięcie wskazań Sądu zawartych w wyrokach WSA w Szczecinie z dnia 25 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 1024/17 oraz z dnia 21 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 751/18. Zgodnie z powołanym przepisem ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Jak podkreśla się w orzecznictwie, ocena prawna o charakterze wiążącym musi dotyczyć właściwego zastosowania konkretnego przepisu czy też prawidłowej wykładni w odniesieniu do ściśle określonego rozstrzygnięcia podjętego w konkretnej sprawie (tak np. NSA w wyroku z dnia 15 grudnia 2020 r. sygn. akt II OSK 1778/18) . Jak z kolei wyjaśnia także doktryna, użyty w przepisie art. 153 p.p.s.a. zwrot "wiążą w sprawie" oznacza, że chodzi tutaj o tożsamość sprawy oraz wyznaczające ją elementy zakreślające granice związania orzeczeniem sądu. Powinna to być więc sprawa tożsama pod względem podmiotowym i przedmiotowym (por. wyr. NSA z 28.4.2020 r., I OSK 896/19, Legalis; wyr. NSA z 12.12.2018 r., I OSK 239/17, Legalis; wyr. NSA z 5.7.2013 r., I OSK 345/12, Legalis; wyr. NSA z 3.4.2008 r., I FSK 1466/06, Legalis). Istotna zmiana któregoś z tych elementów powoduje, że mamy do czynienia z nową sprawą (por. wyr. NSA z 12.12.2018 r., I OSK 239/17, Legalis; wyr. NSA z 20.3.2013 r., II OSK 2227/11, Legalis; wyr. NSA z 3.4.2008 r., II FSK 100/07, Legalis; podobnie w wyr. NSA z 14.6.2007 r., I FSK 1390/06, Legalis).- tak: R. Hauser, M. Wierzbowski (red.), Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz. Wyd. 7, Warszawa 2021 - Komentarz do art. 153 p.p.s.a. publikowany w Systemie Legalis. Tymczasem w myśl powyżej opisanych kryteriów, rozpoznawana obecnie przed Sądem sprawa, nie jest sprawą w której wydano wyroki WSA w Szczecinie z dnia 25 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 1024/17 oraz z dnia 21 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 751/18. Tamta sprawa, na co wskazuje Strona sama w skardze – jest sprawą w której egzekucja została wszczęta na skutek wniosku Wierzyciela z dnia [...] listopada 2016 r. Sprawa obciążenia wierzyciela kosztami powyższej egzekucji zakończyła się ostatecznym postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2019 r. którym wskazany organ uchylił w całości zaskarżone postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. i obciążył Wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w wysokości [...] zł. Tymczasem w obecnie rozpoznawanej sprawie tytuł wykonawczy został skierowany do egzekucji administracyjnej dopiero w dniu [...] lipca 2019 r. (czyli po wydaniu postanowienia z dnia [...] czerwca 2019 r.) co wynika z klauzuli na tytule wykonawczym znajdującym się w aktach sprawy. Podstawą zaś egzekucji była decyzja Zarządu Województwa z dnia [...] marca 2019 r. czyli decyzja wydana po wszczęciu egzekucji na wniosek z dnia [...] listopada 2016 r. – nie mogła być ona zatem podstawą wszczęcia poprzedniego postępowania egzekucyjnego. Co prawda w sprawie występuje tożsamość wierzyciela i dłużnika, jednak mamy do czynienia z odrębnym postępowaniem i odrębną sprawą egzekucyjną, wszczętą w związku z wydaniem nowej decyzji i w ramach której to sprawy podjęto szereg nowych, także innych czynności, które - również odmiennie niż w poprzedniej sprawie - doprowadziły do wyegzekwowania pewnych kwot. W następstwie mamy też do czynienia z nową, kolejną sprawą - dotyczącą obciążenia wierzyciela kosztami nowej egzekucji. Oznacza to, że kolejna sprawa prowadzona w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami egzekucji nie jest sprawą tożsamą ze sprawa poprzednią pod względem przedmiotowym, a co za tym idzie ani organy, ani obecnie Sąd, nie były związane wyrokami WSA w Szczecinie z dnia 25 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 1024/17 oraz z dnia 21 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Sz 751/18 – dotyczącymi sprawy poprzedniej. Natomiast Sąd w składzie obecnie wydającym wyrok, podziela poglądy wyrażone w wyroku NSA z dnia z dnia 13 maja 2020 r. sygn. akt II FSK 2950/19 na którego stanowisko powoływał się organ, a którego argumentacją w dalszej części Sąd w dużej mierze się posłuży. NSA wyjaśnił, iż recepcja wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28.06.2016 r. (SK 31/14) doprowadziła do rozbieżności w orzecznictwie sadowoadministracyjnym. Obok judykatów, które w wyroku tym odnajdują skutek derogacyjny, co w ogóle wyklucza możność stosowania art. 64 § 1 u.p.e.a. i co prowadzić powinno do całkowitego zrezygnowania z pobierania tych opłat, odnotować można rozstrzygnięcia, które w orzeczeniu Trybunału odnajdują podstawę do miarkowania wysokości opłat w każdym przypadku, uzależniając ich wysokość od realiów konkretnego postępowania egzekucyjnego, czyli jego pracochłonności, czasochłonności i stopnia skomplikowania, a także orzeczenia negujące pogląd, że obowiązują tylko stawki minimalne opłat i tylko one mogą być stosowane przez organ egzekucyjny, ale również orzeczenia wskazujące, że skoro Trybunał Konstytucyjny zakwestionował tylko brak maksymalnych stawek opłat, a nie ich stosunkowy charakter, miarkowanie tych opłat może odnosić się tylko do przypadków przekraczania rozsądnych granic, których wyznaczenie może nastąpić z zastosowaniem obiektywnego kryterium w postaci maksymalnej stawki opłaty za zajęcie nieruchomości, z uwzględnieniem jednak mniejszego stopnia skomplikowania innych czynności egzekucyjnych, odzwierciedlonego w przewidzianej w odnośnych przepisach niższej stawce procentowej. Punktem wyjścia rozważań nad skutkami, jakie dla obrotu prawnego wywiera wymieniony wyrok Trybunału Konstytucyjnego, musi być analiza jego treści – zarówno samego rozstrzygnięcia wyrażonego w sentencji, jak i motywów, przedstawionych w uzasadnieniu. Otóż Trybunał orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. ze względu na naruszenie zakazu nadmiernej ingerencji są niezgodne z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji, w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej oraz opłaty manipulacyjnej. W uzasadnieniu wyroku Trybunał uznał jednak dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) o charakterze ryczałtowym, które uzależnione są tylko od kwoty egzekwowanej należności, a nie od indywidualnej sytuacji zobowiązanego lub nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań, konkludując, że ze swej istoty opłaty te nie wiążą się z ekwiwalentnością świadczenia podmiotu publicznoprawnego, choć powinny zapewnić przynajmniej częściowe finansowanie aparatu egzekucyjnego. W przypadkach egzekwowania należności o znacznej wartości występuje jednak zerwanie więzi pomiędzy świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością opłat, ponoszonych za wykonanie tych czynności, co powoduje, że nie są one wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu egzekucyjnego za podejmowane czynności. Wadliwość tę eliminuje wyznaczona kwotowo górna granica opłaty, limitująca kwotę określaną procentowo. Wobec uznania przez Trybunał opłat egzekucyjnych za zryczałtowane wynagrodzenie organu egzekucyjnego za podejmowane czynności, przy jednoczesnym zastrzeżeniu, że obowiązek ich uiszczania nie wiąże się z ekwiwalentnością świadczenia podmiotu publicznoprawnego, a jedynie z dążeniem do zapewnienia przynajmniej częściowego finansowania aparatu egzekucyjnego, zaakcentowania wymaga wyrażona przez Trybunał teza o dopuszczalności stosowania stawek stosunkowych, które uzależnione są tylko od wysokości kwoty podlegającej egzekucji, z zastrzeżeniem konieczności wyznaczenia górnej granicy tych opłat, limitującej kwotę określoną procentowo. Tylko do tego ostatniego elementu odnosi się skutek analizowanego wyroku, który można zakwalifikować do kategorii wyroków zakresowych o charakterze negatoryjnym, a także prawotwórczych (w rozumieniu przyjętym przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 24.10.2001 r., SK 22/01), gdyż jego istota polega na wskazaniu zaniechania ustawodawczego, polegającego na niepełnym zakresie regulacji. Wobec utrzymującego się stanu tego zaniechania ustawodawczego ze względu na brak stosownej ingerencji ustawodawcy, stwierdzoną przez Trybunał lukę prawną uzupełnić musi praktyka orzecznicza organów stosujących prawo, której zgodność z prawem ocenić winny sądy administracyjne. Trudno więc podzielić zapatrywanie, że skoro niezgodne z Konstytucją jest pominięcie w art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. maksymalnej wysokości opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej oraz opłaty manipulacyjnej, to należy przyjąć, iż stosowanie tych przepisów w zgodzie z Konstytucją wymaga zrezygnowania z pobierania tych opłat. Zapadły wyrok zakresowy nie powoduje bowiem uchylenia pewnego fragmentu normy, co jest typowe dla wyroku o charakterze zakresowym negatoryjnym, ale stwierdza będący skutkiem pominięcia prawodawczego brak normy (części normy), której istnienie jest niezbędne dla doprowadzenia do stanu zgodności z Konstytucją. Nie eliminuje więc z porządku prawnego normy (tej części normy), która wykazuje zgodność z Konstytucją, ale stwierdza konieczność jej uzupełnienia o określoną treść normatywną. Nie przekonuje więc pogląd, jakoby wyrok stwierdzający niekonstytucyjność pominięcia ustawodawczego mógł powodować utratę mocy obowiązującej normy niezupełnej, a zatem tylko częściowo wadliwie ukształtowanej. Prowadziłoby to bowiem do nadania wyrokowi Trybunału sensu sprzecznego z treścią, wyrażoną w jego sentencji, którą nie jest uznanie niekonstytucyjności normy (całej normy), a jedynie stwierdzenie niekonstytucyjności stwierdzonej w niej luki prawnej w postaci braku uregulowania pewnego aspektu przedmiotu regulacji. Istnienie innego jeszcze typu orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego poza afirmatywnymi i negatoryjnymi nie powinno już budzić wątpliwości w sytuacji częstego wydawania przez Trybunał wyroków zakresowych i interpretacyjnych, cechujących się tylko częściową afirmatywnością lub negatoryjnością i nie wywołujących skutku derogacyjnego, co należy do istoty wyroków wyłącznie negatoryjnych. Skoro zatem z analizowanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28.06.2016 r. (SK 31/14) nie sposób wywieść wprost skutku derogującego podlegające w nim ocenie przepisy u.p.e.a., nieuprawnione jest wywodzenie tego skutku możliwymi do zakwestionowania zabiegami interpretacyjnymi. Istotne wątpliwości nasuwają także te orzeczenia, które proponują miarkowanie wysokości opłat egzekucyjnych w zależności od realiów konkretnego postępowania egzekucyjnego, czyli jego pracochłonności, czasochłonności i stopnia skomplikowania. Wątpliwości te wynikają przede wszystkim z analizy uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego, w którym podkreśla się konstytucyjną prawidłowość regulacji nie uzależniającej wysokości opłaty od indywidualnej sytuacji zobowiązanego oraz od nakładu pracy i stopnia skuteczności organu egzekucyjnego, gdyż ze swej istoty opłaty te nie wiążą się z ekwiwalentnością świadczenia podmiotu publicznoprawnego. Rozwiązanie proponowane powyżej wydaje się więc przeczyć stanowisku Trybunału. Ponadto, jakkolwiek Trybunał w dalszej części uzasadnienia swego wyroku nawiązał do efektywności działań organu egzekucyjnego w konkretnej sprawie oraz pewnej ekwiwalentności jego świadczeń, niemniej wolno sądzić, że argumentacja ta jest ukierunkowana na uwypuklenie niedopuszczalności traktowania opłat egzekucyjnych jako sankcji za niewykonanie obowiązku, którą to potencjalną wadliwość w przypadku egzekwowania obowiązków pieniężnych o znacznej wartości właśnie eliminuje kwotowe określenie górnej granicy opłaty, limitujące kwotę określaną procentowo. Takie rozumienie stanowiska Trybunału Konstytucyjnego wyklucza możliwość przyjęcia, jakoby następstwem jego wyroku było obowiązywanie tylko przewidzianych w analizowanych przepisach minimalnych stawek opłat (co słusznie odrzucił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6.03.2018 r., II FSK 2206/17), ale także poddaje w wątpliwość usankcjonowanie miarkowania opłat w oparciu o obiektywnie nieprecyzowalne i labilne kryteria, jak czasochłonność, pracochłonność i stopień skomplikowania, a nawet efektywność prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Zastrzeżenia te są tym mocniejsze, że dyskutowane rozumienie wyroku Trybunału prowadzi wprost do podważenia zasady stosowania stawek stosunkowych (procentowych), o charakterze ryczałtowym, którą to zasadę Trybunał wyraźnie jednak zaaprobował. Zarysowane wyżej wątpliwości co do prawidłowego odczytania sensu oraz skutków wyroku Trybunału Konstytucyjnego ustępują w przypadku przyjęcia, że skoro zakwestionowano tylko brak maksymalnych stawek opłat, a nie ich stosunkowy charakter, nadal prawidłowe jest ich obliczanie w oparciu o kryterium stosunkowe – w określonym procencie do kwoty egzekwowanej należności (wysokości obowiązku pieniężnego), z zastrzeżeniem limitu kwotowego, które opłaty te nie mogą przekroczyć. Celem uniknięcia dowolności w określeniu tego limitu, otwierającej drogę do sporów i subiektywizmu rozstrzygnięć, warto odwołać się do kryterium tyleż obiektywnego, co mającego niepodważalną podstawę normatywną. Tym kryterium jest przewidziana w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. maksymalna kwota opłaty za czynność egzekucyjną w postaci zajęcia nieruchomości, jest to bowiem jedyny przepis stanowiącego o wysokości opłat art. 64 u.p.e.a., który wspomniany limit kwotowy przewiduje. Ponieważ opłatę tę także oblicza się stosunkowo jako określony procent kwoty egzekwowanej należności, tym samym spełnia ona wszelkie kryteria konstytucyjności, opisane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Stosując zatem uprawnioną i uzasadnioną w tym przypadku zasadę wnioskowania z analogii legis można uregulowanie przyjęte dla określenia wysokości opłaty maksymalnej za zajęcie nieruchomości odpowiednio zastosować do określenia opłat maksymalnych za inne czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej. Zarazem, ponieważ przy egzekucji z nieruchomości opłata maksymalna wynosi wprawdzie 34.200 zł, ale stawka stosunkowa wynosi 8% od kwoty egzekwowanej należności, podczas gdy w przypadku zajęcia wierzytelności pieniężnych (art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.) stawka stosunkowa wynosi 5%, a w przypadku opłaty manipulacyjnej (art. 64 § 6 u.p.e.a.) – 1%, zasadne jest odpowiednie skorygowanie wysokości opłat maksymalnych, z uwzględnieniem niższego poziomu stawek procentowych, niż w przypadku zajęcia nieruchomości. Ponieważ podzielenie maksymalnej kwoty opłaty za zajęcie nieruchomości (32.400 zł) przez przewidzianą dla tej czynności egzekucyjnej stawkę procentową w wysokości 8 daje kwotę 4.725 zł, można ją uznać za maksymalną wysokość opłaty manipulacyjnej, która zasadniczo stanowi 1% egzekwowanej należności oraz – odpowiednio – pięciokrotność tej ostatniej kwoty, to jest kwotę 21.375 zł jako maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej za zajęcie wierzytelności (innej wierzytelności, niż z ubezpieczenia społecznego lub wynagrodzenia za pracę – art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.), która zasadniczo stanowi 5% kwoty egzekwowanej należności. W ten sposób z treści art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz odnoszącego się do niego wyroku Trybunału Konstytucyjnego można wyprowadzić normę, że za zajęcie innych, niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub praw majątkowych organ egzekucyjny pobiera 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak, niż 4 zł 20 gr i nie więcej, niż 21.375 zł; natomiast z treści art. 64 § 6 u.p.e.a. oraz odnoszącego się do niego wyroku Trybunału Konstytucyjnego – że z tytułu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną w wysokości 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak, niż 1 zł 40 gr i nie więcej, niż 4.275 zł. Zdaniem Sądu taki właśnie sposób recepcji wyroku Trybunału Konstytucyjnego najpełniej odpowiada wyrażonej w nim ocenie wymogów konstytucyjnych, które cechować powinny przepisy regulujące wysokość opłat egzekucyjnych. Jasne sprecyzowanie skutków tego wyroku powinno też prowadzić do czytelności jego recepcji zarówno dla organów egzekucyjnych, jak i zobowiązanych, zapobiegając niejasnościom i dowolnościom interpretacyjnym. Ponieważ ma także mocne zakotwiczenie w konstytucyjnie niepodważonej normie prawnej wyrażonej w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., może być uznany za logiczny, racjonalny i zgodny z zasadami wnioskowania prawniczego. Prowadzi to do podzielenia poglądu wyrażonego przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z dnia 20.02.2019 r., II FSK 2094/18, z dnia 24.05.2019 r., II FSK 407/19 i z dnia 26.06.2019 r., II FSK 2549/17. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 28.06.2016 r. (SK 31/14) zakwestionował wyłącznie brak określenia maksymalnych kwot opłaty za zajęcie wierzytelności pieniężnych i opłaty manipulacyjnej (art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a.), nie podważając stosunkowego charakteru tych opłat jako określonego procentu od kwoty egzekwowanej należności. Określenie maksymalnych kwot tych opłat może polegać na odpowiednim zastosowaniu w drodze analogii art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., określającego maksymalną kwotę opłaty za zajęcie nieruchomości. Miarkowanie tych opłat w oparciu o kryterium pracochłonności, skuteczności i ekwiwalentności czynności egzekucyjnych także w sytuacji, gdy nie przekraczają kwot maksymalnych, nie ma uzasadnienia prawnego. Odnosząc powyższe do okoliczności rozpoznawanej sprawy należy zauważyć, że organ odwoławczy trafnie odczytał istotę rozstrzygnięcia Trybunału Konstytucyjnego, wskazując, że zanegowano w nim tylko zaniechanie określenia maksymalnych kwot opłat, a nie ich stosunkowy oraz ryczałtowy charakter, zasadniczo oderwany zarówno od rzeczywistych kosztów postępowania egzekucyjnego, jaki i jego efektywności, wiązanej z domniemanym świadczeniem wzajemnym organu. Tym samym wbrew zarzutowi skargi organ zastosował się do wskazanego wyroku TK SK 31/14. W rozpoznawanej sprawie kwoty ustalonych opłat egzekucyjnych wynoszą: 4.275 zł (opłata manipulacyjna) i 21.375 zł (opłata egzekucyjna za zajęcie wierzytelności) i odpowiadają one kwotom tych opłat wyliczonych przez odpowiednie zastosowanie analogii z maksymalną wysokością opłat za zajęcie nieruchomości (odpowiednio: 4.275 zł i 21.375 zł). Nadto kwota którą obciążono Wierzyciela została pomniejszona o wyegzekwowaną kwotę [...]zł. Jakiekolwiek dodatkowe miarkowanie tych opłat w rozpoznawanym przypadku, zdaniem Sądu nie ma prawnego umocowania. Ponownie podkreślić należy, że stwierdzona wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego niezgodność wymienionych przepisów u.p.e.a. z Konstytucją ma miejsce jedynie w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej. Nakazanie organowi ustalania wysokości rzeczywistych kosztów egzekucyjnych w odniesieniu do stopnia efektywności egzekucji, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych, co w konsekwencji oznacza wycenę tych kosztów i nie znajduje uzasadnienia w brzmieniu wymienionych przepisów. Zgodzić należy się, że "wycena" tych kosztów nie tylko jest pozbawiona podstawy prawnej, ale także brak jej odpowiednich kryteriów ustawowych, a nadto posiada ona charakter uznaniowy. Sąd wskazuje, że powyższe poglądy wyrażone w wyroku II FSK 2950/19 znajdują odzwierciedlenie w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Warto tu przywołać choćby wyrok NSA z dnia 4 marca 2021 r. sygn. akt III FSK 1301/21, wyrok z dnia 27 sierpnia 2020 r. sygn. akt II FSK 1484/18, czy wyrok z dnia 9 czerwca 2020 r. sygn. akt II FSK 3154/19. Tożsame stanowisko zostało wyrażone również w licznych wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych (tu wystarczy przypomnieć najnowsze – np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 marca 2021 r. sygn. akt VIII SA/Wa 832/20 czy wyrok WSA w Kielcach z dnia 18 lutego 2021 r. sygn. akt I SA/Ke 460/20 ). Nie jest zatem zasadny zarzut naruszenia wskazanych przepisów k.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a. przez niewskazanie okoliczności, od których zależy wysokość kosztów egzekucyjnych, takie jak poziom stopnia efektywności egzekucji, poziom skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakład pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych, gdyż oparty on jest na recepcji wyroku Trybunału Konstytucyjnego odrzuconej przez Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanych wyrokach, które Sąd podziela. Ze względu na stosunkowy, ryczałtowy charakter opłat egzekucyjnych określanie ich wysokości na podstawie kryteriów wskazanych w zarzucie winno być uznane za niedopuszczalne. Sąd nie podzielił też poglądu iż w badanej sprawie analogia jest stosowana na niekorzyść Strony. Przyjęta przez organy analogia z art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. jest uzasadniona i logiczna. Stosowanie analogii służy zapewnieniu spójności systemu prawa i w określonych granicach jest dopuszczalne także na gruncie prawa publicznego (zob. szerzej: B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2008 r., s. 126 i nast., a także wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 listopada 1994 r., P 1/94). Należy zgodzić się ze Stroną, że stosowanie analogii w prawie publicznym nie może prowadzić do pogorszenia sytuacji jednostki, w szczególności poprzez nałożenie, czy też "rozciągnięcie" obowiązku na stany faktyczne nieobjęte zakresem normy wynikającej z przepisu ustawy. W przedmiotowej sprawie taka sytuacja jednak nie zachodzi. Przeciwnie, przyjęty przez organy w drodze analogii mechanizm wyliczenia górnych limitów opłat za czynności egzekucyjne prowadzi do ograniczenia wysokości kosztów egzekucyjnych obciążających stronę postępowania, co pozostaje w zgodzie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego (por. też przywoływany wyrok NSA z dnia 4 marca 2021 r. III FSK 1301/21). Wobec tego, że zarzuty skargi nie posiadają uzasadnionych podstaw oraz, że Sąd nie dostrzegł z urzędu takich naruszeń przepisów prawa materialnego lub prawa procesowego, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. Przywołane powyżej orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.