I SA/Ol 883/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Przemysław Krzykowski (sprawozdawca) Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski asesor WSA Katarzyna Górska po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 kwietnia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Prezesa Zarządu na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz Prezesa Zarządu kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie postanowieniem z "[...]", nr "[...]", Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej jako organ odwoławczy, Dyrektor) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej jako organ I instancji, Naczelnik, organ egzekucyjny) z "[...]" w sprawie obciążenia Prezesa A (dalej jako wierzyciel, skarżący) kosztami egzekucyjnymi w łącznej kwocie 4.767,04 zł, powstałym w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym z majątku Spółki A (dalej jako zobowiązany) w oparciu o tytuł wykonawczy z dnia "[...]", nr "[...]" (dalej jako tytuł wykonawczy). Z przedstawionych wraz ze skargą do kontroli Sądu akt administracyjnych sprawy wynika, że postanowieniem z dnia "[...]" 2020 r., sygn. akt "[...]" Sąd Rejonowy Wydział Gospodarczy ogłosił upadłość zobowiązanego, postanowienie stało się prawomocne z dniem "[...]" 03.2020 r. Zgodnie z treścią art. 146 § 1 zdanie drugie ustawy z dnia 28.02.2003 r. - Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2020, poz. 1228), postępowanie egzekucyjne skierowane do majątku wchodzącego w skład masy upadłości, a wszczęte przed dniem ogłoszenia upadłości, umarza się z mocy prawa po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości. W związku z powyższym, postanowieniem z dnia "[...]", Naczelnik, działając na podstawie art. 59 § 1 pkt 10 ustawy dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. u. z 2020 r., poz. 1427 ze zm., dalej jako u.p.e.a.), umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone z majątku zobowiązanego na podstawie tytułu wykonawczego. Zawiadomieniem z "[...]", Naczelnik, na podstawie art. 64c § 4 i § 6a pkt 2 u.p.e.a. poinformował wierzyciela o wysokości kosztów egzekucyjnych powstałych w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Zawiadomienie w sprawie kosztów zostało doręczone wierzycielowi, który następnie wniósł o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych. Postanowieniem z "[...]", Naczelnik, działając w oparciu o przepis art. 64c § 4 oraz § 7 u.p.e.a., obciążył wierzyciela kosztami egzekucyjnymi w łącznej kwocie 4.767,04 zł. Organ I instancji wskazał, iż naliczone opłaty nie przekraczają maksymalnych stawek, obliczanych proporcjonalnie do maksymalnej stawki opłaty za zajęcie nieruchomości, wobec czego koszty egzekucyjne zostały określone zgodnie z wytycznymi Trybunału Konstytucyjnego, zawartymi w wyroku z dnia 28.06.2016 r., sygn. akt SK 31/14. Utrzymując w mocy ww. postanowienie Naczelnika organ odwoławczy przytoczył treść art. 64c § 1, 2, 3, 4 oraz art. 64 § 1 i 6 u.p.e.a. Wskazując, że podtrzymuje ustalenia organu egzekucyjnego w zakresie powstania kosztów egzekucyjnych, na które składały się: - opłata manipulacyjna w kwocie 792,64 zł, naliczona zgodnie z art. 64 § 6 u.p.e.a.; - opłata za dokonane zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego w Banku A w kwocie 3.968 zł, naliczona zgodnie z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.; - wydatki egzekucyjne w kwocie 6,40 zł - naliczone zgodnie z art. 64b u.p.e.a. W ocenie Dyrektora w niniejszej sprawie prawidłowo przeanalizowano zasadność obciążenia wierzyciela kwotą kosztów egzekucyjnych, w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14. Naczelnik prawidłowo przyjął za podstawę wyliczeń górną granicę kosztów z tytułu zajęcia nieruchomości zgodnie z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.. Zgodnie z przyjętą "metodą proporcji", skoro ustawodawca w treści powyżej wskazanego przepisu określił maksymalną opłatę za zajęcie nieruchomości w kwocie 34.200,00 zł, to maksymalna opłata za zajęcie wierzytelności, stanowiąca 5 % egzekwowanej należności (art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.), nie może być wyższa, niż 21.375,00 zł. Uwzględniając powyższe, organ odwoławczy stwierdził, iż organ pierwszej instancji ustalił opłatę egzekucyjną za zajęcia innej wierzytelności pieniężnej w kwocie 3.968 zł, a więc opłata ta nie przekracza wyznaczonego w wyżej przedstawiony sposób, maksymalnego poziomu opłaty za zajęcie rachunku bankowego. Oceniając prawidłowość obciążenia wierzyciela opłatą manipulacyjną, w kwocie 792,64 zł Dyrektor wskazał, że jest ona pobierana w związku z doręczeniem zobowiązanemu tytułu wykonawczego, niezależnie od innych czynności dokonanych przez organ egzekucyjny. Jest ona należna organowi egzekucyjnemu nawet wówczas, gdyby po doręczeniu tytułu wykonawczego okazało się, że egzekucja jest bezskuteczna z uwagi na brak majątku zobowiązanego i niezależnie od zastosowanych środków egzekucyjnych oraz wyegzekwowania jakichkolwiek kwot na poczet dochodzonej wierzytelności. W przypadku opłaty manipulacyjnej, zasadnym jest przyjęcie sposobu ustalania jej wysokości analogicznie, jak do opłaty za czynności, to jest poprzez odwołanie się do art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., określającego górną granicę opłaty za zajęcie nieruchomości (34.200,00 zł). Przyjmując zatem jako podstawę maksymalną stawkę dla zajęcia nieruchomości, maksymalna opłata manipulacyjna, stanowiąca 1% egzekwowanej należności (art. 64 § 6 u.p.e.a.), nie może być wyższa niż 4.275,00 zł. Wobec powyższego, organ odwoławczy stwierdził, że ustalona przez organ pierwszej instancji opłata manipulacyjna w kwocie 792,64 zł nie przekracza górnej granicy tej opłaty, ustalonej proporcjonalnie do opłaty za zajęcie nieruchomości. Odnosząc się do zarzutu, że naliczone w przedmiotowej sprawie koszty egzekucyjne stoją w oczywistej sprzeczności z efektywnością i realnymi nakładami pracy Dyrektor wskazał, że koszty egzekucyjne mają zapewnić funkcjonowanie aparatu egzekucyjnego z tym zastrzeżeniem, że funkcja fiskalna powinna polegać na uzyskaniu przynajmniej częściowego zwrotu kosztów funkcjonowania aparatu egzekucyjnego z zachowaniem racjonalnej zależności pomiędzy wysokością tych kosztów, a czynnościami organu, za podjęcie których zostały naliczone. W praktyce niemożliwe jest jednak precyzyjne określenie rzeczywistych kosztów funkcjonowania organu egzekucyjnego, w przeliczeniu na konkretny tytuł wykonawczy przez okres prowadzonego na jego podstawie postępowania egzekucyjnego. Oprócz faktycznych czynności stricte egzekucyjnych na koszty składają się m. in. wynagrodzenie pracowników prowadzących postępowanie egzekucyjne, koszty utrzymania budynków, pomieszczeń, zaopatrzenia itp. Dlatego też ustawodawca przyjął procentowe obliczanie opłat egzekucyjnych, zależne od kwot objętych tytułem wykonawczym. Oceniając zarzutu wierzyciela, iż nie istniały podstawy do naliczenia opłaty egzekucyjnej, albowiem nie doszło do zajęcia jakiejkolwiek wierzytelności z rachunku bankowego, z uwagi na brak środków na rachunkach, Dyrektor stwierdził, że powyższy zarzut nie jest zasadny. W dniu "[...]" organ egzekucyjny skierował do Banku A zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. Pismem z dnia "[...]" Bank poinformował o wysokości środków znajdujących się na koncie (1.020,34 zł), wskazując jednocześnie, iż powyższa suma nie przekracza kwoty wolnej od egzekucji. Tym samym, stwierdzić należy, iż w niniejszej sprawie - mimo że zajęcie okazało się nieefektywne - to na zajętym rachunku bankowym znajdowały się środki pieniężne, które jednak nie przekraczały kwoty wolnej od zajęcia. Organ odwoławczy wskazuje, że wierzyciel, kierując tytuł wykonawczy do organu egzekucyjnego, winien liczyć się z koniecznością poniesienia ciężaru w postaci kosztów egzekucyjnych, gdy nie uda się ich ściągnąć od zobowiązanego. Przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie uzależniają obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi od skuteczności egzekucji. Zaskarżając powyższe postanowienie skarżący wniósł o jego uchylenie w całości oraz o zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: 1 art. 64 § 6 u.p.e.a., poprzez ich błędne zastosowanie i ustalenie przez organ egzekucyjny opłaty manipulacyjnej z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. 2 art. 138 § 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 256 ze zm., dalej jako k.p.a ), poprzez utrzymanie w mocy postanowienia Naczelnika, pomimo, iż organ winien był na podstawie art. 138 § 2 k.p.a. uchylić zaskarżone postanowienie i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji, - które to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skarżący dodatkowo w uzasadnieniu wskazał, że z treści postanowienia w sprawie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego wynika, że w trakcie postępowania egzekucyjnego nastąpiło zajęcie pustych rachunków bankowych. Naliczenie kosztów w trybie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. nie jest zasadne, bowiem nie nastąpiło zajęcie wierzytelności a jedynie pustych rachunków bankowych. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych w postępowaniu egzekucyjnym zajęciu podlega wierzytelność pieniężna posiadacza rachunku wobec banku, nie zaś sam rachunek bankowy jako narzędzie oszczędnościowo - rozliczeniowe. Dopiero zatem w momencie wpływu należności na rachunek bankowy, kwota ta staje się wierzytelnością przysługującą właścicielowi rachunku od banku. Skoro przepisy u.p.e.a. nie przewidują opłat i kosztów za zajęcie rachunku bankowego, a jedynie za zajęcie wierzytelności pieniężnych, to dopóki nie dojdzie do zajęcia wierzytelności, dopóty nie ma podstaw do naliczenia opłaty w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Przede wszystkim, zaskarżone postanowienie zostało oparte na przepisach, których niezgodność z Konstytucją RP stwierdził Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 28.06.2016 r. Dyrektor nie odniósł się do adekwatności wysokości ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania podjętych przez organ czynności, czy też nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał swoją argumentację oraz wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019r. poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawę na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.). W ocenie Sądu zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszaniem prawa. Istotę sporu pomiędzy stronami stanowi zasadność obciążenia wierzyciela kosztami egzekucyjnymi za czynność zajęcia rachunku bankowego w sytuacji, gdy nie doszło do wyegzekwowania jakichkolwiek kwot od dłużnika. Stosownie do postanowień przepisu art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., organ egzekucyjny, z zastrzeżeniem § 2 tego artykułu, w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych - w wysokości 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr. We właściwym odczytaniu wyżej przywołanego przepisu wystarczające jest zastosowanie wykładni językowej. Jak wskazał bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z 10 grudnia 2020 r., sygn. akt I GSK 1435/20, prymat tego rodzaju wykładni prawa wynika z faktu, że prawo dociera do adresatów w postaci konkretnych przepisów prawnych i mogą oni oczekiwać, że ich obowiązki, czy uprawnienia są kształtowane treścią tekstu prawnego (zob. B. Brzeziński, Wykładnia prawa podatkowego, Gdańsk 2013, s. 24). Treść cytowanego tekstu prawnego nie pozostawia jakichkolwiek wątpliwości, że opłata egzekucyjna w wysokości wyżej określonej może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. Jednocześnie w cytowanym przepisie ustawodawca nie zawarł jakiegokolwiek przyzwolenia do pobierania stosownych opłat egzekucyjnych także wówczas, gdy dojdzie do zajęcia rachunku bankowego, na którym nie było jakichkolwiek środków finansowych. Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że także w doktrynie prawa od dawna podnosi się, że podstawową wadą konstrukcyjną omawianych regulacji jest brak jakiejkolwiek zależności pomiędzy poborem opłat a skutecznością prowadzonej egzekucji, co prowadzi w niektórych sytuacjach do generowania wysokich kosztów egzekucyjnych, przy jednoczesnym braku realizacji, chociażby w części, dochodzonego obowiązku pieniężnego (zob. R. Hauser, W. Piątek w: R. Hauser, A. Skoczylas (red.), Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Warszawa 2016, s. 327). Zaprezentowane wyżej rozumienie omawianego przepisu nie może być podważane przez nawiązanie do treści przepisu art. 80 § 1 u.p.e.a. Przepis ten wskazuje bowiem, w jaki sposób dokonuje się czynności zajęcia rachunku bankowego i nie potwierdza stanowiska, że zajęcie wierzytelności można utożsamiać z zajęciem rachunku bankowego. Wręcz przeciwnie, w art. 80 § 2 u.p.e.a mowa o "zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego", co dowodzi trafności stanowiska, że warunkiem zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego jest istnienie na zajętym rachunku bankowym środków pieniężnych. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, za Naczelnym Sądem Administracyjnym, wskazuje, że podziela w związku z tym wyrażone w orzecznictwie NSA zapatrywanie, że opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych (por. wyroki NSA z: 16 czerwca 2020 r. I GSK 533/20, 28 maja 2020 r. I GSK 1945/19, 20 maja 2020 r. I GSK 1805/19, 19 maja 2020 r. II FSK 3049/19, 30 lipca 2020 r. I GSK 836/20, 30 maja 2019 r. II FSK 613/19, 12 lutego 2019 r. II FSK 3379/18, 20 marca 2018 r. II FSK 778/16, 6 kwietnia 2017 r. II FSK 693/15, 10 kwietnia 2018 r. II FSK 914/16, 14 listopada 2019 r. I GSK 2918/18, 6 sierpnia 2020 r. I GSK 413/18; dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl; pozostałe cytowane wyroki tamże). Warunkiem koniecznym dla naliczenia i pobrania opłaty egzekucyjnej jest bowiem istnienie w dacie zajęcia, ewentualnie wpłynięcie przed umorzeniem postępowania egzekucyjnego, środków pieniężnych na zajęty rachunek bankowy, z którego następuje zaspokojenie wierzyciela. W innym przypadku, naliczenie opłaty jest niezasadne jako sprzeczne z postulatami wyroku TK. Dodatkowo wskazać należy, że w postępowaniu egzekucyjnym zajęciu podlega wierzytelność pieniężna posiadacza rachunku wobec banku, nie zaś sam rachunek bankowy jako narzędzie oszczędnościowo – rozliczeniowe. Dopiero w momencie wpływu należności na rachunek bankowy, staje się ona wierzytelnością przysługującą właścicielowi rachunku od banku. W niniejszym przypadku zaś Bank poinformował (pismem z "[...]") o wysokości środków znajdujących się na koncie (1.020,34 zł), wskazując jednocześnie, iż powyższa suma nie przekracza kwoty wolnej od egzekucji. Tym samym, stwierdzić należy, iż w niniejszej sprawie zajęcie okazało się nieefektywne, gdyż na zajętym rachunku bankowym co prawda znajdowały się środki pieniężne, jednak nie przekraczały kwoty wolnej od zajęcia. Tym samym, w ocenie Sądu, w sytuacji, gdy nie doszło do zajęcia wierzytelności, nie ma podstaw do naliczenia opłaty określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Powyższa teza znajduje potwierdzenie również w najnowszym orzecznictwie NSA (por. wyrok NSA z dnia 30 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 613/19). Nie można przy tym tracić z pola widzenia orzeczenia TK dotyczącego konstytucyjności poddanych analizie regulacji. W wyroku z 28 czerwca 2016 r., sygn. akt SK 31/14, TK orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, oraz że art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Jak podkreślono w powołanym wyroku TK, brak określenia górnej granicy opłat egzekucyjnych oraz opłaty manipulacyjnej powoduje, że w pewnych warunkach (w przypadku należności o znacznej wartości) następuje całkowite zerwanie związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Opłaty te nie są wtedy formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy dłużnika stają się jedynie dodatkową sankcją pieniężną. TK wskazał także, że brak określenia górnej granicy analizowanych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. Wskazać również należy na przeważające w orzecznictwie stanowisko, ukształtowane na podstawie przywołanego wyroku TK, zgodnie, z którym organ powinien zbadać adekwatność ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności, a więc odnieść się do zachowania racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone, tak aby opłaty te nie przekroczyły maksymalnego rozsądnego pułapu (por. wyroki NSA z: 20 maja 2020 r. I GSK 1805/19 i I GSK 1550/19, 28 maja 2020 r. I GSK 1945/19, 16 czerwca 2020 r. I GSK 533/20, I GSK 516/20 i I GSK 563/20, 14 listopada 2019 r. I GSK 2918/18, 26 lutego 2020 r. II FSK 851/18). W świetle powyższego za zasadny uznać należy zarzut naruszenia art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Natomiast w zakresie opłaty manipulacyjnej Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, uważa, że jest ona należna, bez względu na fakt czy egzekucja była skuteczna. W tym względzie Sąd podziela ugruntowane stanowisko prezentowane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. np. wyrok NSA z dnia 14 listopada 2019 r., sygn. akt I GSK 2918/18, wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2019, sygn. akt II FSK 3802/18, , wyrok NSA z dnia 12 października 2007 r., sygn. akt II FSK 1338/06, wyrok NSA z dnia 12 października 2007 r., sygn. akt II FSK 1339/06, wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2621/17). Wskazać bowiem należy, że opłata egzekucyjna pobierana jest za zajęcie wierzytelności (art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.), natomiast opłata manipulacyjna zależna jest nie od skutecznego zajęcia a od kwoty egzekwowanych należności (art. 64 § 6 u.p.e.a.). W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, który Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę w pełni podziela, że jedynym warunkiem powstania obowiązku uiszczenia opłaty manipulacyjnej jest doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (por. wyrok NSA z dnia 12 października 2007 r., sygn. akt II FSK 1339/06, oraz wyrok NSA z dnia 12 października 2007 r., sygn. akt II FSK 1148/06,). Przez czynności egzekucyjne rozumie się wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego (por. wyrok NSA z dnia 12 października 2007 r., sygn. akt II FSK 1148/06). Podsumowując wskazać należy, że Dyrektor w przedmiotowej sprawie zastosował art. 64 § 1 pkt 4 i 64 § 6 u.p.e.a. Przepisy te jak wynika ze wskazywanego wyroku TK, zostały uznane za niekonstytucyjne w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne. W rezultacie ustawodawca winien określić maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., jak również opłaty manipulacyjnej o jakiej mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a. Dopóki jednak ustawodawca nie wprowadzi stosownych zmian, organy egzekucyjne powinny każdorazowo analizować powstałe w sprawie koszty egzekucyjne oraz zasadność obciążenia nimi stron postępowania zgodnie z wytycznymi Trybunału Konstytucyjnego i w taki sposób, aby nie można było zarzucić im naruszenia zasad określonych w tym wyroku. Tak więc ustalając wysokość kosztów egzekucyjnych, które mają obciążyć wierzyciela, organy egzekucyjne powinny wziąć pod uwagę rzeczywiste wydatki i koszty związane z dokonaniem w toku postępowania egzekucyjnego poszczególnych czynności egzekucyjnych, przy uwzględnieniu ich pracochłonności i czasochłonności, mając na względzie, aby ustalone koszty nie pozostawały w całkowitym oderwaniu od nakładów pracy organu. Zdaniem sądu, dokonując oceny, czy koszty egzekucyjne są właściwe w danej sprawie, należy brać pod uwagę nie tylko faktycznie poniesione, wydatki, ale uwzględnić również fakt, że prowadzenie postępowania egzekucyjnego wymaga nakładu pracy i czasu. Odnosząc powyższe do rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że określając kwotę kosztów egzekucyjnych, na które składa się opłata manipulacyjna oraz opłata za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego organ w żaden sposób nie odniósł się do kwestii adekwatności wysokości ustalonych kosztów egzekucyjnych względem poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny, poniesionego nakładu pracy przy egzekwowaniu należności, nie rozważył, czy została zachowana racjonalna zależność między ustaloną wysokością opłat a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone, tak aby opłaty nie stały się swoistą sankcją pieniężną. Organ pominął zatem te argumenty, które zadecydowały o niekonstytucyjności zastosowanych przepisów, jeżeli uwzględnić czasochłonność, stopień skomplikowania podejmowanych czynności, konieczny nakład pracy organu egzekucyjnego. Powstała zatem uzasadniona wątpliwość, czy ustalone koszty egzekucyjne na podstawie stawek procentowych wskazanych w przepisach ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. Mając na uwadze powyższe, w ponownie prowadzonym postępowaniu, organ mimo braku interwencji ustawodawcy, winien zatem ocenić czy ustalone koszty egzekucyjne na podstawie stawek procentowych wskazanych w przepisach u.p.e.a. przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. Organ winien uwzględnić, czy wysokość kosztów egzekucyjnych, jest adekwatna w znaczeniu wskazanym przez Trybunał do poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny, nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych oraz czy pozostaje w związku z efektywnością egzekucji. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy konieczne będzie zatem takie wyliczenie kosztów egzekucyjnych w zakresie opłat egzekucyjnych jak i opłaty manipulacyjnej ażeby okazały się one adekwatne do poniesionych wydatków jak również nakładu pracy organu egzekucyjnego mając na uwadze standardy wynikające z wyroku TK o sygn. akt SK 31/14. Z podanych wyżej przyczyn, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku. O kosztach postępowania sądowego Sąd postanowił jak w pkt 2 sentencji wyroku na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a., na które składa się uiszczony wpis sądowy w wysokości 100 zł, wynagrodzenie radcy prawnego 480 zł i opłata skarbowa od pełnomocnictwa - 17 zł. Wynagrodzenie doradcy podatkowego ustalono w oparciu o § 14 ust. 1 pkt. 1 lit. c Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018r. poz. 265).