I SA/Bd 236/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 lipca 2012 r. sprawy ze skargi J. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od czerwca 2004r. do września 2005r. oddala skargę Decyzją z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. po uzupełnieniu czynności wskazanych przez organ odwoławczy w decyzjach z dnia [...]. i [...]. określił J. Z. wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca 2004r. do września 2005r. W uzasadnieniu organ I pierwszej instancji zakwestionował między innymi prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez: - PW F. F. B., N. D. [...], za miesiące czerwiec, lipiec, listopad, grudzień 2004 r. oraz styczeń, luty, maj, czerwiec i lipiec 2005 r. w łącznej kwocie [...] zł, - T. W. sp. z o. o., z siedzibą w G., za miesiące kwiecień i maj 2005 r. w łącznej kwocie [...]zł, z uwagi na fakt, że faktury VAT dokumentujące transakcje zawarte pomiędzy podatnikiem a wskazanymi wyżej podmiotami stwierdzały czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Tym samym w ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. dokonując odliczenia podatku naliczonego wykazanego w zakwestionowanych fakturach podatnik naruszył treść art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej u.p.t.u., w związku z § 14 ust. 2 pkt 4 lit a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - za okres od czerwca 2004 r. do maja 2005 r. (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. - za okres od czerwca 2005 r. do września 2005 r. Kwestionując wskazane wyżej ustalenia pismem z dnia [...]. strona złożyła odwołanie wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji podatnik zarzucił naruszenie: - przepisu art. 99 ust. 12 u.p.t.u. w zw. z art. 207 i 21 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej O.p., poprzez ich nieuzasadnione zastosowanie, - przepisu art. 187 § 1 O.p., poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego w zakresie przesłuchania świadka F. B., w sytuacji gdy uchybienie to stanowiło jedną z podstaw uchylenia poprzednich decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w I., - przepisu art. 122 i 187 § 1 w związku z art. 233 § 2 O.p. poprzez zaniechanie zebrania i oceny materiału dowodowego w przedmiocie całościowego przebiegu zakwestionowanych transakcji, - przepisu art. 208 § 1 w związku z art. 70 § 1 O.p. w związku z podjęciem rozstrzygnięcia merytorycznego w zakresie zobowiązań podatkowych za okres od czerwca 2004 r. do września 2005 r. w sytuacji, gdy zobowiązania podatkowe za ten okres uległy przedawnieniu, - przepisów art. 181 § 1 i art. 187 § 1 w związku z art. 122 O.p., poprzez dokonanie ustaleń istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy na podstawie wybiórczo dobranych materiałów znajdujących się w postępowaniach prowadzonych wobec osób trzecich, bez uwzględnienia stanu faktycznego wynikającego z dokumentacji podatkowej (kopii faktur VAT i raportów z kas fiskalnych potwierdzających zrealizowaną sprzedaż towarów handlowych w okresie od czerwca 2004 r. do września 2005 r. oraz kopii aktu oskarżenia z dnia [...] r. sporządzonego przez Prokuraturę Okręgową w G. W. Wydział V Śledczy, potwierdzającego realizowanie dostaw), - przepisu art. 187 § 1 O.p. poprzez dokonanie ustaleń faktycznych na podstawie niejednoznacznych i subiektywnie dobranych fragmentów materiału dowodowego, zgromadzonego w postępowaniach prowadzonych wobec podmiotów trzecich (w szczególności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G. wydanych dla T. W. Sp. z o.o. odnoszących się do jedynie do okresu od stycznia do grudnia 2004 r. i stycznia 2005 r. oraz wyroku Sądu Rejonowego w G. W. z dnia [...] r., sygn. akt II K4/09, wydanego dla M. G., odnoszącego się do transakcji z okresu 2001-2002), nie wykazując jednocześnie, że transakcje z T. W. Sp. z o.o. nie miały odzwierciedlenia w stanie faktycznym) Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu w pierwszej kolejności wskazał, że w dniu [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. decyzją Nr [...], dokonał rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od kwietnia 2004 r. do września 2005 r. W tym samym dniu decyzji tej postanowieniem Nr [...] nadano rygor natychmiastowej wykonalności. W dniu [...] r. zostały wystawione tytuły wykonawcze: - [...]- obejmujący czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2004 r., - [...] - obejmujący październik, listopad i grudzień 2004 r. oraz styczeń 2005 r. [...] - obejmujący luty, marzec, kwiecień i maj 2005 r., - [...] - obejmujący czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2005 r. Powyższe tytuły zostały skarżącemu doręczone w dniu [...] r. Natomiast w wyniku podjętych czynności egzekucyjnych również w dniu [...]. dokonano zajęcia ruchomości - dwóch pojazdów, stanowiących współwłasność małżeńską, co podatnik potwierdził podpisem na protokole zajęcia. W tym samym dniu pobrano od podatnika częściową wpłatę, którą rozliczono na należne koszty egzekucyjne przy tytułach Nr [...], Nr [...], Nr [...] i Nr [...]. Ponadto w dniu [...]. powiadomiono stronę o zajęciu rachunku bankowego Nr [...] w B. o/Z. K., w wyniku czego uzyskano kwoty częściowo regulujące należności wobec Skarbu Państwa. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że to właśnie z uwagi na wyżej wskazane czynności już w decyzji z dnia [...] r. uznał, że za miesiące od czerwca 2004 r. do września 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. dokonał skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia. Jedynie za miesiące kwiecień i maj 2004r. bieg terminu przedawnienia nie został przerwany, co skutkowało, w oparciu o art. 233 § 1 pkt 2 lit a O.p., uchyleniem i umorzeniem postępowania w sprawie rozliczenia podatku od towarów i usług za maj i kwiecień 2004 r. z uwagi na upływ terminu przedawnienia z dniem [...] r. W związku z powyższym, w opinii organu odwoławczego, brak było jakichkolwiek podstaw do uznania za zasadne zarzutów podatnika w przedmiocie przedawnienia zobowiązań podatkowych za miesiące objęte zaskarżoną decyzją. Odnośnie transakcji zawartych z firmą F.F. B. organ II instancji zwrócił uwagę na prawomocne decyzje Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2004 r. i 2005 r., wydane dla F. B., tj.: z dnia [...] r. i z dnia [...] r., z których wynikało, iż działalność F. B. w okresie 2004-2005 w zakresie rzekomego obrotu olejem napędowym sprowadzała się de facto do obrotu "pustymi" fakturami VAT. W toku prowadzonych wobec F. B. postępowań podatkowych organ podatkowy ponad wszelką wątpliwość ustalił, że w latach 2004-2005 F. B. nie mógł dokonywać i nie dokonywał rzeczywistej sprzedaży paliw, bowiem wszyscy wskazani przez niego dostawcy to podmioty, których działalność gospodarcza sprowadzała się wyłącznie do wystawiania fikcyjnych faktur VAT. Z tego też względu Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. zakwestionował F. B. określone w art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez rzekomych dostawców. Jednocześnie na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, ww. decyzjami Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. określił zobowiązanie podatkowe związane z wystawieniem przez F. B. fikcyjnych faktur VAT. Organ odwoławczy podkreślił, że w sentencjach obu ww. decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Bydgoszczy w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT wykazane zostało również zobowiązanie wynikające z faktur wystawionych przez F. B. na rzecz F.H. F. J. Z. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, kserokopia aktu oskarżenia Prokuratury Okręgowej, Wydział V Śledczy w G. W. z dnia [...] r. sygn. akt [...], także nie stanowi podstawy do uznania za rzetelne zakwestionowanych faktur, wystawionych przez F. B. dla PW F. J. Z. Organ wskazał, że jak wynika z treści tego aktu, F. B. wystawił między innymi [...] faktur na rzecz firmy skarżącego wiedząc, że transakcje w rzeczywistości realizowane były przez A. K. Zauważył, że wszystkie z podanych w akcie oskarżenia faktur, wystawione od czerwca 2004 r. do lipca 2005 r. są tymi, których rzetelność zakwestionowano w zaskarżonej decyzji oraz tymi, na podstawie których w decyzjach Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]r. oraz z dnia [...]., określono F. B. zobowiązanie podatkowe w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Organ podkreślił, że jak wynika z zeznań skarżącego złożonych w dniu [...]. miał on świadomość, że rzeczywistym dostawcą paliwa nie jest widniejący na zakwestionowanych fakturach, jako ich wystawca F. B. Odnośnie transakcji z T. W. Sp. o.o. z siedzibą w G. organ odwoławczy zwrócił uwagę na prawomocne decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G. z dnia [...] r. w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2004 r., stwierdzające brak powstania obowiązku podatkowego zarówno po stronie podatku naliczonego jak i należnego, z których wynikało, że jedyną rzeczą w zakresie obowiązków jakie wypełniała spółka T. W., a w zasadzie jej prezes – M. G., było składanie deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 do Urzędu Skarbowego w G. W., pomimo że zgodnie z adresem siedziby właściwym w tym zakresie był Urząd Skarbowy w G. Mimo przeprowadzonego postępowania kontrolnego nie ustalono źródła pochodzenia wykazanych w deklaracjach kwot. Wykazując duże obroty w składanych deklaracjach spółka generalnie wykazywała niewielkie kwoty zobowiązania do zapłaty, jednak deklarowanych należności już nie regulowała. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że całokształt ustaleń doprowadził organ prowadzący postępowanie kontrolne wobec T. W. do przekonania, że faktur VAT wystawianych przez ten podmiot nie można uznać za prawidłowe i mogące stanowić podstawę do dokonywania odliczeń podatku naliczonego, bowiem działalność spółki służyła wyłącznie jej prezesowi – M. G. do firmowania jego "własnej" działalności polegającej na sprzedaży faktur oraz wprowadzania do obrotu paliwa niewiadomego pochodzenia. Z dniem [...] r. Pierwszy Urząd Skarbowy w G. wykreślił T. W. Sp. z o.o. z rejestru podatników VAT. Organ odwoławczy podał, że znajdujący się w aktach sprawy prawomocny wyrok Sądu Rejonowego II Wydział Karny w G. W. z dnia [...]., sygn. akt [...], rzeczywiście nie jest bezpośrednio związany z przedmiotowym okresem rozliczeniowym. Niemniej jednak, w powiązaniu ze stanem faktycznym ustalonym przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G., bez wątpienia potwierdza, w opinii organu odwoławczego, w pełni świadomą działalność THZ W. a w zasadzie jej prezesa M. G., w przedmiocie obrotu fikcyjnymi fakturami VAT przynajmniej od maja 2001r. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w B. powyższe okoliczności bezspornie świadczyły o fikcyjności przedmiotowych transakcji. W toku postępowania zebrano materiał dowodowy, który jednoznacznie wskazywał, że podmioty będące wystawcami zakwestionowanych faktur, nie były w rzeczywistości dostawcami towarów, jak wynika z treści wystawionych faktur. Uwzględniając powyższe, zdaniem organu odwoławczego, zasadnie organ I instancji przyjął, że zarówno F. B. jak i T. W., to podmioty prowadzące w przedmiocie obrotu paliwami wyłącznie pozorną działalność gospodarczą ograniczającą się do wystawiania tzw. "pustych" faktur VAT. Z tego też względu za całkowicie bezzasadną organ uznał argumentację podatnika, sprowadzającą się w zasadzie do przyjęcia za wystarczające do przyznania prawa odliczenia podatku naliczonego samo nabycie towaru, bez wymogu zgodności podmiotów, pomiędzy którymi doszło do transakcji. W opinii organu II instancji przy tak zgromadzonym materiale dowodowym, sam fakt posiadania faktur nie stanowił wystarczającego dowodu, że to F. B. oraz T. W. byli dostawcami paliwa. Dyrektor zauważył również, że organ I instancji nie kwestionował faktu nabycia przez skarżącego paliwa w ogóle, tylko źródło jego pochodzenia, co w konsekwencji uczyniło bezzasadną argumentację w zakresie konieczności zweryfikowania wysokości zadeklarowanego obrotu. Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy stwierdził, że stosownie do treści art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT w zw. z § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT brak było podstaw do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w zakwestionowanych fakturach. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w B. akta niniejszej sprawy zawierały wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia materiał dowodowy, zgromadzony z zachowaniem wszelkich reguł procedury podatkowej oraz uzupełniony zgodnie z zaleceniami wskazanymi w jego decyzji z dnia [...] r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w tym zakresie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - przepisu art. 99 ust. 12 ustawy o VAT w związku z art. 207 i 21 § 3 O.p., poprzez ich nieuzasadnione zastosowanie, - przepisu art. 122 i 187 § 1 w związku z art. 233 § 2 O.p., poprzez zaniechanie zebrania i oceny materiału dowodowego w przedmiocie całościowego przebiegu zakwestionowanych transakcji, - przepisu art. 208 § 1 w związku z art. 70 § 1 O.p. z uwagi na podjęcie rozstrzygnięcia merytorycznego w zakresie zobowiązań podatkowych za okres od czerwca 2004 r. do września 2005 r. w sytuacji, gdy zobowiązania podatkowe za ten okres uległy przedawnieniu, - przepisów art. 181 § 1 i art. 187 § 1 w związku z art. 122 O.p., poprzez dokonanie istotnych dla sprawy ustaleń na podstawie wybiórczo dobranych materiałów znajdujących się w postępowaniach prowadzonych wobec osób trzecich, bez uwzględnienia stanu faktycznego wynikającego z dokumentacji podatkowej (kopii faktur VAT i raportów z kas fiskalnych potwierdzających zrealizowaną sprzedaż towarów handlowych w okresie od czerwca 2004 r. do września 2005 r. oraz kopii aktu oskarżenia z dnia [...] r. sporządzonego przez Prokuraturę Okręgową w G. W., Wydział V Śledczy, potwierdzającego realizowanie dostaw paliw), - przepisu art. 187 § 1 O.p. poprzez dokonanie ustaleń faktycznych na podstawie niejednoznacznych i subiektywnie dobranych fragmentów materia dowodowego, zgromadzonego w postępowaniach prowadzonych wobec podmiotów trzecich (w szczególności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G. wydanych dla T. W. Sp. z o.o. odnoszących się jedynie do okres od stycznia do grudnia 2004 r. i stycznia 2005 r. oraz wyroku Sądu Rejonowego w G. W. z dnia [...] r., sygn. akt [...], wydanego dla M. G., odnoszącego się do transakcji z okresu 2001 2002), nie wykazując jednocześnie, że transakcje z T. W. Sp. z o.o. nie ma odzwierciedlenia w stanie faktycznym. W uzasadnieniu skarżący podkreślił, że Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylając dwukrotnie decyzję organu pierwszej instancji i kierując sprawę do ponownego rozpoznania zakreślił kierunki postępowania dowodowego. Natomiast organ pierwszej instancji nie dokonał pełnego zbadania stanu faktycznego, ograniczając się do ogólnikowego przesłuchania F. B. W zakresie T. W., zdaniem strony, również nie przeprowadzono żadnego postępowania dowodowego mającego na celu wykazanie, że zanegowane faktury VAT nie odzwierciedlały faktycznych dostaw paliwa, poprzestając na materiale dowodowym, który nie odnosi się do transakcji zawieranych ze skarżącym. Także wyrok Sądu Rejonowego w G. W. w opinii podatnika nie może stanowi podstawy dokonanych ustaleń, ponieważ odnosi się do transakcji z lat 2001-2002. Powyższe uchybienia, w ocenie skarżącego, pozostają w sprzeczności z obowiązując systemem prawa i naruszają przepisy art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 233 § 2 O.p., poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego w odniesieniu do czynności dokonanych w 2005 r. Stoją także w sprzeczności z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. Skarżący podkreślił ponadto, że organ podatkowy dokonując weryfikacji sprzedaży w żaden sposób nie odniósł się do jej wysokości. Jego zdaniem osiągnięcie zadeklarowanego przychodu nie byłoby możliwe w wyniku ewentualnej sprzedaży zapasów magazynowych z uwagi na pojemność posiadanych zbiorników paliwowych. Z tego też względu oparcie rozstrzygnięcia na podstawie materiałów znajdujących się w postępowaniach prowadzonych wobec osób trzecich, bez uwzględnienia prowadzonej przez skarżącego dokumentacji narusza, w jego ocenie, przepisy art. 181 § 1 i art. 187 § 1 w związku z art. 122 ustawy O.p. Zdaniem skarżącego ustaleń faktycznych dokonano na podstawie niejednoznacznych i subiektywnie dobranych fragmentów materiału dowodowego, jak zeznania F. B., z których wynika, iż F. B. dokonywał w latach 2003-2005 faktycznej sprzedaży paliw. Skarżący podkreślił, że zarówno decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. wydana dla F. B., wyciąg z protokołu kontroli z dnia [...] r., protokoły z zeznań złożonych przez F. B. w Prokuraturze Okręgowej w G. W. z dnia [...] r. oraz [...] r., jak i decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G. wydana dla T. W. Sp. z o.o. z dnia [...] r. - w żaden sposób nie odnoszą się do skarżącego, bowiem dotyczą osób trzecich, wobec czego nie mogą stanowić podstawy dokonanych ustaleń. W opinii strony zanegować należało także sposób przywołania istotnych dla sprawy okoliczności wynikających z włączonych do akt sprawy protokołów przesłuchań w sprawie prowadzonej przeciwko F. B., bowiem treść cytatów zawartych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji nie pozwalała na faktyczne odczytanie treści zeznań. Skarżący wskazał też, że subiektywne połączenie wycinków wypowiedzi nie pozwala odczytać, czy dotyczą one niniejszej sprawy, a w konsekwencji nie pozwalają zanegować faktu zakupu paliwa od F. B. oraz T. W. . Strona podkreśliła też, że organ I instancji pomimo wiedzy o istnieniu dokumentów źródłowych T. W., poprzestał na "niespełnionych obietnicach" Pana G. o ich dostarczeniu nie podejmując żadnych czynności, w tym nie wzywając świadka na podstawie art. 155 § 1 O.p. do ich przedłożenia. W ocenie skarżącego powyższe uchybienie pozostaje szczególnie istotnym, ponieważ ustalenia w zakresie transakcji ze spółką T. W. oparto na podstawie dokumentów niezawierających żadnego odniesienia do skarżącego, nie dotyczą zakwestionowanych faktur VAT, a sam wyrok Sądu Rejonowego w G. W. dotyczy transakcji z lat 2001-2002. Te uchybienia zdaniem strony pozostają w sprzeczności z obowiązującym systemem prawa i naruszają przepisy art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 233 § 2 O.p., poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego w odniesieniu do czynności dokonanych w 2005 r. oraz były jedną z podstaw uchylenia poprzedniej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z dnia [...] r. Skarżący zwrócił uwagę, że ostatecznie potwierdzenie dokonania zakwestionowanych transakcji stanowi treść aktu oskarżenia z dnia [...]. Prokuratury Okręgowej w G. W., co zostało całkowicie pominięte przez organy podatkowe obu instancji. Podkreślił, że ustalenia prokuratury, zawarte w dokumencie urzędowym, o którym mowa w art. 194 § 1 O.p. wskazują jednoznacznie, iż paliwa w ilościach zakupionych od F. B. zostały faktycznie dostarczone, lecz w rzeczywistości stanowiły własność A. K., o czym skarżący nie wiedział i wiedzieć nie musiał. W ocenie strony, skoro otrzymała fakturę VAT, a dostawa została zrealizowana, to przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego, o potwierdza również przywołany przez organ I instancji wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 26 lutego 2008 r. Skarżący wskazał, że żaden z organów podatkowych nie wykazał, ani nawet nie przeprowadził postępowania dowodowego, aby wykazać, iż ustalone przez Prokuraturę Okręgową w G. W. dostawy paliw nie miały miejsca. Zdaniem podatnika, skoro z dokumentu urzędowego - aktu oskarżenia, jednoznacznie wynikało, iż paliwa były mu dostarczane, to organy podatkowe nie mogą negować tych ustaleń na podstawie innych dokumentów, które nie odnoszą się do transakcji ze skarżącym, lecz do osób trzecich. Powołując się z kolei na uzasadnienie orzeczenia ETS z dnia 22 grudnia 2010 r., w sprawie C-438/09, oraz przepisy dyrektyw, skarżący podkreślił, iż podatnik nie jest obowiązany do badania, czy podmiot wystawiający faktury VAT jest do tego uprawniony. Z kolei wskazując na orzeczenia krajowych sądów administracyjnych zauważył, że nie można pominąć ogólnie przyjętego przez polską judykaturę twierdzenia, że należyte i wyczerpujące przeprowadzenie postępowania dowodowego winno pozwolić na wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy i jest konieczne dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia. Nadto skarżący podniósł, że zobowiązania za okres od czerwca 2004 r. do września 2005 r. w dacie orzekania organu I instancji uległy przedawnieniu, a co za tym idzie postępowanie podatkowe w tym zakresie winno zostać umorzone jako bezprzedmiotowe na podstawie art. 208 § 1 w związku z art. 70 § 1 O.p. Skarżący stwierdził, że nie neguje, iż zgodnie z art. 70 § 4 ww. ustawy bieg terminu przedawnienia przerywa zastosowanie środka egzekucyjnego oraz, że w niniejszej sprawie zostały zastosowane wobec niego środki egzekucyjne. Niemniej jednak jego zdaniem, zastosowane środki egzekucyjne nie wywołują żadnych skutków w niniejszej sprawie, a tym bardziej nie mogą powodować przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, ponieważ decyzja organu I instancji była dwukrotnie uchylana, jak również uchylone zostało postanowienie nadające rygor natychmiastowej wykonalności. Powołując orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 sierpnia 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 503/09, skarżący stanął na stanowisku, że zastosowane wobec niego środki egzekucyjne nie wywołują skutków prawnych w zakresie przerwania biegu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 i § 4 O.p. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 aktualna publikacja Dz. U. z 2012r. poz. 270 dalej p.p.s.a) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest zasadność pozbawienia skarżącego za poszczególne miesiące od czerwca 2004r. do września 2005r. prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez F. B. prowadzącego firmę F. oraz przez T. W. Sp. z o.o. Jako pierwszy musi być jednak rozpatrzony, podniesiony w skardze zarzut przedawnienia zobowiązań. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W myśl natomiast § 4 cytowanego przepisu bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Z akt podatkowych (pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z dnia [...]. k- 264 akt administracyjnych) wynika, iż postanowieniem z dnia [...]. nadano rygor natychmiastowej wykonalności decyzji organu pierwszej instancji. W dniu [...]. zostały wystawione tytuły wykonawcze obejmujące miesiące od czerwca 2004 do września 2005r., które doręczono stronie w dniu [...]. W tym samym dniu dokonano także szeregu czynności egzekucyjnych (zajęcie ruchomości, zajęcie rachunku bankowego o którym zobowiązany został poinformowany, pobranie częściowej wpłaty) co, jak słusznie przyjęły organy, spowodowało przerwę biegu terminu przedawnienia stosownie do art. 70 § 4 O.p. W skardze podniesiono , że zastosowane środki egzekucyjne należy jednak uznać za nieskuteczne z uwagi na uchylenie decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...]. oraz wyeliminowanie z obrotu prawnego postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Stanowisko skarżącego jest niezasadne. Sąd orzekający w sprawie podziela wyrażany w judykaturze pogląd, że czynności egzekucyjne zastosowane w związku z tytułem wykonawczym wydanym na podstawie decyzji wymiarowej, która następnie została uchylona zachowują moc prawną, ponieważ decyzja ta do pewnego momentu funkcjonuje w obrocie, wywołując określone skutki prawne, w tym w zakresie postępowania egzekucyjnego, a to w związku z art. 70 § 4 O.p. Uchylenie decyzji nie powoduje wyeliminowania jej skutków od początku (ex tunc), gdyż taki stan nastąpiłby jedynie wówczas, gdyby decyzję tę uznano za nieważną (por. wyrok NSA z dnia 18 października 2005 r. sygn. akt I FSK 2390/04, wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1113/09, wyrok NSA z dnia 11 stycznia 2011 r. sygn. akt I FSK 323/10). Taki sam pogląd prezentowany jest w orzecznictwie w kwestii uchylenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności (por. wyrok NSA z dnia 9 lutego 2012 r. I FSK 512/11, z dnia 19 stycznia 2012r. I FSK 428/11). W świetle powyższe zasadne jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w B. zgodnie z którym w sprawie nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych. Przechodząc zatem do meritum sporu wskazać należy, że podstawę prawną pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego stanowił za okres od czerwca 2004r. do maja 2005r. § 14 ust. 2 pkt 4 lit a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) natomiast za czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2005r. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Zgodnie z treścią wskazanych regulacji prawnych, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane. W doktrynie podkreśla się, iż ograniczenie zawarte w powyższym przepisie odnosi się do fikcyjnych transakcji i jego celem jest zapobieżenie wykorzystywania tzw. "pustych dokumentów" do transakcji fikcyjnych. W judykaturze powszechnie przyjmuje się, że prawo organu podatkowego nie ogranicza się wyłącznie do kontroli sposobu sporządzenia faktury. Rozciąga się także na kontrolę zgodności zawartych w tym dokumencie zapisów ze stanem rzeczywistym, co oznacza też prawo do ustalenia, ze wszystkimi stąd płynącymi konsekwencjami, że faktura potwierdza sprzedaż towaru, a ustalenia tego, organ może dokonać w oparciu o całokształt okoliczności faktycznych ujawnionych w postępowaniu podatkowym oraz ich swobodną ocenę. Podkreślić należy, że warunkiem nabycia prawa do odliczenia jest to, by faktura dokumentowała rzeczywistą czynność gospodarczą. Czynność rzeczywista to ta, która: - po pierwsze zaistniała w rzeczywistości, - po drugie doszło do niej między podmiotami wyszczególnionymi na fakturze, - po trzecie przedmiot transakcji jest zgodny z przedmiotem wskazanym na fakturze. Jeśli brak jest jednego z tych elementów np. tożsamości podmiotów zawierających umowę lub jej przedmiotu, nie sposób przyjąć, że faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. Faktura nieodzwierciedlająca rzeczywiście dokonanej czynności przez jej wystawcę, nie daje odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku, nawet gdy pozostaje on w dobrej wierze co do tego, że wszedł w posiadanie towaru wykazanego na fakturze na podstawie czynności cywilnoprawnej mającej miejsce pomiędzy nim a wystawcą faktury (por. wyroki NSA z dnia 26 lutego 2008 r. sygn. akt I FSK 780/07, z dnia 14 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 746/08). W wyroku z dnia 27 września 2011r. sygn. akt I FSK 1241/10 Naczelny Sąd Administracyjny podniósł, że faktura jest dowodem zaistnienia zdarzenia podlegającego opodatkowaniu, a jej treść umożliwia obliczenie podatku. Istotne jest zatem, aby faktury odzwierciedlały stan rzeczywisty (odnosi się to również do stron transakcji podlegającej podatkowi). Faktura niezawierająca danych rzeczywistego sprzedawcy towaru, a zamiast tego zawierająca dane innego podmiotu nie będącego rzeczywistym sprzedawcą, jest fakturą która stwierdza czynności, które nie zostały dokonane w rozumieniu §14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia z dnia 27 kwietnia 2004r. , a od dnia 01 czerwca 2005 r. - art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Nie ulega wątpliwości, że z przepisów tych nie wynika żaden dodatkowy warunek dla ich zastosowania np. w postaci konieczności czynienia ustaleń, że z ogółu obiektywnych okoliczności sprawy wynikać musi ponadto, iż podatnik mógł przewidzieć, że transakcja miała na celu uzyskanie korzyści podatkowej. Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że skarżącemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanej faktur wystawionych przez podmioty: F. F. B. oraz T. W. W ocenie Sądu organy podatkowe wykazały, że działalność obu podmiotów była fikcyjna nie dokonywały one sprzedaży oleju napędowego a jedynie wprowadzały do obrotu faktury mające dokumentować dostawę oleju, które jednak nie były związane z faktycznym obrotem towaru. Z materiału dowodowego zebranego w zakresie transakcji z p. B. wynika, że jego działalność w okresie 2004-2005 sprowadzała się do obrotu "pustymi" fakturami VAT. Jak wynika z ustaleń Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. w 2004 r. F. B. zakupu oleju napędowego miał dokonywać od dwóch podmiotów, tj. P. P. M. B. z siedzibą w Z. i A. K. Z. z siedzibą w W. Natomiast w 2005 r. jedynymi dostawcami paliwa dla firmy F. F. B. były również: firma A. K. Z. z siedzibą w W., E.-T. R. R. z siedzibą w P. oraz G. sp. z o.o. z siedzibą w P. Organ odwoławczy podkreślił, iż w toku prowadzonych wobec F. B. postępowań podatkowych ponad wszelką wątpliwość ustalono, że w latach 2004-2005 nie dokonywał on rzeczywistej sprzedaży paliw, bowiem wszyscy wskazani przez niego dostawcy to podmioty, których działalność gospodarcza sprowadzała się wyłącznie do wystawiania fikcyjnych faktur VAT. Ustalenia w powyższym zakresie stanowiły również podstawę do wydania przez właściwy miejscowo organ podatkowy decyzji wobec F. B. w których zakwestionowano określone w art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez wskazanych dostawców. Jednocześnie, z uwagi na uznanie fikcyjności obrotu, stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, organ podatkowy stwierdził, iż u F. B. we wskazanym okresie nie powstał także obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług. W konsekwencji na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT, organ podatkowy pierwszej instancji określił zobowiązanie podatkowe związane z wystawieniem przez F. B. fikcyjnych faktur VAT. Istotne dla niniejszej sprawy jest, co zostało podkreślone w zaskarżonej decyzji, iż w sentencjach decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w B. (z dnia [...] r., Nr [...] oraz z dnia [...] r., Nr [...], k- 389-414 akt administracyjnych), wydanych w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wykazane zostało również zobowiązanie wynikające z faktur wystawionych przez F. B. na rzecz F.H. F. J. Z. Nie jest zasadny zarzut skargi, iż ustalenia w zakresie transakcji z firmą F. dokonano jedynie w oparciu o materiały zgromadzone w postępowaniach prowadzonych wobec osób trzecich pomijając dokumenty będące w posiadaniu skarżącego (faktury, wydruki z kasy fiskalnej). Podkreślić należy, że materiały zebrane w innych postępowaniach a włączone do niniejszego postępowania nie pozostają w sprzeczności z ustaleniami dokonanymi przez organ, wręcz przeciwnie uzupełniają go i wyjaśniają sprzeczności wynikające mn.in z zeznań złożonych w niniejszym postępowaniu. Skarżący przesłuchany w charakterze strony do protokołu z dnia [...]. zeznał m.in. : " przy kolejnej z rzędu dostawie przez K., stwierdził, iż z przyczyn technicznych nie mógł wystawić faktury za paliwo od siebie i przywiózł fakturę wystawioną przez firmę F.. F. B. z firmy F. zobaczyłem i rozmawiałem z nim jeden raz (...) a doszło to w rezultacie mojej prośby skierowanej do K. , bym mógł poznać Pana B. celem przedstawienia jakiegoś dowodu na wiarygodność klienta-dostawcy paliwa. Osoba ta pokazał mi jakiś rejestr nie miała innych dokumentów. Paliwa fakturowane przez F. przywożone były też przez innych kierowców autocysternami, które nie były własnością K. Faktury za zakupione paliwo oraz załączone do nich oświadczenia z firmy F. otrzymywałem od kierowców , za paliwo płaciłem im zawsze gotówką. Taka sytuacja gdy fakturę wystawioną przez F. i paliwo przywoził K. miała miejsce trzy lub cztery razy podczas całej współpracy z F. tj. w 2004 i 2005r." (k-111-113 akt administracyjnych). Natomiast F. B. przesłuchany w charakterze świadka w dniu [...]. (k-358-361 akt administracyjnych) zeznał m.in. że swoim kontrahentom przedstawiał na życzenie kserokopie dokumentów: wpis do ewidencji, NIP, regon, czasami również przekazywał kserokopie świeżego świadectwa jakości na sprzedawane paliwo; nigdy nie dysponował własnym transportem, wiec dostawy paliwa do p. Z. najprawdopodobniej realizowane były wynajętym transportem; z tego co pamięta bywał na stacji p. Z. w celu rozliczeń; dokumenty p. Z. przekazywał osobiście lub przez kierowców; płatność była zawsze gotówką dokonywana przez p. Z. Zestawienie treści powyższych protokołów wskazuje na sprzeczności co do okoliczności związanych z przebiegiem współpracy pomiędzy Skarżącym a P. B. Dopiero mając na uwadze materiał zgromadzony w trakcie postępowania podatkowego prowadzonego wobec F. B. oczywistym jest , że sprzeczności te wynikają z faktu braku faktycznych dostaw towaru (przynajmniej w zakresie tych transakcji, które nie były powiązane z dostawami paliwa przez p. K.) a dokonywaniu jedynie papierowego obrotu fakturami. Wbrew twierdzeniom skargi organ podatkowy nie pominął treści aktu oskarżania z dnia [...]. Prokuratury okręgowej w G. W. , wręcz przeciwnie uwzględnił okoliczności w nim stwierdzone co zostało szczegółowo opisane na str. 8-9 zaskarżonej decyzji. Jak słusznie wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, treść aktu oskarżenia potwierdza fakt, że zakwestionowane przez organ pierwszej instancji faktury VAT wystawione przez F. B. nie dokumentują faktycznych operacji gospodarczych pomiędzy podmiotami na nich wykazanymi. Ustosunkowując się natomiast do zarzutu, że skarżący nie wiedział o okoliczności firmowania działalności p. K. przez p. B. to przeczy temu powołane wyżej zeznanie skarżącego z dnia [...]. W rozpoznawanej natomiast sprawie organy podatkowe wykazały, że F. B. prowadzący działalność pod firmą F. nie dokonywał żadnego zakupu oleju napędowego, a zatem nie mógł go dalej odsprzedać, w związku z czym podmiot ten nie spełnił także jednej z przesłanek bycia podatnikiem podatku o towarów i usług - to jest nie dokonał czynności opodatkowanej na własny rachunek, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W kwestii faktur dokumentujący transakcje z T. W. to faktycznie materiał dowodowy zebrany przez organy podatkowe nie dotyczy bezpośrednio miesiąca kwietnia i maja 2005r. Nie mniej dowody bezsprzecznie wskazują, że spółka W. faktycznie nie prowadziła działalności gospodarczej. Organ w tym zakresie powołał się na prawomocne decyzje Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G. z dnia [...] r., Nr [...] oraz Nr [...], w przedmiocie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2004 r., stwierdzające brak powstania obowiązku podatkowego zarówno po stronie podatku naliczonego jak i należnego (k-85-103 akt administracyjnych). Z uzasadnienia wskazanych decyzji wynika, że jedyną rzeczą w zakresie obowiązków jakie wypełniała spółka W., a w zasadzie jej prezes - Pan M. G., było składanie deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 do Urzędu Skarbowego w G. W. pomimo, że zgodnie z adresem siedziby właściwym w tym zakresie był Urząd Skarbowy w G. Mimo przeprowadzonego postępowania kontrolnego nie ustalono źródła pochodzenia wykazanych w deklaracjach kwot. Wykazując duże obroty w składanych deklaracjach spółka generalnie wykazywała niewielkie kwoty zobowiązania do zapłaty, jednak deklarowanych należności już nie regulowała. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał także, ze w wyniku podjętych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G. czynności zebrano materiał dowodowy, z którego wynika, że w okresie od stycznia 2004 r. do stycznia 2005 r. spółka W. wystawiła faktury VAT o łącznej wartości brutto [...] zł, w tym podatek VAT [...] zł, natomiast w składanych za ten sam okres deklaracjach VAT-7 spółka wykazała sprzedaż brutto w wysokości [...] zł, podatek VAT [...] zł. Istotne jest to, że kwoty ustalone przez organ kontroli skarbowej obejmują faktury wystawione przez T. W., które udało się odnaleźć i potwierdzić, niemniej jednak faktyczna skala procederu nie jest znana. Całokształt ustaleń doprowadził organ prowadzący postępowanie kontrolne wobec T. W. do przekonania, że faktur VAT wystawianych przez ten podmiot nie można uznać za prawidłowe i mogące stanowić podstawę do dokonywania odliczeń podatku naliczonego, bowiem działalność spółki służyła wyłącznie jej prezesowi - Panu M. G. do firmowania jego "własnej" działalności polegającej na sprzedaży faktur oraz wprowadzania do obrotu paliwa niewiadomego pochodzenia. Z dniem [...]. Pierwszy Urząd Skarbowy w G. wykreślił T. W. Sp. z o.o. z rejestru podatników VAT wykreślenie nastąpiło w trybie art. 96 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na brak możliwości skontaktowania się z M. G. prezesem spółki, jej jedynym udziałowcem i członkiem zarządu od 1999 r. Ponadto z pisma Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...]r., Nr [...], wynika, że dla T. W. Sp. z o.o. w dniu [...] r. wydana została przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G. jeszcze jedna decyzja Nr [...], którą określono wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń 2005 r. w kwocie 0,00 zł. Przywołane pismo zawiera też informację, że wszystkie ww. decyzje wydane dla T. W. z uwagi na nie złożenie odwołania są decyzjami prawomocnymi. Mając zatem na uwadze powołane przez organy dowody nie budzi wątpliwości konkluzja , iż spółka W. nie prowadząc faktycznie działalności w okresie przed wystawieniem faktur Skarżącemu nie mogła dokonać transakcji udokumentowanych dwoma fakturami z kwietnia i maja 2005r. W tym miejscu należy podkreślić, że tut. Sąd jak i Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie (w sprawach dotyczących różnych podatników) wypowiadał się już w zakresie braku możliwości odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez spółkę W., która wystawiła dla skarżącego sporne faktury ( por. np. wyrok z dnia 06 maja 2010r. sygn. akt I SA/Bd 183/10, wyrok z dnia 17 czerwca 2009r. sygn. akt I SA/Bd 243/09, wyrok z dnia 20 maja 2009r. sygn. akt I SA/Bd 207/09, wyrok z dnia 25 listopada 2008r. sygn. akt I SA/Bd 536/08, wyrok z dnia 07 kwietnia 2011 r. sygn. akt I FSK 633/10, wyrok z dnia 19 listopada 2010 r. sygn. akt I FSK 1772/09, wyrok z dnia 08 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1695/09). Mechanizm działania tej spółki w zakresie nadużyć w podatku od towarów i usług jest więc dobrze znany Sądowi z urzędu , co dodatkowo potwierdza zasadność stanowiska zajętego przez organy w niniejszej sprawie. Bez znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy jest także przywołane w skardze orzeczenia ETS, gdyż wydane ono zostało w całkiem odmiennych okolicznościach faktycznych od tych, które zostały ustalone w niniejszej sprawie, odnosząc się do możliwości odliczenia podatku w przypadku dokonania transakcji z niezarejestrowanym podatnikiem a nie do sytuacji możliwości odliczenia kwoty wykazanej jako podatek na fikcyjnej - pod względem podmiotowym i przedmiotowym - fakturze VAT. Zresztą ETS (w wyrokach z dnia 6 lipca 2006 r., C-439/04 i C-440/04) stwierdził, że w przypadku, gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, iż nabywając towar uczestniczył w transakcji wykorzystywanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, stwierdzenie niemożności skorzystania z prawa do odliczenia podatku należy do sądu krajowego. Końcowo należy podkreślić, że podatek od towarów i usług jest podatkiem wysoce sformalizowanym. Samoobliczanie tego podatku weryfikowane jest na podstawie faktur, które muszą spełniać warunki przewidziane w przepisach wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług. Jednym z podstawowych warunków jest to, aby faktura odzwierciedlała rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. Prawo organu podatkowego nie ogranicza się wyłącznie do kontroli sposobu sporządzenia faktury. Rozciąga się także na kontrolę zgodności zawartych w tym dokumencie zapisów ze stanem rzeczywistym, co oznacza też prawo do ustalenia, ze wszystkimi stąd płynącymi konsekwencjami, że faktura potwierdza sprzedaż towaru, a ustalenia tego organ może dokonać w oparciu o całokształt okoliczności faktycznych ujawnionych w postępowaniu podatkowym oraz ich swobodną ocenę (por. wyrok NSA z dnia 29 listopada 2000 r., I SA/Gd 551/98). Reasumując, Sąd podziela ustalenia organów podatkowych. Dokonana ocena materiału dowodowego jest logiczna, zgodna z zasadami doświadczenia życiowego. Sąd nie dopatrzył się w zaskarżonej decyzji niczego, co usprawiedliwiałoby zarzut błędnej oceny materiału dowodowego. Decyzja zapadła z poszanowaniem art. 120, art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej, co wyżej wykazano. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało skargę oddalić.