I SA/Sz 86/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk- Gawęcka, Sędzia Ewa Wojtysiak (spr.), , , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 23 maja 2019 r. sprawy ze skargi D. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na postanowienie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej z dnia 21 listopada 2018 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za okresy od lipca do grudnia 2016 r. i styczeń 2017 r. p o s t a n a w i a zawiesić postępowanie sądowe. Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie postanowieniem z dnia 21.11.2018 r., znak: [...]; [...] – wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 216 § 1, art. 274b, art. 277 oraz art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm. – dalej także "O.p.") i art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm. – dalej także "ustawa VAT") – w wyniku rozpatrzenia zażalenia z dnia 11.09.2018 r. - Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 03.09.2018 r., znak: [...], przedłużające D. S. z ograniczoną odpowiedzialnością w S. (dalej także "podatnik", "spółka", "skarżąca") terminy zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanych w deklaracjach dla podatku od towarów i usług [...] za: lipiec 2016 r. w kwocie [...]zł, sierpień 2016 r. w kwocie [...]zł, wrzesień 2016 r. w kwocie [...]zł, październik 2016 r. w kwocie [...]zł, listopad 2016 r. w kwocie [...]zł, grudzień 2016 r. w kwocie [...]zł, styczeń 2017 r. w kwocie [...]zł, do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. do dnia 28.12.2018 r. W uzasadnieniu ww. zaskarżonego postanowienia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej ("organ odwoławczy") wskazał, że do Drugiego Urzędu Skarbowego w S. wpłynęły za pomocą środków komunikacji elektronicznej deklaracje podatkowe (lub odpowiednio ich korekty) dla podatku od towarów i usług VAT-7, w których spółka wykazała kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika w terminie 60 dni za: - lipiec 2016 r. (wpływ w dniu 27.09.2016 r.) w wysokości [...] zł, przy czym termin zwrotu przypadł na dzień 28.11.2016 r., - sierpień 2016 r. (wpływ w dniu 27.09.2016 r.) w wysokości [...] zł, przy czym termin zwrotu przypadł na dzień 28.11.2016 r., - wrzesień 2016 r. (wpływ w dniu 24.10.2016 r.) w wysokości [...] zł, przy czym termin zwrotu przypadł na dzień 23.12.2016 r., - październik 2016 r. (wpływ w dniu 25.11.2016 r.) w wysokości [...] zł, przy czym termin zwrotu przypadł na dzień 24.01.2017 r., - listopad 2016 r. (wpływ w dniu 20.12.2016 r.) w wysokości [...] zł, przy czym termin zwrotu przypadł na dzień 20.02.2017 r., - grudzień 2016 r. (wpływ w dniu: 23.01.2017 r.) w wysokości [...] zł, przy czym termin zwrotu przypadł na dzień 24.03.2017 r., - styczeń 2017 r. (wpływ w dniu 28.02.2017 r.) w wysokości [...] zł, przy czym termin zwrotu przypadł na dzień 02.05.2017 r. Mając na uwadze wysokość zadeklarowanych nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy spółki, wynikających z deklaracji podatkowych VAT-7 za lipiec, sierpień i wrzesień 2016 r., uznano za konieczne sprawdzenie ich zasadności, wobec czego za te miesiące przeprowadzono czynności sprawdzające. Przedstawione przez spółkę w trakcie czynności sprawdzających dokumenty i wyjaśnienia nie wyeliminowały ostatecznie wątpliwości co do zasadności zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanych w deklaracjach VAT-7 za ww. okres. Wzięto przy tym pod uwagę, że w trakcie czynności sprawdzających pismem z dnia 1.10.2016 r., M. B. - prezes zarządu spółki D. opisał przedmiot działalności spółki i strategię dalszego rozwoju. Z pisma tego wynika, że spółka została zarejestrowana w dniu 17.05.2016 r., głównym przedmiotem jej działalności są transakcje realizowane w oparciu o kontrakty biznesowe właścicieli spółki, które dotyczą handlu oprogramowaniem komputerowym - głównie licencjami i nośnikami oprogramowania pochodzącymi z końcówek serii, linii outletowych oraz wyprzedaży europejskich sieci handlowych. W piśmie tym także zaznaczono, że pomimo tak krótkiego czasu istnienia spółki, głównym rynkiem jej zbytu jest [...], aktualnie trwają uzgodnienia w sprawie wejścia spółki m.in. na rynek turecki oraz wskazano na długoterminowe plany dotyczące działań na rynku c. . Wskazano również, że działalność bieżąca spółki finansowana jest z przedpłat od klientów oraz odroczonych terminów płatności u dostawców. Kapitał zakładowy spółki wynosi [...] zł i został wpłacony w całości. Postanowieniami z dnia 25.11.2016 r., znak: [...] i [...], przedłużono termin zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec i sierpień 2016 r. do dnia 31.01.2017 r. Następnie postanowieniem z dnia 22.12.2016 r., znak: [...], przedłużono termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2016 r. do dnia 28.02.2017 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w S. uznał bowiem za konieczne sprawdzenie zasadności zwrotów na rachunek bankowy ww. nadwyżek podatku naliczonego nad należnym zadeklarowanych przez spółkę D.. Dlatego też organ podatkowy I instancji wydał w dniu 10.01.2017 r. upoważnienie do przeprowadzenia kontroli podatkowej znak: [...], na podstawie którego w dniu 12.01.2017 r. wszczęto wobec spółki kontrolę podatkową w zakresie sprawdzenia prawidłowości naliczania i deklarowania należności podatkowych w podatku od towarów i usług – przed dokonaniem zwrotu za okres od 01.07.2016 r. do 31.10.2016 r. W toku ww. kontroli podatkowej prowadzonej wobec D. m.in. ustalono, że kontrolowana spółka nabywała od T. sp. z o.o.. które następnie sprzedawała (wykazując eksport) do podmiotu O. I. T./A. S. z siedzibą w O. w [...]. Nadto, spółka w trakcie kontroli przedłożyła przetłumaczoną na język polski Umowę na długoterminową dostawę towarów z zagranicy zawartą pomiędzy D. sp. o.o. a O. I. T./A. S. oraz dokumenty dotyczące kontrolowanego okresu w postaci: rejestrów sprzedaży VAT, faktur sprzedaży, dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty IE 599, rejestrów zakupów VAT, faktur zakupu i historii operacji na rachunkach bankowych w R. B. P. SA o nr [...] oraz nr [...] Jak ustalili kontrolujący, spółka ujęła w rejestrach sprzedaży VAT faktury VAT dotyczące eksportu towarów wystawione na rzecz odbiorcy w [...], tj. O. I. T./A. S.. Przedmiotem dostaw było oprogramowanie komputerowe firmy [...], w różnych wersjach, w różnych pakietach językowych, dedykowanych dla komputerów PC i MAC. Z kolei w rejestrach zakupów VAT ujęto m.in. faktury VAT wystawione przez T. sp. z o.o. za oprogramowanie komputerowe. Przy tym, w trakcie ww. kontroli stwierdzono, iż w okazanych dokumentach brakuje zamówień, o których mowa w zawartej z O. I. T./A. S. umowie na długoterminową dostawę towarów z zagranicy, umów czy też zamówień związanych z dokonywanymi przez kontrolowany podmiot zakupami od [...] sp. z o.o., korespondencji handlowej z kontrahentami, dokumentów potwierdzających odbiór towarów od dostawcy i wydania towarów przez spółkę, dokumentów dotyczących transportu towarów. Wobec tego, postanowieniami z dnia 24.01.2017 r., znak: [...] i z dnia 30.01.2017 r., znak: [...] i [...], z dnia 16.02.2017 r., znak: [...] oraz z dnia 22.02.2017 r., znak: [...], przedłużono termin zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym odpowiednio za lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2016 r. do dnia 30.04.2017 r. W świetle ustaleń kontroli za okres 01.07.- 31.10.2016 r., w dniu 10.03.2017 r. wszczęto na podstawie upoważnienia z dnia 09.03.2017 r., znak: [...], wydanego przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S. kontrolę podatkową w zakresie sprawdzenia prawidłowości naliczania i deklarowania należności podatkowych w podatku od towarów i usług - przed dokonaniem zwrotu za okres od 1.11.2016 r. do 31.01.2017 r. Natomiast postanowieniem z dnia 24.03.2017 r., znak: [...], w odniesieniu do wykazanej w deklaracji VAT-7 za grudzień 2016 r. kwoty [...]zł przedłużono termin zwrotu podatku naliczonego nad należnym do dnia 31.05.2017 r. Z uwagi na to, iż przedstawione przez spółkę dokumenty i wyjaśnienia nie wyeliminowały ostatecznie wątpliwości co do zasadności zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracjach VAT-7 za lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2016 r. oraz styczeń 2017 r., a także ze względu na krótki okres funkcjonowania spółki oraz wielkość, przedmiot i tryb przeprowadzania transakcji, które z powodu zastosowania preferencyjnej stawki 0%, o której mowa w art. 41 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 ze zm. oraz Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.) generują kwoty podatku do zwrotu wykazane w przedmiotowych deklaracjach Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w S. wydał w dniu 26.04.2017 r. postanowienia znak: [...] oraz [...], przedłużające D. sp. z o.o. terminy zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym odpowiednio za okresy od lipca do listopada 2016 r. i za styczeń 2017 r. do dnia 31.07.2017 r. (które Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniami z dnia 19.07.2017 r., znak: [...], [...] oraz znak: [...], [...], utrzymał w mocy, zaś Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokami z dnia 06.12.2017 r., sygn. akt I SA/Sz 806/17 i I SA/Sz 807/17 oddalił skargi podatnika na te postanowienia – oba prawomocne). Następnie postanowieniem z dnia 25.05.2017 r., znak: [...] przedłużono termin zwrotu podatku naliczonego nad należnym za grudzień 2016 r. do dnia 31.07.2017 r. Dnia 28.06.2017 r. zostały zakończone kontrole podatkowe prowadzone przez pracowników Drugiego Urzędu Skarbowego w S. za okres od 01.07.2016 r. do 31.10.2016 r. oraz za okres od 01.11.2016 r. do 31.01.2017 r. Jednakże przeprowadzone czynności nie wyeliminowały ostatecznie wątpliwości co do zasadności zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanych w deklaracjach VAT-7 za lipiec - grudzień 2016 r. i styczeń 2017 r. Pismem z dnia 04.07.2017 r., znak:[...] Naczelnik Z. Urzędu Celno - Skarbowego w S. zawiadomił Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S., że w dniu 30.06.2017 r. wszczęto wobec spółki D. kontrolę celno-skarbową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za okres od 01.07.2016 r. do 31.03.2017 r. W uzupełnieniu powyższej informacji, w piśmie z dnia 21.07.2017r. Naczelnik Z. Urzędu Celno - Skarbowego w S. wykazał, że pierwsze dokumenty kontrolującym spółka przekazała w dniu 14.07.2017 r. Zaznaczył także, że w oparciu o analizę dotychczas zebranego materiału dowodowego w toku ww. kontroli celno - skarbowej uznano za niezbędne w szczególności ustalenie źródła pochodzenia towaru, zbadanie rzetelności dokumentowania transakcji oraz materialnej wiarygodności faktur zakupu wystawionych przez spółkę [...], a także przez jej kontrahenta - firmę R. sp. z o.o. z siedzibą w W., bowiem wykazane spółki występowały w łańcuchu dostaw. W ww. piśmie Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. poinformował, że zakończenie tych działań planowane jest do dnia 28.09.2017 r. Wobec tego, postanowieniem z dnia 31.07.2017 r., znak: [...], Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w S. przedłużył spółce terminy zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanych w deklaracjach podatkowych dla podatku od towarów i usług VAT-7 za okres od lipca 2016 r. do stycznia 2017 r. do dnia 29.09.2017 r., zaś postanowieniem z dnia 20.10.2017 r., znak: [...], [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy to postanowienie (na które również spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, natomiast wyrokiem z dnia 22.02.2018 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Sz 1087/17 oddalono skargę – wyrok prawomocny). Pismem z dnia 21.09.2017 r., znak:[...], Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. poinformował, że zakończenie kontroli planowane jest do dnia 28.12.2017 r. Jednocześnie powołano się na czynności podejmowane w trakcie kontroli celno - skarbowej (które dokładnie opisano w tymże piśmie), stanowiące kontynuację czynności wskazanych w piśmie z dnia 04.07.2017 r., znak: [...] [...] W związku z powyższym postanowieniem z dnia 28.09.2017 r., znak: [...], Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w S. przedłużył spółce terminy zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanych w deklaracjach podatkowych dla podatku od towarów i usług VAT-7 za okres od lipca 2016 r. do stycznia 2017 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. do dnia 28.12.2017 r., zaś postanowieniem z dnia 14.12.2017 r., znak: [...], [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy to postanowienie (na które również spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, który wyrokiem z dnia 22.03.2018 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Sz 126/18 oddalił skargę – wyrok prawomocny). Pismem z dnia 18.12.2017 r., znak: [...], Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. poinformował, że zakończenie kontroli planowane jest do dnia 28.03.2018 r. oraz wskazano czynności podejmowane w trakcie tej kontroli (opisane dokładnie w tymże piśmie), stanowiące kontynuację czynności wskazanych w poprzednich ww. pismach. Wobec tego postanowieniem z dnia 27.12.2017 r, znak: [...], Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w S. przedłużył spółce terminy zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanych w deklaracjach podatkowych dla podatku od towarów i usług VAT-7 za okres od lipca 2016 r. do stycznia 2017 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. do dnia 28.03.2018 r., zaś postanowieniem z dnia 20.03.2018 r., znak: [...], [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy to postanowienie (na które również spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, który wyrokiem z dnia 20.06.2018 r., sygn. akt I SA/Sz 374/18, uchylił zaskarżone postanowienie tut. organu oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 27.12.2017 r. - wyrok ten jest nieprawomocny, gdyż Dyrektor Izby Administracji Skarbowej złożył w dniu 03.08.2018 r. skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego). Pismem z dnia 21.03.2018 r., znak: [...], Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. poinformował, że zakończenie kontroli planowane jest do dnia 28.06.2018 r. oraz wskazał na kolejne czynności podejmowane w trakcie kontroli celno-skarbowej (opisane dokładnie w tymże piśmie). Postanowieniem z dnia 28.03.2018 r., znak: [...], Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w S. przedłużył spółce terminy zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanych w deklaracjach podatkowych dla podatku od towarów i usług VAT-7 za okres od lipca 2016 r. do stycznia 2017 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, (j. do dnia 28.06.2018r., zaś postanowieniem z dnia 19.06.2018 r., znak: [...], [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy to postanowienie (na które również spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, natomiast Sąd wyrokiem z dnia 24.10.2018 r., sygn. akt I SA/Sz 564/18, uchylił zaskarżone postanowienie tut. organu oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 28.03.2018r. Wyrok ten jest nieprawomocny, gdyż na dzień wydania niniejszego postanowienia nie upłynął termin na złożenie skargi kasacyjnej od tego wyroku. Pismem z dnia 25.05.2018 r., znak:[...], Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. poinformował, że zakończenie kontroli planowane jest do dnia 28.09.2018 r. oraz wskazał na kolejne czynności podejmowane w trakcie kontroli celno-skarbowej (opisane dokładnie w tymże piśmie). Postanowieniem z dnia 14.06.2018 r., znak: [...], Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w S. przedłużył spółce terminy zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanych w deklaracjach podatkowych dla podatku od towarów i usług VAT-7 za okres od lipca 2016 r. do stycznia 2017 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, tj. do dnia 28.09.2018 r., zaś postanowieniem z dnia 10.08.2018 r., znak: [...]; [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy to postanowienie (na które również spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, który postanowieniem z dnia 14.02.2019 r., I SA/Sz 772/18, zawiesił postępowanie sądowe do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia przez NSA skarg kasacyjnych od powyższych wyroków zarejestrowanych pod sygn.. akt I FSK 1809/18 i I FSK 125/19. – I SA/Sz 772/18). Pismem z dnia 27.08.2018 r., znak:[...] Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. poinformował, że zakończenie kontroli planowane jest do dnia 28.12.2018 r. oraz wskazał na kolejne czynności podejmowane w trakcie kontroli celno-skarbowej (opisane dokładnie w tymże piśmie). Mając powyższe na uwadze, postanowieniem z dnia 03.08.2018 r. (winno być "03.09.2018 r."), znak: [...], Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w S. przedłużył spółce terminy zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanych w deklaracjach podatkowych dla podatku od towarów i usług [...] za okres od lipca 2016 r. do stycznia 2017 r. do dnia 28.12.2018 r. Pismem z dnia 11.09.2018 r. podatnik, działając przez pełnomocnika, złożył zażalenie na ww. postanowienie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 274 b § 1, art. 277, art. 125 § 1 i 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) przez wielokrotne przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT w odniesieniu do rozliczeń za lipiec - grudzień 2016 r. i styczeń 2017 r., pomimo doręczenia postanowienia z dnia 27.12.2017 r. dopiero w dniu 29.12.2017 r., podczas gdy poprzednio wyznaczony termin upłynął w dniu 28.12.2017 r., co ze względu na materialnoprawny charakter regulacji będących podstawą przedłużenia skutkowało bezskutecznością tej czynności, a tym samym przesądza także o bezskuteczności kolejnych przedłużeń dokonanych w dniach 28.03.2018 r., 14.06.2018 r. i 3.09.2018 r. Ponadto, podnosi że do powyższego naruszenia doszło, pomimo złożenia przez spółkę wszelkich niezbędnych wyjaśnień i dokumentów potwierdzających prawidłowość dokonanych transakcji oraz pomimo braku okoliczności, które mogłyby skutkować powstaniem kolejnych istotnych wątpliwości uzasadniających konieczność dalszej weryfikacji zwrotu nadwyżki podatku VAT. Równocześnie zaznaczono, że niezależnie od powyższego Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. wszczął wobec strony kontrolę celno-skarbową za okres od lipca 2016 r. do stycznia 2017 r. W uzasadnieniu zażalenia D. sp. z o.o. zarzuciła Naczelnikowi Drugiego Urzędu Skarbowego w S. brak podstaw do dalszego przedłużania terminu zwrotów. Spółka jeszcze raz podkreśla, że każdorazowo po otrzymaniu wezwań od organu podatkowego pierwszej instancji podejmowała niezbędne czynności mające na celu udokumentowanie dokonywanych transakcji przedkładając dowody potwierdzające sposób ich przeprowadzenia, a także składała stosowne wyjaśnienia. Biorąc pod uwagę zakres zgromadzonych informacji uzyskanych w wyniku m.in. składania przez spółkę wyjaśnień, przesłuchiwania świadków, analizowania dokumentów uzyskanych od organów zagranicznych oraz służb celnych, kolejne przedłużenie terminów zwrotów jest bezzasadne. Spółka stwierdza, iż sam fakt niewyjaśnienia np. źródła pochodzenia towarów nie przesądza o tym, że zdarzenia gospodarcze nie miały miejsca. Świadczą o nich prowadzona przez podatnika korespondencja handlowa, wystawione faktury, płatności za pośrednictwem rachunku bankowego, potwierdzenie wysłania towaru. Według podatnika weryfikacja łańcucha dostaw nie powinna mieć wpływu na badanie zasadności zwrotu podatku VAT. Zwrócono również uwagę na odrębność postępowania prowadzonego przez Naczelnika Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. od postępowania Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S. w sprawie zwrotów YAT. Zgodnie z orzecznictwem ważnym elementem przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT jest wskazanie rodzaju postępowania, w ramach którego następuje weryfikacja podatku, ponieważ na podstawie regulacji dotyczącej czasu trwania danego postępowała podatnik uzyskuje wiedzę co do tego, kiedy może się spodziewać zwrotu podatku lub rozstrzygnięcia co do tego zwrotu. Kiedy więc dane postępowanie wskazane w postanowieniu o przedłużeniu zostaje zakończone, podatnik ma prawo oczekiwać, że nastąpi rozstrzygnięcie co do zwrotu podatku - wyrok NSA z dnia 11.02.2015 r., sygn. akt I FSK 621/14. Spółka uważa, iż w niniejszej sprawie postępowanie, z którym związane było przedłużenie terminu zwrotu, zostało już zakończone, a pomimo tego aktualnie organ powołuje się na kolejne postępowanie prowadzone przez inny organ. Taki sposób działania prowadzi do uniemożliwienia podatnikowi ustalenia choćby orientacyjnego terminu rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, co w kontekście wyznaczanych kolejnych terminów przedłużeń zwrotu sprawia, że zagwarantowanie podatnikowi realizacji jego praw ma charakter iluzoryczny. Spółka podniosła, że pomimo wykazania woli współpracy, realizowania wszystkich wezwań oraz podjęcia wszelkich czynności, jakich można było od niej oczekiwać, organ podatkowy pierwszej instancji po raz kolejny przedłużył termin zwrotu postanowieniem z dnia 03.09.2018 r., znak: [...], nie wskazując nowych okoliczności, które uzasadniałyby konieczność dalszej weryfikacji zasadności zwrotów oraz nie przedstawił dostatecznego uzasadnienia co do wątpliwości dotyczących ich zasadności. Spółka przy tym powołała się na pogląd Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zgodnie z którym procedura dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku nie może być stosowana w sposób, który prowadziłby do systematycznego podważania prawa do odliczenia podatku (np. wyroki w sprawach C-177/99 [...] i C-181/99 [...] Spółka zarzuciła także naruszenie zasady szybkości i sprawności postępowania, wskazując, że przedłużenie terminu zwrotu podatku VAT powinno być traktowane jako tryb wyjątkowy, znajdujący zastosowanie wyłącznie w obiektywnie uzasadnionych okolicznościach. Jednocześnie argumentuje, że brak odpowiedniej aktywności organu skutkuje naruszeniem obowiązku podejmowania z urzędu wszelkich czynności niezbędnych do załatwienia sprawy. Ponadto, w jej opinii, działania organu podatkowego świadczą o nieuwzględnieniu uzasadnionych interesów spółki oraz pominięciu zagrożeń dla dalszego jej funkcjonowania. Brak możliwości dysponowania środkami wykazanymi do zwrotów uniemożliwia uregulowanie zadłużenia związanego z transakcjami będącymi przedmiotem kontroli podatkowej, a dodatkowo spółka traci możliwość regulowania innych należności, co zagraża dalszemu jej funkcjonowaniu i w dalszej perspektywie rodzi ryzyko trwałej utraty płynności finansowej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej ("organ odwoławczy"), w wyniku rozpatrzenia zażalenia oraz zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji z dnia 03.09.2018 r. wskazując co następuje. Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast w myśl art. 87 ust. 2 ww. ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i ust. 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika (...). Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Zgodnie zaś z art. 274b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających. Przepisy art. 274-276 stosuje się odpowiednio w przypadku złożenia deklaracji lub wniosku w sprawie zwrotu podatku (art. 277 cyt. ustawy). Przy czym przez zwrot podatku rozumie się zwrot różnicy podatku lub zwrot podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, a także inne formy zwrotu podatku przewidziane w przepisach prawa podatkowego (art. 3 pkt 7 tej ustawy). Wymienione powyżej przepisy dają organowi podatkowemu uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, który tak jak w zaistniałej sytuacji miałby być dokonany w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia - do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, przy czym zgodnie z uchwałą NSA w składzie siedmiu sędziów z dnia 24.10.2016 r., sygn. akt I FPS 2/16, termin ten zaskarżonym postanowieniem wyznaczono do dnia 28.12.2017 r. Organ odwoławczy jednocześnie zauważył, że celem przeprowadzenia weryfikacji rozliczenia jest zbadanie, czy deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 została przez podatnika złożona zgodnie z przepisami prawa i czy istnieją merytoryczne przesłanki do wypłacenia podatnikowi żądanej przez niego kwoty zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Przy tym wskazał, że jak wynika z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 07.05.2009 r., sygn. akt I SA/Sz 102/09 - wybór trybu zwrotu podatnikowi nadwyżki podatku od towarów i usług pozostawiono organom podatkowym, które mogą tego dokonać tak w trybie czynności sprawdzających - na podstawie przepisów art. 274b ustawy - Ordynacja podatkowa w związku z art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak też w trybie kontroli podatkowej, czy wdrożonego postępowania podatkowego, gdyż te tryby nie są względem siebie konkurencyjne. Podobny pogląd wyrażono w wyroku WSA w Łodzi z dnia 09.10.2014 r., sygn. I SA/Łd 782/14. Z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego zaś wynika, że nie zasługuje na aprobatę taka wykładnia art. 87 ust. 2 ww. ustawy, która ogranicza stosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu do takiego stopnia, że w istocie prowadzi do niemożności spełnienia celu jej ustanowienia, tj. umożliwienia organowi tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie (por. wyroki NSA z dnia 16.10.2014 r., sygn. I FSK 1583/13 oraz z dnia 11.04.2014 r., sygn. I FSK 610/13). Organ odwoławczy zwrócił przy tym uwagę także na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13.10.2008 r., sygn. K 16/07, w którym Trybunał uznał art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług za zgodny z art. 2 i art. 64 ust. 1 i 2 w związku z art. 31 Konstytucji. Trybunał Konstytucyjny rozważał także zgodność tej regulacji z prawem unijnym, w szczególności Dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347, s. 1). Powołując się na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (m.in. na wyrok z dnia 18.12.1997 r., w sprawach połączonych [...] (C- 286/94), [...] (C-340/95), [...] (BRD) (C-401/95) i [...] (C-47/96) przeciwko [...] [...]:EU:C: 1997:623), Trybunał Konstytucyjny uznał, że prawo unijne dopuszcza przedłużenie terminu zwrotu podatku w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku. Trybunał nie zakwestionował więc instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku wskazując m.in. na cel jej przyjęcia, którym jest "możliwość kontroli przez organy podatkowe, że wykazywana przez podatnika nadwyżka podatku naliczonego nad należnym jest zgodna z rzeczywistością. Regulacja ta ma służyć zwalczaniu oszustw podatkowych i nadużyć. Kwestionowany przepis powinien być traktowany jako jeden z instrumentów równoważenia praw podatnika i interesów Skarbu Państwa". Natomiast prawa podatnika są w tym zakresie odpowiednio chronione poprzez możliwość zaskarżenia postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku. Ponadto przed nieuzasadnionym przedłużaniem terminu zwrotu chronią podatnika przepisy gwarancyjne zawarte w art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W zdaniu trzecim tego przepisu zapisano, że jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Zgodnie z ww. uchwałą NSA "przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), w przypadku, gdy weryfikacja rozliczenia podatnika dokonywana jest w ramach kontroli podatkowej (lub postępowania podatkowego, lub postępowania kontrolnego) następuje w formie zaskarżalnego zażaleniem postanowienia naczelnika urzędu skarbowego, przewidzianego w art. 274b w związku z art. 277 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, ze zm.), na które przysługuje skarga do sądu administracyjnego na podstawie art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, ze zm.)". W powyższej uchwale NSA ustalił, że art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie przesądza o łączności trybu weryfikacji zasadności zwrotu różnicy podatku z trybem przedłużania terminu tego zwrotu. Ponadto - jak to już wcześniej nadmieniono - z uchwały tej wynika, że postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu powinno być dokonywane do określonej, konkretnej daty. W ujęciu proceduralnym przyjęto w uchwale, że skoro przedłużenie terminu zwrotu różnicy podatku, niezależnie od trybu weryfikacji tego zwrotu "odbywa się jedynie w przypadku, w którym zasadność zwrotu wykazanego przez podatnika jawi się organowi jako wymagająca dodatkowego zweryfikowania, a jednocześnie weryfikacja ta nie zostanie zakończona zanim upłynie ustawowo wyznaczony termin zwrotu, zaś organ mając na uwadze owe wątpliwości, z tego właśnie powodu w obliczu konkretnego stanu faktycznego za zasadne uznaje skorzystanie z instytucji przedłużenia terminu", z tych przyczyn także i przedłużenie terminu zwrotu odbywa się w tej samej procedurze czynności sprawdzających. Cel dokonywania czynności sprawdzających określony został przez ustawodawcę w art. 272 ustawy - Ordynacja podatkowa. Czynności sprawdzających dokonuje się w celu: - sprawdzenia terminowości składania deklaracji oraz wpłacania podatków, w tym również pobieranych przez płatników oraz inkasentów (dalej dla uproszczenia mowa o podatnikach), - stwierdzenia formalnej poprawności deklaracji oraz ustalenia stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami, - weryfikacji poniesionych przez podatnika wydatków i uzyskanych przychodów (dochodów) opodatkowanych lub przychodów (dochodów) nieopodatkowanych - w zakresie niezbędnym do ujawnienia podstawy opodatkowania z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych, - weryfikacji danych i dokumentów przedstawionych przez podatników dokonujących rejestracji podatkowej. Przy tym organ odwoławczy zaznaczył, że deklaracjami w rozumieniu art. 3 pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa są nie tylko typowe deklaracje, ale również zeznania, wykazy, zestawienia oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci. Rolą czynności sprawdzających jest więc w szczególności, bieżąca, wstępna kontrola podatkowa prawidłowości deklarowanych przez podatnika zobowiązań podatkowych, mająca jak najszybciej zapobiec powstaniu ewentualnych zaległości podatkowych. Podkreślił również organ odwoławczy, że postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu do dokonania zwrotu jest wydawane na etapie prowadzenia nieukończonej, sformalizowanej weryfikacji okoliczności wzbudzających podejrzenie co do zasadności zwrotu. Wówczas organ nie jest jeszcze w posiadaniu kompletnego materiału dowodowego, w zakresie weryfikowanego rozliczenia, a jedynie dąży do jego uzyskania. Powyższe prowadzi do jednoznacznego wniosku, że w postępowaniu weryfikacyjnym chodzi tylko o stwierdzenie wystąpienia okoliczności wskazujących na wątpliwości co do zasadności zwrotu, a nie udowodnienie bezzasadności zwrotu. Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, D. sp. z o.o. złożyła do Drugiego Urzędu Skarbowego w S. deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 za lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2016 r. oraz styczeń 2017 r. z wykazaną kwotą zwrotu w terminie 60 dni. Z uwagi na to, że przeprowadzone czynności sprawdzające za lipiec, sierpień i wrzesień 2016 r. (opisane na str. 2-3 niniejszego postanowienia) nie wyeliminowały wątpliwości co do zasadności zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za te miesiące, w dniu 12.01.2017r. organ podatkowy I instancji wszczął w spółce kontrolę podatkową w zakresie sprawdzenia zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2016 r. (przed dokonaniem zwrotu). W dniu 10.03.2017 r., na podstawie upoważnienia nr [...] z dnia 09.03.2017 r., przeprowadzono zaś kontrolę podatkową w zakresie sprawdzenia prawidłowości naliczania i deklarowania należności podatkowych podatku od towarów i usług za okres od 1.11.2016 r. do 31.01.2017 r. (przed dokonaniem zwrotu). Przy tym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w S. wydał, następujące postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, a mianowicie w dniu: - 25.11.2016 r., znak: [...], w odniesieniu do wykazanej w deklaracji VAT-7 za lipiec 2016 r. kwoty [...]zł, do dnia [...] r., - 25.11.2016 r., znak: [...], w odniesieniu do wykazanej w deklaracji VAT-7 za sierpień 2016 r. kwoty [...]zł, do dnia 31.01.2017 r., - 22.12.2016 r., znak: [...] w odniesieniu do wykazanej w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2016 r. kwoty [...]zł, do dnia 28.02.2017 r., - 24.01.2017 r., znak: [...], w odniesieniu do wykazanej w deklaracji [...] za październik 2016 r. kwoty [...]zł do dnia 30.04.2017 r., - 16.02.2017 r., znak: [...], w odniesieniu do wykazanej w deklaracji VAT-7 za listopad 2016 r. kwoty [...]zł do dnia 30.04.2017 r., - 24.03.2017r., znak: [...], w odniesieniu do wykazanej w deklaracji VAT-7 za grudzień 2016 r. kwoty [...]zł do dnia 31.05.2017 r. Postanowieniami z dnia 30.01.2017 r., znak: [...] i [...] i z dnia 22.02.2017 r, znak: [...], zaś przedłużono spółce termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym odpowiednio za lipiec i sierpień 2016 r. oraz za wrzesień 2016 r. do dnia 30.04.2017 r. Następnie postanowieniami: - z dnia 26.04.2017 r., znak: [...], i znak: [...] [...], oraz z dnia 25.05.2017 r., znak: [...], przedłużono terminy zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym odpowiednio za lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2016 r. i styczeń 2017 r. do dnia 31.07.2017r., - z dnia 31.07.2017 r., znak: [...], przedłużono terminy zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za lipiec — grudzień 2016 r. oraz styczeń 2017 r. do dnia 29.09.2017 r, - z dnia 28.09.2017 r., znak: [...], przedłużono ww. terminy zwrotów za okres od lipca do grudnia 2016 r. i styczeń 2017 r. do dnia 28.12.2017 r., - z dnia 27.12.2017 r., znak: [...], przedłużono ww. terminy zwrotów za okres od lipca do grudnia 2016 r. i styczeń 2017 r. do dnia 28.03.2018 r., - z dnia 28.03.2018 r., znak: [...], przedłużono ww. terminy zwrotów za okres od lipca do grudnia 2016 r. i styczeń 2017 r. do dnia 28.06.2018 r., - z dnia 14.06.2016 r., znak: znak: [...], przedłużono ww. terminy zwrotów za okres od lipca do grudnia 2016 r. i styczeń 2017 r. do dnia 28.09.2018 r. Z kolei, obecnie zaskarżonym postanowieniem z dnia 03.09.2018 r., znak: [...], przedłużono ww. terminy zwrotów za okres od lipca do grudnia 2016 r. i styczeń 2017 r. do dnia 28.12.2018 r. Jak wynika z akt sprawy, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w S. w celu sprawdzenia rzetelności transakcji zawartych przez spółkę D. z firmą [...] sp. z 0.0. oraz O. I. T./A. S., w szczególności ustalenia źródła pochodzenia towarów będących przedmiotem nabyć, które następnie były przedmiotem eksportu do [...] do O. I. T./A. S., m.in. wystosował zapytania do kontrahentów spółki, a także pismem z dnia 10.02.2017 r., znak: [...], zwrócił się do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. o przeprowadzenie kontroli podatkowej w spółce [...] w podatku od towarów i usług za okres 01.07.-31.10.2016 r. Ponadto, w dniu 15.02.2017r. wystosowano do Izby Skarbowej w S. (obecnie Izba Administracji Skarbowej w S.) wniosek, znak: [...], o informację z zagranicy celem potwierdzenia wiarygodności transakcji z firmą O. I. T./A. S. w [...]. Pismem znak: [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w P. Biuro Wymiany Informacji Podatkowych przekazał odpowiedź otrzymaną od kanadyjskiej administracji podatkowej. W sprawie istotne jest też, że przedstawione przez stronę w toku kontroli podatkowej prowadzonej przez pracowników Drugiego Urzędu Skarbowego w S. dokumenty i wyjaśnienia nie wyeliminowały wątpliwości co do zasadności zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanych w deklaracjach VAT-7 za lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2016 r. oraz styczeń 2017 r. W okazanych kontrolującym dokumentach brak było umów zawartych z [...] sp. z o.o. oraz dokumentów potwierdzających odbiór oraz transport towarów. Ponadto, nie przedłożono korespondencji handlowej oraz zamówień, o których mowa w zawartej z O. I. T./A. S. umowie na długoterminową dostawę towarów z zagranicy. W dniu 28.06.2017 r. zostały zakończone kontrole podatkowe za okres od 01.07.2016 r. do 31.01.2017 r. Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. pismem z dnia 04.07.2017 r., znak: [...], poinformował Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S. o wszczęciu w dniu 30.06.2017 r. kontroli celno-skarbowej w D. sp. z o.o. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczenia podatku od towarów i usług za okres od 1.07.2016 r. do 31.03.2017 r. Z kolei pismem z dnia 21.07.2017 r., znak: [...], Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. poinformował Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S., że zakończenie ww. kontroli celno-skarbowej planowane jest do dnia 28.09.2017 r., jednakże zastrzegł, że w przypadku ewentualnego stwierdzenia nieprawidłowości na etapie tejże kontroli, w razie niezłożenia przez kontrolowanego korekty deklaracji albo nieuwzględnienia przez organ złożonej korekty deklaracji, zaistnieje konieczność przekształcenia zakończonej kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe. Następnie, pismem z dnia 21.09.2017 r., znak: [...], Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. poinformował Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego, że zakończenie kontroli celno-skarbowej planowane jest do dnia 28.12.2017 r. W piśmie tym wykazano podjęte działania zmierzające do ustalenia źródła pochodzenia towaru w badanym okresie, tj. że m.in. wezwano kontrahentów kontrolowanej spółki o przesłanie dokumentów oraz informacji związanych z realizacją transakcji gospodarczych, dokonano analizy informacji uzyskanych z bazy [...] oraz [...], wystąpiono do prowadzących kontrolę celno-skarbową w firmie [...] sp. z o.o. o przekazanie dokumentów związanych z realizacją transakcji gospodarczych z kontrolowaną spółką, wezwano spółkę D. do złożenia wyjaśnień i przesłanie wskazanych w wezwaniu dokumentów (do dnia sporządzenia ww. pisma nie uzyskano odpowiedzi na ww. wezwanie), wystąpiono do kontrahentów spółek [...] i [...] o dokumenty związane z realizacją transakcji gospodarczych, których przedmiotem było oprogramowanie komputerowe, wystąpiono do komórki planowania z wnioskiem o wyciągi plików JPK złożonych przez spółkę [...], wystąpiono do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. Wola o udzielenie informacji odnośnie spółki [...] oraz o przekazanie materiału dowodowego zgromadzonego w trakcie kontroli podatkowej prowadzonej wobec tego podmiotu. Ponadto, w omawianym piśmie wskazano, że w związku z podjętymi działaniami niezbędne jest: - przeprowadzenie analizy i zbadanie materialnej wiarygodności dokumentów składanych przez kontrahentów biorących udział bezpośrednio i pośrednio w dostawie oprogramowania komputerowego, - przeprowadzenie niezbędnych czynności sprawdzających, - przesłuchanie osób zarządzających tymi podmiotami, które jak wynika z danych KRS są w większości obcokrajowcami pochodzenia azjatyckiego, co wiąże się z koniecznością ustalenia ich miejsca pobytu. Mając na uwadze powyższe okoliczności odnoszące się do kwestii związanych z zakończeniem kontroli celno-skarbowej i ewentualnego postępowania podatkowego prowadzonego przez organ celno-skarbowy, w związku z informacjami zawartymi w ww. piśmie z dnia 21.09.2017 r. Naczelnika Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. i wobec wskazówek co do zasadności dokonania kolejnego przedłużenia terminu zwrotów do dnia 28.12.2017 r., organ podatkowy I instancji wydał więc postanowienie z dnia 28.09.2017 r., znak: [...] Z kolei, pismem z dnia 18.12.2017 r., znak: [...], Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. poinformował Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego, że zakończenie kontroli celno-skarbowej planowane jest do dnia 28.03.2018 r. W ww. piśmie wykazano podjęte działania zmierzające do ustalenia źródła pochodzenia towaru w badanym okresie, tj. że m.in.: - wystąpiono z wnioskiem o udostępnienie danych z systemu [...] dot. firmy [...] sp. z o.o. i dokonano analizy uzyskanych informacji; - wystąpiono z wnioskiem do D. O. - R. o pomoc w uzyskaniu dokumentów zgromadzonych w Sądzie Rejonowym dla W., XII Wydział Gospodarczy KRS dotyczących spółki [...] (przy czym odpowiedź wraz z materiałami uzyskano w dniu 27.11.2017 r.); - wystąpiono do D. D.-Ś. ww. o przekazanie materiałów zgromadzonych w trakcie prowadzonego postępowania przygotowawczego wobec spółki [...] oraz o wyrażenie zgody na włączenie materiałów do prowadzonej kontroli celno-skarbowej (przy czym w dniu 16.11.2017 r. wydano zarządzenie oraz przekazano rachunki bankowe ww. firmy zgromadzone w postępowaniu przygotowawczym); - dokonano analizy ww. rachunków bankowych - wystąpiono z wnioskiem o udostępnienie danych z systemu PESEL dot. czterech osób pochodzenia azjatyckiego dokonujących wypłat dużych kwot pieniędzy z rachunków bankowych spółki [...], w tym m.in. D. D. T., udziałowca [...] sp. z o.o.; - wystąpiono z wnioskiem o udostępnienie danych przetworzonych w Krajowym Zbiorze Rejestrów, Ewidencji i Wykazu w sprawach Cudzoziemców w celu uzyskania adresu zamieszkania [...] - osoby dokonującej wypłat w rachunku bankowego spółki [...], (przy czym odpowiedź otrzymano w dniu 04.12.2017 r.); - wystąpiono do D. D.-Ś. z wnioskiem o przesłuchanie D. D. T. i D. T. T.; wystąpiono o informację do banków [...]. oraz [...]. o ogólne informacje dotyczące awizacji wypłat gotówkowych, (przy czym odpowiedź uzyskano w dniu 7.12.2017 r.); - wystąpiono do K. G. S. G. o informację dot. przekroczenia granic kraju przez: P. Ł., M. B. oraz M. K. (przy czym odpowiedź uzyskano w dniu 28.11.2017 r.); - wystąpiono do D. D.-Ś. z prośbą uzyskania informacji szczegółowych dot. wpłat gotówkowych na konta [...] oraz tego, kto dokonywał zgłoszenia awizacji tych wpłat; - w związku z nieodebraniem korespondencji przez kontrahentów firmy [...] sp. z o.o., w dniu 27.11.2017 r. wystąpiono do właściwych urzędów skarbowych o ich informacje dot., tj.: E. I. sp. z o.o. M. T. sp. z o.o. oraz O. F. sp. z o.o.; - w dniu 21.11.2017 r. dokonano przesłuchania w charakterze świadka M. K.; - w dniu 15.11.2017 r. dokonano przesłuchania w charakterze strony, M. B.. Pismem z dnia 21.03.2018 r., znak: [...], Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. poinformował Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S., że zakończenie kontroli planowane jest do dnia 28.06.2018 r. Jednocześnie ww. piśmie wskazano, jakie działania podjęto w celu ustalenia źródła pochodzenia towaru w badanym okresie, tj. że: - dokonano analizy materiału dowodowego dotyczącego kontrahentów [...], tj. podmiotów E. I. sp. z o.o., M. T. sp. z o.o., O. F. sp. z o.o., przesłanego przez właściwe urzędy skarbowe, - przeanalizowano informacje uzyskane z D. D. Ś. w S., które dotyczyły awizacji wypłat gotówkowych z konta firmy [...] sp. z o.o., - w dniu 15.02.2018 r. na żądanie kanadyjskiej administracji podatkowej uzupełniono wniosek z dnia 18.12.2017 r. o uszczegółowienie wcześniej przesłanych informacji dotyczących kontrahenta kontrowanej spółki, - w dniach 03.01.2018 r. i 01.03.2018 r. wystąpiono do D. D. Ś. w S. o przekazanie materiałów zgromadzonych w trakcie prowadzonego postępowania przygotowawczego wobec [...] sp. z o.o. oraz o wyrażenie zgody na włączenie materiałów do prowadzonej kontroli celno-skarbowej, tj.: przesłuchań świadków, które zostały włączone do akt kontroli postanowieniem z dnia 08.01.2018 r., danych z rachunków bankowych fumy D. sp. z o.o. zawierających nr IP urządzeń, z których dokonywano przelewów z rachunków bankowych D. sp. z o.o. wymienione materiały zostały przeanalizowane i włączone do materiału dowodowego prowadzonej kontroli postanowieniem z dnia 09.03.2018 r., - w dniu 23.01.2018 r. wezwano D. sp. z o.o. o przedłożenie zamówień oraz korespondencji handlowej z firmą O. I. T./A. S. O. [...] - odpowiedź organ otrzymał w dniu 02.02.2018 r., - w dniu 25.01.2018 r. wystąpiono do prowadzących kontrolę celno-skarbową w [...] sp. z o.o. o kserokopie przesłuchań świadków M. L. N. oraz D. D. T. - uzyskany materiał dowodowy postanowieniem z dnia 29.01.2018 r. włączono do akt kontroli celno-skarbowej. Ponadto, ww. postanowieniem włączono do akt: - faktury VAT wystawione przez [...] sp. z o.o. na rzecz [...] sp. z o.o., - zapytanie w formie postanowienia z dnia 26.01.2018 r. skierowane do M. sp. z o.o. producenta oprogramowania komputerowego, które było przedmiotem transakcji, - wyciąg z protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. Wola w firmie [...] sp. z o.o. za okres od lipca do grudnia 2016 r.; - w dniu 29.01.2018 r. na wniosek prezesa zarządu D. sp. z o.o. wystąpiono do D. A. R. i W. I. M. o przesłanie protokołów kontroli celnych wraz z dokumentacją zdjęciową dotyczących firmy D. sp. z o.o. - postanowieniem z dnia 1.02.2018 r. pozyskane materiały zostały włączone do akt kontroli celno- skarbowej, - w dniu 02.02.2018 r. wystąpiono do [...] sp. z o.o. z wezwaniem o informacje i dokumenty potwierdzające odbiór przez [...]. z o.o. od D. sp. z o.o. przesyłek ze wskazaniem ich miejsc odbioru, dat oraz danych osób dokonujących odbioru - odpowiedź otrzymano w dniu 23.02.2018 r., - w dniu 05.02.2018 r. wystąpiono z wnioskiem o wszczęcie procedury wystąpienia do obcej administracji podatkowej o informacje podatkowe dotyczące strony postępowania kontrolnego oraz jej kontrahentów. W celu ustalenia źródła pochodzenia towarów sporządzono 15 wniosków [...] o transakcje z podmiotami, które uczestniczyły pośrednio w dostawie towaru będącego przedmiotem transakcji pomiędzy [...] sp. z o.o. a D. sp. z o.o., - w dniu 22.02.2018 r. przesłuchano w charakterze świadków, T. S. oraz W. K. - pracowników fumy D. sp. z o.o., - w dniu 28.02.2018 r. sporządzono zapytania do firm: [...] dotyczące aktywności gospodarczej na platformach internetowych przez D. sp. z o.o. - odpowiedzi otrzymano w dniu 12.03.2018 r. i w dniu 20.03.2018 r. Następnie pismem z dnia 25.05.2018 r., znak: [...], Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. poinformował Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego, że zakończenie kontroli celno-skarbowej planowane jest do dnia 28.09.2018 r. W ww. piśmie wykazano podjęte działania zmierzające do ustalenia źródła pochodzenia towaru w badanym okresie, tj. że m.in. wystąpiono do pana S. S. prowadzącego działalność pod nazwą I. S. S. o przedłożenie potwierdzonych za zgodność z oryginałem kserokopii dokumentów związanych z realizacją transakcji gospodarczych z D. sp. z o.o. w okresie od 1.07.2016 do 31.03.2017 r., tj. umów wraz z załącznikami, zamówień ofert, wycen, faktur YAT zakupu i sprzedaży, wyciągów z rejestrów VAT itp. Odpowiedź uzyskano w dniu 9.04.2018 r., Ponadto, postanowieniami z dnia: - 25.04.2018 r. dokonano włączenia wyciągu z informacji [...] otrzymanej z czeskiej administracji podatkowej dotyczącej T. W. kontrahenta firmy O. F. sp. z o.o., - 10.05.2018 r. dokonano włączenia wyciągu z informacji [...] otrzymanej od brytyjskiej administracji podatkowej dotyczącej podmiotu [...] kontrahenta firmy [...] sp. z o.o., - 09.03.2018 r. włączono do akt kontroli celno-skarbowej i przeanalizowano informacje bankowe otrzymane z [...] dotyczące historii operacji bankowych przeprowadzonych przez D. sp. z o.o. w prowadzonej działalności gospodarczej w okresie 1.07.2016 do 31.03.2017 r. Na stronach internetowych: http://kodit.pl/geolokalizacia oraz http://ip-adress.com dokonano sprawdzenia lokalizacji adresów IP na dzień 9.03.2018 r., wykazanych w przedmiotowym raporcie. Na stronie internetowej https:/www.wspolrzedne-gps.pl wprowadzono współrzędne lokalizacji w postaci długości i szerokości geograficznej i uzyskano adres miejsc, w których w momencie sprawdzania, tj. 9.03.2017 r. używane są adresy IP, - 29.03.2018 r. dokonano włączenia wyciągów z niżej wymienionych dokumentów, tj.: - pisma Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w W. z dnia 29.12.2017 r., znak: [...], wraz z kopią protokołu kontroli podatkowej przeprowadzonej wobec O. F. sp. z o.o., tj. kontrahenta [...] sp. z o.o., - pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. M. z dnia 30.11.2017 r., znak: [...], - pisma K. G. S. G. z dnia 22.112.017 r., - w dniu 29.03.2018 r. dokonano włączenia kserokopii protokołu kontroli podatkowej prowadzonej przez Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W. wobec O. F. sp. z o.o. oraz wyciągu z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego W. M. z dnia 30.12.2017 r., znak: [...] z uwagi na fakt, że dokumenty te zawierają indywidualne dane podatników niebędących stroną w prowadzonej kontroli i niewiązanych bezpośrednio ze sprawą, które w rozumieniu art. 293 § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, objęte są tajemnicą skarbową i których ochrona przed nieuprawnionym ujawnieniem leży w interesie publicznym w rozumieniu przepisu art. 179 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, - w dniu 06.04.2018 r. włączono do dowodów w kontroli celno-skarbowej nw. dokumenty: - pismo B. Z. W. nr [...] wraz z historią rachunku bankowego firmy [...] sp. z o.o. za okres od 1.07.2016 r. do 31.03.2017 r" - pismo P. B. [...] nr [...] [...] wraz z historią rachunku bankowego firmy [...] sp. z o.o. za okres od 1.07.2016 r. do 31.03.2017 r., - wyciąg z informacji S. otrzymanej od brytyjskiej administracji podatkowej dotyczącej podmiotu M. S. K. L. [...] Wyciągi z rachunków bankowych firmy [...] sp. z o.o. postanowieniem z dnia 06.04.2018 r. zostały wyłączone z akt kontroli celno - skarbowej. - w dniu 20.04.2018 r. włączono do dowodów w kontroli celno-skarbowej nw. dokumenty: - wyciąg pisma z dnia 8.03.2018 r. [...] sp. z o.o. z siedzibą w P., o wyciąg pisma grupa O. z o.o. z siedzibą w P., - pismo Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W. z dnia 13.04.2018 r., znak: [...], dotyczące O. F. sp. z o.o. wraz z załączonym protokołem kontroli podatkowej. Pismo Naczelnika Pierwszego M. Urzędu Skarbowego w W. nr [...] z dnia 13.04.2018 r. dotyczące O. F. sp. z o.o. wraz z załączonym protokołem z kontroli podatkowej, postanowieniem z dnia 20.04.2018 r. zostały wyłączone z akt kontroli celno-skarbowej. Z kolei pismem z dnia 27.08.2018 r., znak: [...], Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. poinformował Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego, że zakończenie kontroli celno-skarbowej planowane jest do dnia 28.12.2018 r. W ww. piśmie wykazano, że postanowieniem z dnia 24.05.2018 r., znak: [...] włączono do akt kontroli celno-skarbowej wyciągi z informacji [...] otrzymane od brytyjskiej administracji podatkowej dotyczących podmiotów [...] oraz [...] [...] Ponadto, postanowieniem z dnia 30.05.2018 r., znak: [...], włączono do akt kontroli celno-skarbowej wyciąg z informacji [...] otrzymanej od niemieckiej administracji podatkowej dotyczącej podmiotu [...] kontrahenta fumy O. F. sp. z o.o. ([...]). Z kolei postanowieniem z dnia 31.07.2018 r., znak: [...], włączono wyciąg z wniosku o przyspieszenie procedury udzielenia odpowiedzi oraz uzupełniającego wniosku o informacje z zagranicy skierowanych do administracji podatkowej [...]. Wniosek uzupełniający został sporządzony z uwagi na odpowiedź administracji podatkowej [...]. Wydruk maila Izby Administracji Skarbowej w P. - Biuro Wymiany Informacji Podatkowej zawierający odpowiedź administracji podatkowej [...] postanowieniem z dnia 31.07.2018 r. został włączony a następnie z uwagi na fakt, iż zawierał indywidualne dane podatnika niebędącego stroną w prowadzonej kontroli i nie związanego bezpośrednio ze sprawą został wyłączony z akt kontroli celno-skarbowej. W piśmie tym poinformowano też, że Izba Administracji Skarbowej w P. - Biuro Wymiany Informacji Podatkowej w dniach 24.05.2018 r. oraz 5.07.2018 r. przesłało drogą mailową informacje brytyjskiej oraz niemieckiej administracji podatkowej o braku możliwości realizacji w terminie wniosków o informacje [...] dotyczące podmiotów [...]) oraz [...] Wnioskowane przez tut. organ informacje zostaną przesłane w późniejszym terminie. Wskazano również, że Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. w [...] sp. z o.o. z siedzibą w S., ul. [...], NIP: [...], głównego kontrahenta D. sp. z o.o., od którego spółka dokonywała zakupu oprogramowania komputerowego, prowadzi kontrolę celno-skarbową w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 01.07.2016 r. do 31.03.2017 r. Ustalenia dokonane w prowadzonej kontroli celno-skarbowej wobec [...] sp. z o.o. będą miały bezpośredni wpływ na ustalenia kontroli celno-skarbowej w D. sp. z o.o. Kontrola celno-skarbowa prowadzona wobec [...] sp. z o.o. znajduje się na etapie gromadzenia materiału dowodowego. Zarazem w obecnie zaskarżonym postanowieniu z dnia 03.09.2018 r. przedstawiono, w ocenie organu odwoławczego, w wystarczający sposób przesłanki, które uzasadniały wątpliwości co do zasadności zwrotów, a które były podstawą do przedłużenia terminu zwrotów. Ewidentnie bowiem zaistniała potrzeba dalszej weryfikacji żądanych kwot. Ponadto, zdaniem organu odwoławczego, opisane powyżej czynności podjęte przez organ celno-skarbowy wprost pokazują, że w niniejszej sprawie weryfikacja rozliczeń podatkowych za ww. miesiące 2016 r. i 2017 r., w dacie wydania zaskarżonego postanowienia, nie została zakończona. Organ odwoławczy przy tym nadmienił, że w wyroku w sprawie C-107/10 (pkt 52) TSUE przypomniał, że państwa członkowskie są zobowiązane do podjęcia wszelkich środków legislacyjnych i administracyjnych do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania systemu podatku VAT. W tym zakresie państwa członkowskie są odpowiedzialne za kontrolę deklaracji składanych przez podatników, ich rachunkowości i innych właściwych dokumentów oraz za obliczanie i pobieranie podatku podlegającego zapłacie. Wynika z tego, jak wskazał TSUE w pkt 53 ww. wyroku, że termin na dokonanie zwrotu VAT może być przedłużony w celu przeprowadzenia kontroli podatkowej i nie staje się przez to nierozsądny. Jednakże w zakresie, w jakim podatnik tymczasowo nie może rozporządzać funduszami odpowiadającymi nadwyżce VAT, ponosi on szkodę gospodarczą, która może być wyrównana przez zapłatę odsetek gwarantującą przestrzeganie zasady neutralności podatkowej. Odnosząc się zaś do przytoczonego przez stronę w zażaleniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11.02.2015 r., sygn. akt I FSK 621/14, organ odwoławczy zauważył, że dotyczy on odmiennego stanu faktycznego i dotyczy indywidualnej sytuacji. W wyroku tym odniesiono się do wykładni art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie mocy obowiązywania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT w przypadku uruchomienia nowej procedury (kontroli podatkowej) w toku procesu weryfikacyjnego. W odniesieniu zaś do wskazanego przez stronę wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych o sygn. akt C-177/99 i C-181/99, organ odwoławczy zauważył, że podniesiono w nim wprawdzie, że o ile procedura dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku jest dopuszczalna, a jej celem jest przede wszystkim ochrona interesów budżetowych (Skarbu Państwa), które mogły ucierpieć wskutek prób wyłudzenia nienależnych nadwyżek podatku naliczonego nad należnym, to nie może być ona stosowana w sposób, który prowadziłby do systematycznego podważania prawa podatnika do odliczenia podatku od towarów i usług, jednakże - jak stwierdził NSA w wyroku z dnia 17.03.2015 r., sygn. akt I FSK 272/14 - nie można zapominać, że istotą postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu jest poinformowanie podatnika o wydłużeniu terminu do dokonania zwrotu i postanowienie to ma charakter gwarancyjny. Ponadto, mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy oraz orzecznictwo, organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutami strony wskazującymi na naruszenie zasad postępowania podatkowego, tj.: tzw. zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, a stanowiącej, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym oraz zasady szybkości i sprawności postępowania określonej w art. 125 ww. ustawy, zgodnie z którą organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. W pierwszej kolejności organ odwoławczy wskazał, że organ podatkowy I instancji, przedłużając kolejny raz termin zwrotów podatku naliczonego nad należnym za okres od lipca 2016 r. do stycznia 2017 r., tj. do dnia 28.09.2018 r., miał na uwadze, że organ celno-skarbowy nie zakończył kontroli celno-skarbowej, gdyż organ ten podejmował niezbędne czynności, by prawidłowo ustalić stan faktyczny/ w tym wielokrotnie zwracał się do podatnika oraz innych organów o niezbędne informacje. Ponadto, spółka była informowana o konieczności weryfikacji nabyć i dostaw towarów celem dokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy. W efekcie, zdaniem organu odwoławczego, nie można mówić, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w S. dopuścił się naruszenia zasady prawdy obiektywnej. Następnie, odnosząc się do zasady szybkości i sprawności postępowania organ odwoławczy podniósł, że w niniejszej sprawie podjęto szereg czynności mających na celu weryfikację zasadności przedmiotowych zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Przy tym należy zwrócił uwagę, że w okresie od lipca 2016 r. do stycznia 2017 r. spółka dokonywała transakcji z tymi samymi kontrahentami i w związku z tym przeprowadzane czynności i ustalone na tej podstawie okoliczności mają wpływ na inne okresy rozliczeniowe. W rezultacie również nie sposób zarzucić organowi podatkowemu I instancji, aby naruszył powyższą zasadę. Ponadto, organ odwoławczy podkreślił, że pismem z dnia 25.05.2018 r., znak: [...], Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. poinformował organ podatkowy pierwszej instancji, że nadal podejmowane są działania mające na celu wyjaśnienie powziętych wątpliwości, w tym uzyskanie materiału dowodowego dotyczącego bezpośrednich kontrahentów spółki oraz spółek uczestniczących w łańcuchu dostaw. Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. poinformował w celu ustalenia źródła pochodzenia towarów sporządził piętnaście wniosków [...] z zapytaniem o transakcje z podmiotami, z które uczestniczyły pośrednio w dostawie towaru będącego przedmiotem transakcji spółki. Z wysłanych wniosków [...] otrzymano jedynie trzy odpowiedzi. Pozyskanie wszystkich informacji z obcych administracji podatkowych przyczyni się do ustalenia źródła pochodzenia towaru będącego przedmiotem dalszych transakcji gospodarczych. Przy tym jeszcze raz organ odwoławczy zaakcentował, że pismem z dnia 27.08.2018 r. znak: [...], Naczelnik Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. poinformował organ podatkowy I instancji o planowanym zakończeniu kontroli celno-skarbowej do dnia 28.12.2018 r.; Jednocześnie - jak to już wyżej podniesiono – w ww. piśmie wskazano, jakie podjęto działania zmierzające do ustalenia pochodzenia towaru w badanym okresie. W rezultacie, stwierdzenie podatnika, że w zaskarżonym postanowieniu z dnia o3.09.2018 r., znak: [...], przedłużającym termin zwrotów VAT, nie przedstawiono okoliczności uzasadniających dalszą weryfikację tychże zwrotów oraz wątpliwości dotyczących ich zasadności, należy uznać za bezzasadny. Organ odwoławczy zauważył również, że postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu jest wydawane na etapie prowadzenia nieukończonej, sformalizowanej weryfikacji okoliczności wzbudzających podejrzenie co do zasadności zwrotu. Wówczas organ nie jest jeszcze w posiadaniu kompletnego materiału dowodowego w zakresie weryfikowanego rozliczenia, a jedynie dąży do jego uzyskania. Nie zgodził się również organ odwoławczy ze stanowiskiem spółki, że występuje odrębność postępowania w sprawie zwrotów podatku od towarów i usług prowadzonego przez Naczelnika Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. od postępowania Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S.. Organ odwoławczy podkreślił, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 31.01.2017 r., sygn. akt I SA/Kr 1415/16, wskazał, że w zakresie określenia procedury, w jakiej znajduje się organ podatkowy dokonując przedłużenia ustawowego terminu przewidzianego na zwrot różnicy podatku, w uchwale (w treści wyroku są odniesienia do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24.10.2016 r., sygn. akt I FPS 2/16) wskazano, że nie można zgodzić się z poglądem, że naczelnik urzędu skarbowego, któremu ustawodawca na zasadzie wyłączności powierzył uprawnienie do przedłużenia powyższego terminu, korzystając z tego uprawnienia działa zawsze w takiej procedurze, w jakiej odbywają się czynności weryfikujące rozliczenie podatnika. Podniesiono przy tym dodatkowy aspekt tego zagadnienia, a mianowicie że strona podmiotowa obu tych kategorii działań (weryfikacji i przedłużenia terminu) nie zawsze jest tożsama. Przedłużenie terminu przypisano bowiem wyłącznie naczelnikowi urzędu skarbowego, wprost wymieniając go jako organ właściwy do wydania tego typu rozstrzygnięcia. Z kolei w zakresie przeprowadzanych czynności weryfikacyjnych prawodawca wprost umożliwił ich realizację także w postępowaniu kontrolnym na podstawie przepisów o kontroli skarbowej (obecnie na podstawie przepisów ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej - Dz. U. z 2018 r., poz. 508 ze zm.). Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o podatku od towarów i usług wymienia dwie kategorie działań, które mogą podejmować organy. Są to przedłużenie ustawowego terminu przewidzianego do zwrotu różnicy podatku oraz weryfikacja rozliczenia podatnika dokonywana w ramach czterech wyspecyfikowanych procedur, tj. czynności sprawdzających, kontroli podatkowych, postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej i postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Sąd podkreślił również, że w omawianej uchwale sygn. akt I FPS 2/16 Naczelny Sąd Administracyjny przesądził zatem o oderwaniu procedury, w jakiej dochodzi do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku, od procedury, w której prowadzona jest weryfikacja. Odnosząc się natomiast do zarzutu doręczenia postanowienia organu podatkowego I instancji z dnia 27.12.2017 r. po upływie poprzednio wyznaczonego terminu, co ze względu na materialnoprawny charakter regulacji będących podstawą przedłużenia przesądza o bezskuteczności przedłużenia terminu zwrotu VAT również do dnia 28.12.2018 r., organ odwoławczy podkreślił, że powołanemu przez spółkę wyrokowi Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23.04.2018 r., sygn. akt I FSK 255/17, nie można przypisać przymiotu ogólnej mocy wiążącej, jaka jest zastrzeżona dla podejmowanych przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwał. Organ odwoławczy wskazał na poglądy zawarte w tych wyrokach sądów administracyjnych, które uznają, że - w kontekście rozstrzyganej problematyki przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT - chwilą przedłużenia terminu jest data wydania aktu administracyjnego przedłużającego termin,: a nie - data jego doręczenia. Zdaniem organu odwoławczego, Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w wyrokach z dnia 05.07.2016 r., sygn. akt I FSK 2081/15 i sygn. akt I FAK 1893/15 oraz z dnia 05.04.2017 r., sygn. akt I FSK 1341/15 i sygn. akt I FSK 1360/15, trafnie uznał, iż dla zachowania określonego w art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług terminu do przedłużenia zwrotu podatku od towarów i usług w celu zweryfikowania jego zasadności wymagane jest, aby postanowienie naczelnika urzędu skarbowego w tym przedmiocie zostało wydane przed upływem terminu do dokonania tego zwrotu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, używany przez ustawodawcę termin "wydanie" musi być interpretowany z uwzględnieniem celu przepisu, w ramach którego został użyty i charakteru instytucji, którą normuje. Kiedy zatem używa się tego terminu w ramach przepisu art. 210 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (oznaczenie daty wydania decyzji), czy też - jak w niniejszej sprawie - art. 217 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (oznaczenie daty wydania postanowienia), oznacza on datę sporządzenia tego aktu. Sąd uznał, iż zachowanie terminu do "wydania" aktu administracyjnego, interpretowane nie tylko z punktu widzenia interesu organu, ale także z uwzględnieniem zasady pewności obrotu prawnego, wymagającej dla skuteczności tego aktu wprowadzenia go do obrotu prawnego, przemawia za przyjęciem zasady, że w sytuacji gdy akt administracyjny doręczany jest stronie za pośrednictwem operatora pocztowego zachowanie tego terminu ma miejsce gdy zarówno sporządzenie tego aktu (data jego wydania) oraz przekazanie temu operatorowi w celu doręczenia stronie następuje przed upływem tego terminu. Dalej organ odwoławczy wskazał, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 27.04.2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1711/15, wyraził pogląd, iż jeżeli weźmie się pod uwagę literalne znaczenie określenia "wydanie decyzji", wynikające w szczególności z przepisów procesowych (art. 210 § 1 pkt 2 i art. 212 Ordynacji podatkowej), to trzeba uznać, że pojęcie to odnosi się do sporządzenia aktu zawierającego te elementy, o których mowa w art. 210 cyt. ustawy. Wyrazem sporządzenia decyzji jest m.in. jej podpisanie przez osobę upoważnioną i opatrzenie datą wydania (art. 210 § 1 pkt 2 i pkt 8 Ordynacji podatkowej). Potwierdza to właśnie brzmienie art. 212 tej ustawy. Wynika z niego bowiem jednoznacznie odmienność instytucji wydania i doręczenia decyzji, a także sekwencja tych czynności, z których pierwszą jest wydanie poprzedzające doręczenie: "Organ, który wydał decyzję jest nią związany od chwili jej doręczenia". Z uwagi na treść art. 219 Ordynacji podatkowej, rozważania dotyczące wydania i doręczenia decyzji odnoszą się również do wydania i doręczenia postanowienia. Sąd ten zasadnie zwrócił uwagę, że również w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14.1.2009 r., sygn. akt II FPS 7/09, podkreślono, że: "(...) Słowo wydać, na gruncie reguł znaczeniowych języka powszechnego ma wiele znaczeń, które są używane w zależności od kontekstu, w którym występują. W języku prawnym - w odniesieniu w szczególności do orzeczeń, zarządzeń czy innych aktów indywidualnych (np. zaświadczeń) - wydać oznacza przede wszystkim sporządzić (wystawić) dokument. (...) Do takiego wniosku prowadzi samo tylko zastosowanie reguł wykładni językowej. W pojęciu wydanie interpretacji (a także innego aktu) nie mieści się jej doręczenie. (...) Nie było w dotychczasowym orzecznictwie przypadku, by za tę datę przyjęto dzień doręczenia aktu. Zawsze była to data, którą opatrzono dany akt, a oznaczająca dzień jego wydania. W tej sytuacji przypisywanie pojęciu wydanie szerszego, bo obejmującego także doręczenie, znaczenia prowadziłoby nie tylko do rozluźnienia w istotny sposób dyscypliny terminologiczne - pojęciowej, ale w konsekwencji do zmiany treści przepisu". Organ odwoławczy jeszcze raz przy tym podkreślił, że przepis art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie uzależnia prawa do zwrotu różnicy podatku od daty doręczenia postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu. W świetle powyższego, przyjęcie, iż dla zachowania określonego w art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług terminu do przedłużenia zwrotu różnicy tego podatku w celu zweryfikowania jego zasadności wymagane jest, aby postanowienie naczelnika urzędu skarbowego w tym przedmiocie zostało "wydane" (tj. sporządzone i podpisane) przed upływem terminu do jego zwrotu, pozostaje nie tylko w zgodzie z brzmieniem tego przepisu (przepis art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie uzależnia prawa do zwrotu różnicy podatku od daty doręczenia postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu), ale także intencją tejże regulacji. Skoro bowiem ustawodawca zastrzegł określony termin na załatwienie sprawy,(to jest oczywiste, że termin ten nie powinien być "modyfikowany" (tj. "skracany") przez czynności doręczenia pisma, co może w skrajnych przypadkach, jak choćby w przypadku tzw. doręczenia zastępczego, trwać nawet i ponad trzy tygodnie. Przedstawione stanowisko eliminuje sytuacje w których podatnik, uchylając się od odbioru przesyłki, mógłby wpływać na bieg terminu załatwienia sprawy. Według organu odwoławczego, przepisy ustawy - Ordynacja podatkową wyraźnie odróżniają datę wydania decyzji/postanowienia od daty doręczenia. Rozróżnienie to uzasadnione jest tym, że data wydania decyzji/postanowienia informuje, że w dacie tej sporządzona została decyzja/postanowienie, a zatem wyrażony został akt woli organu podatkowego w indywidualnej sprawie podatkowej. Data wydania decyzji/postanowienia pozwala też ustalić, w jakim stanie prawnym i faktycznym zapadło rozstrzygnięcie w sprawie. Przepis art. 212 Ordynacji podatkowej (mający z racji art. 219 tej ustawy zastosowanie do postanowień) stanowi, że "organ podatkowy, który wydał decyzję jest nią związany od chwili jej doręczenia". Przepis ten zatem określa chwilę, od której organ podatkowy jest związany wydaną decyzją, a zatem chwilę, od której decyzja nie może ulec zmianie. Chwila związania decyzją nie jest jednak tożsama z chwilą wydania decyzji (w niniejszej sprawie - postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu). Ponadto, ustosunkowując się do podniesionej w zażaleniu kwestii utraty płynności finansowej przez spółkę organ odwoławczy zaznaczył, że sam fakt złożenia przez spółkę deklaracji VAT-7 ze wskazaną kwotą zwrotu podatku, w przypadku powstania wątpliwości organu podatkowego co do prawidłowości dokonanego w takiej deklaracji wyliczenia, nie gwarantuje otrzymania tych zwrotów we wnioskowanych wysokościach i wskazanych w deklaracjach ustawowych terminach. Końcowo, organ odwoławczy podniósł, że zgodnie z utrwaloną już w tym zakresie linią orzeczniczą, w prowadzonym postępowaniu weryfikacyjnym zasadność żądanego przez podatnika zwrotu ważne jest, aby zostało wykazane, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dalszego badania zasadności tego zwrotu, co w niniejszej sprawie ewidentnie ma miejsce. Ponadto, w momencie wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym organ podatkowy pierwszej instancji nie decyduje, czy taki zwrot jest nieuzasadniony, lecz jedynie wskazuje na potrzebę dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika, dokonanego w złożonej przez niego deklaracji podatkowej. Dodatkowo, ponownie zaznacza się, że zgodnie z wyżej zacytowanym art. 87 ust. 2 zdanie trzecie ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli przeprowadzona dodatkowa weryfikacja wykaże zasadność zwrotu, wypłaca się należną kwotę zwrotu wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 21.11.2018 r., utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu skarbowego w S. z dnia 03.092018 r., którym przedłużono spółce termin zwrotów nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanych w deklaracjach dla podatku od towarów i usług za okres od lipca do grudnia 2016 r. i za styczeń 2017 r. – do dnia 28.12.2018 r., D. Sp. z o.o. z siedzibą w S. wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, a nadto, o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego, podnosząc zarzuty naruszenia: I. przepisów prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług związku z przepisami proceduralnymi, tj. art. 274b § 1, art. 277, art. 280, art. 219, art. 211 i art. 212 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: Ordynacja Podatkowa) przez utrzymanie w mocy postanowienia Organu I instancji z dnia 3 września 2018 r. o przedłużeniu do dnia 28 grudnia 2018 r. terminu zwrotu podatku VAT: a) pomimo doręczenia wcześniejszego postanowienia Organu I instancji z dnia 27.12.2017 r. dopiero w dniu 29.12.2017 r., podczas gdy poprzednio wyznaczony termin upłynął w dniu 28.12.2017 r., co ze względu na materialnoprawny charakter regulacji będących podstawą przedłużenia skutkowało bezskutecznością tej czynności, a tym samym przesądza także o bezskuteczności kolejnych przedłużeń dokonanych postanowieniami Organu I instancji z dnia 28.03.2018 r., z dnia 14.06.2018 r. i z dnia 03.09.2018 r.; a niezależnie od powyższego: b) pomimo upływu ustawowego terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w odniesieniu do rozliczeń za miesiące: lipiec 2016 r., sierpień 2016 r., wrzesień 2016 r., październik 2016 r., listopad 2016 r., grudzień 2016 r., styczeń 2017 r. oraz upływu wielokrotnie przedłużanych wcześniej terminów na dokonanie zwrotu w odniesieniu do rozliczeń za powyższe okresy, podczas gdy zgromadzone w aktach sprawy dokumenty i inne dowody potwierdzały prawidłowość dokonanych transakcji oraz przesądzały o braku okoliczności, które mogłyby skutkować powstaniem istotnych wątpliwości uzasadniających konieczność dalszej weryfikacji zwrotu nadwyżki podatku VAT, co w konsekwencji świadczyło o braku podstaw do przedłużenia terminu zwrotu; II. zarzut naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 125 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej przez naruszenie zasady szybkości działania organów podatkowych, przejawiające się w niepodjęciu w najkrótszym możliwym czasie wszelkich czynności zmierzających do jak najszybszego załatwienia sprawy przy wykorzystaniu najprostszych możliwych środków, co świadczyło jednocześnie o naruszeniu obowiązku podejmowania z urzędu wszelkich możliwych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym; 2. art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, przejawiające się w pozbawieniu Skarżącej ustawowego prawa do zwrotu podatku i narażeniu jej na poważne ryzyko finansowe oraz utratę płynności finansowej na skutek przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT, co w konsekwencji doprowadziło do naruszenia zasady neutralności podatku VAT. W uzasadnieniu skargi, Skarżąca przedstawiła stan faktyczny i prawny sprawy, a następnie przedstawiła swoją argumentację do podniesionych w skardze zarzutów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje. Stosownie do treści art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) – dalej "P.p.s.a.", sąd może zawiesić postępowanie z urzędu jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego, przed Trybunałem Konstytucyjnym lub Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Wyjaśnić zatem należy, że rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego postępowania wówczas, gdy orzeczenie, które zapadnie w tym drugim postępowaniu, będzie stanowić podstawę rozstrzygnięcia w zawieszonym postępowaniu sądowoadministracyjnym. Wtedy w sprawie sądowoadministracyjnej występuje tzw. zagadnienie wstępne, a więc sytuacja, gdy uprzednie rozstrzygnięcie zagadnienia występującego w sprawie, może wpływać na wynik postępowania, uzasadniając celowość wstrzymania czynności w postępowaniu do czasu rozstrzygnięcia tej istotnej kwestii (por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz, pod. red. T. Wosia, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańskiej, wyd. 2, s. 456 i n. oraz postanowienie NSA z dnia 1 kwietnia 2014 r. II OZ 310/14). Dla sądu administracyjnego kwestią wstępną będzie zatem wyłącznie takie zagadnienie, którego rozstrzygnięcie jest niezbędne, aby sformułować wypowiedź czy zaskarżony akt jest zgodny z prawem (por. wyrok NSA z dnia 8 maja 2007 r., II OSK 694/06, wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2006 r., I FSK 845/05, postanowienie NSA z 6 lutego 2014 r., II OZ 109/14). Przedmiotem niniejszego postępowania jest zagadnienie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, który wiąże się z istotnym zagadnieniem dotyczącym czasookresu, w którym może nastąpić przedłużenie terminu zwrotu podatku naliczonego nad należnym oraz oznaczenia terminu, w którym następuje zakończenie weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach postępowań weryfikacyjnych, o których mowa w art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.). Uprawnienie organu podatkowego do przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług przysługuje jedynie w odniesieniu do terminu, który w dacie przedłużenia jeszcze nie upłynął (por. m.in. uchwała składu 7 sędziów NSA z dnia 24.10.2016 r., I FPS 2/16). Upływ terminu przesądza bowiem o obowiązku zwrotu podatku, niezależnie od tego, czy zasadność zwrotu wymagała dodatkowego rozliczenia podatnika, czy też nie. Tym samym możliwość dokonania kontroli postanowienia przedłużającego termin zwrotu podatku, w sytuacji gdy ze stanu faktycznego sprawy wynika, że organ uprzednio przedłużał termin zwrotu podatku naliczonego nad należnym, uwarunkowana jest możliwością zweryfikowania, czy organy podatkowe prawidłowo i skutecznie przedłużały termin zwrotu wydając postanowienie (postanowienia) poprzedzające zaskarżony akt. Dopiero bowiem ustalenie tych okoliczności pozwoli na ocenę, czy przedłużenia dokonano skutecznie, czy też już po upływie terminu wyznaczonego do zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym (por. postanowienie WSA we Wrocławiu z dnia 12.10.2017 r., I SA/Wr 600/17). Jak wynika z przedstawionego na wstępie stanu sprawy, w przypadku spółki D. wyrokiem z dnia 20.06.2018 r., I SA/Sz 374/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 20.03.2018 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 27.12.2017 r. w przedmiocie przedłużenia do dnia 28.03.2018 r. terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za okresy od lipca do grudnia 2016 r. i styczeń 2017 r., a następnie wyrokiem z dnia 24.10.2018 r., I SA/Sz [...], uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 19.06.2018 r. i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 28.03.2018 r. w przedmiocie przedłużenia do dnia 28.06.2018 r. terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za okresy od lipca do grudnia 2016 r. i styczeń 2017 r. Z uwagi na wniesienie skarg kasacyjnych od tych wyroków nie są one jeszcze prawomocne. Nadto, wiadome jest Sądowi, że postanowieniem z dnia 14.02.2019 r. 14.06.2018 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zawiesił postępowanie sądowe ze skargi na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 10.08.2018 r., znak: [...]; [...], utrzymujące w mocy postanowienie organu I instancji z dnia 14.06.2018 r., którym przedłużono spółce D. termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za okresy od lipca do grudnia 2016 r. i styczeń 2017 r. - do dnia 28.09.2018 r. Następnie, w skardze na kolejne postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 21.11.2018 r., utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 03.09.2018, którym przedłużono spółce D. termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za okresy od lipca do grudnia 2016 r. i styczeń 2017 r. do dnia 28.12.2018 r. (jak wynika z akt administracyjnych sprawy, doręczone pełnomocnikowi spółki w dniu 05.09.2018 r., a zatem przed upływem ostatniego terminu, tj. 28.09.2018 r.), skarżąca wskazała, że w sprawie brak było podstaw do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku VAT na podstawie postanowienia z dnia 03.09.2018 r. Jednakże, skoro zaskarżonym w badanej sprawie postanowieniem organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji, którym dokonał kolejnego już przedłużenia terminu zwrotu VAT, zaś poprzedzające je postanowienia zostały uchylone przez sąd (wyroki nieprawomocne), natomiast w sprawie ostatniego postanowienia, postępowanie sądowe na mocy postanowienia z dnia 14.02.2019 r., sygn. akt I SA/Sz 772/18, zostało zawieszone do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny skarg kasacyjnych od ww. wyroków zarejestrowanych pod sygn. akt I FSK 1809/18 i I FSK 125/19, to kontrola zaskarżonego aktu, która odbywa się w kontekście oceny co do prawidłowości wydania postanowień je poprzedzających, może nastąpić dopiero po dokonaniu kontroli instancyjnej wyroków z dnia 20.06.2018 r. I SA/Sz 374/18 oraz z dnia 24.10.2018 r. I SA/Sz 564/18, a także po prawomocnym rozstrzygnięciu sprawy zawieszonej pod sygn. akt I SA/Sz 772/18. Wobec tego, że rozstrzygnięcie niniejszej sprawy w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu terminu zależy od wyników innych toczących się postępowań sądowoadministracyjnych (wyżej wskazanych), w konsekwencji postępowanie w niniejszej sprawie należało także zawiesić do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny skarg kasacyjnych od powyższych wyroków zarejestrowanych pod sygn. akt I FSK 1809/18 oraz I FSK 125/19, a także do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia sprawy zawieszonej pod sygn. akt I SA/Sz 772/18. W tym stanie sprawy Sąd, działając na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., postanowił zawiesić postępowanie sądowe w niniejszej sprawie ze skargi na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 21.11.2018 r., utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 03.09.2018, którym przedłużono skarżącej D. Sp. z o.o. termin zwrotu do dnia 28.12.2018 r. – do czasu ustania przyczyny zawieszenia.