I SA/Sz 427/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.) Sędzia WSA Ewa Wojtysiak po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu [...] lipca 2021 r. sprawy ze skargi A. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. nr [...], [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej A. S. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Sygn. akt I SA/Sz [...] U Z A S A D N I E N I E A. S. (dalej: "Strona" lub "Skarżąca"), zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 24 marca 2021 r. nr [...]; [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z 19 lutego 2021 r. nr [...]; [...] w przedmiocie kosztów postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych o nr [...] z 14 czerwca 2017 r., nr [...], nr [...] [...], nr [...] z 25 września 2018 r. wystawionych przez Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (wierzyciel). Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym. Pismem z 18 grudnia 2020 r. Strona wniosła o doręczenie zawiadomienia w sprawie kosztów egzekucyjnych. Organ I instancji zawiadomieniem z 11 stycznia 2021 r. poinformował Stronę o kosztach egzekucyjnych powstałych w odniesieniu do ww. tytułów wykonawczych w wysokości [...] zł. Pismem z 12 stycznia 2021 r. Strona wniosła o doręczenie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych. Organ I instancji postanowieniem z 19 lutego 2021 r. określił Stronie koszty egzekucyjne w wysokości [...] zł. Nadto organ stwierdził, że wyżej wskazana wysokość, poprzez odwołanie się do określonej kwotowo maksymalnej wysokości opłaty za zajęcie nieruchomości, odpowiada standardom określonym w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14. Strona wniosła zażalenie na ww. postanowienie. Postanowieniem z 24 marca 2021 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że niewątpliwie 20 lutego 2021 r. tj. dzień po wydaniu postanowienia organu I instancji weszły w życie przepisy regulujące kwestię kosztów egzekucyjnych stanowiących realizację wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14. Następnie organ odwoławczy wyjaśnił, że w toczących się postępowaniach egzekucyjnych w odniesieniu do kosztów egzekucyjnych naliczonych zgodnie z przepisami dotychczasowymi, tj. tymi, które obowiązywały do 20 lutego 2021 r., w przepisach przejściowych zawartych w art. 7-9 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.2019.1553 ze zm.), przyjęto zasadę, że dotyczą one wyłącznie kosztów niewyegzekowanych lub niezapłaconych przed dniem wejścia wżycie ustawy. W niniejszej sprawie zobowiązana zapłaciła egzekwowaną należność główną wraz z odsetkami wierzycielowi, zaś w grudniu 2020 r. uregulowała koszty egzekucyjne wpłacając je organowi egzekucyjnemu, wobec powyższego zastosowanie w dalszym ciągu znajdą przepisy dotychczasowe. Następnie, odwołując się do treści wyroku TK organ wskazał, że ze względu na brak określenia maksymalnych wysokości opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, opłaty te realizują w nadmiernym stopniu funkcję represyjną. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie wyeliminował z porządku prawnego przepisów art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i art. 64 § 6 u.p.e.a. w całości. Oznacza to, że istniała podstawa prawna do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych wcześniej powstałych, na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a., z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności. Wyrok Trybunału zmienił jednak normatywną treść tych przepisów, derogując je w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne oraz maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, nie podważając stosunkowego charakteru tych opłat jako określonego procentu od kwoty egzekwowanej należności. W przekonaniu organu odwoławczego, określenie maksymalnej opłaty egzekucyjnej oraz opłaty manipulacyjnej wyliczone w odniesieniu do maksymalnej opłaty za egzekucję z nieruchomości wypełnia lukę prawną stwierdzoną w orzeczeniu Trybunału polegającą na braku wyznaczenia maksymalnej wysokości opłat za zastosowane środki egzekucyjne. Organ wskazał następnie, że w niniejszej sprawie kwoty pobranych kosztów egzekucyjnych wynoszą: [...] zł, [...] zł, [...] zł/ [...] zł (opłaty manipulacyjne) i [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł (opłaty za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego), daleko odbiegając od maksymalnych kwot tych opłat wyliczonych przez odpowiednie zastosowanie analogii z maksymalną wysokością opłat za zajęcie nieruchomości (odpowiednio: [...] zł i [...] zł). Prowadzi to do wniosku, że jakiekolwiek miarkowanie tych opłat w rozpoznawanym przypadku nie ma żadnego prawnego umocowania. Wobec powyższego w ocenie organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo określił rodzaj opłat, podstawy prawne ich naliczenia oraz wskazał kwoty poszczególnych kosztów egzekucyjnych. Strona zaskarżyła w całości postanowienie organu odwoławczego, zarzucając mu naruszenie: 1) art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 20 lutego 2021 r. poprzez ustalenie kosztów egzekucyjnych w rażącej wysokości, bez wykazania jakie konkretnie koszty i wydatki egzekucyjne miały wpływ na powstanie kosztów w ustalonej wysokości, ustalenie wysokości kosztów egzekucyjnych z pominięciem wytycznych wyrażonych przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14, a nadto ustalenie wysokości kosztów egzekucyjnych w sposób zupełnie dowolny, przy nieuzasadnionym żadnymi przepisami prawa ustaleniu wysokości opłat maksymalnych w oparciu o opłatę maksymalną za zajęcie nieruchomości; 2) art. 64 § 6 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 20 lutego 2021 r. poprzez ustalenie opłaty manipulacyjnej w rażącej wysokości, bez wykazania jakie konkretnie koszty i wydatki egzekucyjne miały wpływ na powstanie kosztów w ustalonej wysokości, ustalenie wysokości opłaty manipulacyjnej z pominięciem wytycznych wyrażonych przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14, a nadto ustalenie wysokości opłaty manipulacyjnej sposób zupełnie dowolny, przy nieuzasadnionym żadnymi przepisami prawa ustaleniu wysokości opłaty maksymalnej w oparciu opłatę maksymalną za zajęcie nieruchomości; 3) art. 7 i art. 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2020.256 j.t. ze zm.; dalej: "K.p.a.") w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez zaniechanie przez organ podjęcia wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia sprawy, w szczególności ustalenia czy określone przez organ koszty egzekucyjne wynikające z przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego pozostają w związku ze świadczeniami organu egzekucyjnego w toku postępowania egzekucyjnego; 4) art. 8 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do władzy publicznej, w szczególności poprzez niedokładne zbadanie okoliczności sprawy, nieuwzględnienie w wydanym postanowieniu słusznego interesu strony, a nadto poprzez podejmowanie przez organ działań wykraczających poza jego kompetencje i nieuprawnione wypełnianie przez organ luk prawnych. Mając powyższe na uwadze Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia w całości i zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu zarzutów skargi Skarżąca podniosła ponadto, powołując się na ugruntowane orzecznictwo sadów administracyjnych, że opłata egzekucyjna, o której stanowi art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując jednocześnie stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2019.2325 j.t. ze zm., dalej: "P.p.s.a."), wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Na wstępie należy zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym. Jak stanowi art. 119 pkt 3 P.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich stanowi art. 119 pkt 3 P.p.s.a. Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest przy tym niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., II OSK 1867/17). Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, iż narusza ono prawo. Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. a następnie Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. prowadził postępowanie egzekucyjne na wniosek wierzyciela - Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, na podstawie tytułów wykonawczych nr: [...]; [...]; [...] [...], [...] wystawionych na Stronę jako zobowiązaną obejmujących należności dotyczące nieuiszczonych wpłaty na PFRON. We wniosku wierzyciel wskazał, że Skarżąca dokonywała wpłat na Fundusz na wskazane numery rachunków bankowych. Celem wyegzekwowania należności, organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności Skarżącej z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] na podstawie zawiadomień z 16 października 2018 r. i 9 listopada 2018 r. Ponagleniem z 16 stycznia 2019 r. Organ wezwał ww. bank do realizacji zajęcia. Pismem z 16 stycznia 2019 r. dłużnik zajętej wierzytelności (bank) poinformował o przeszkodach w realizacji zajęcia z uwagi na brak wierzytelności do przekazania oraz wskazał, że przystąpi do realizacji zajęcia niezwłocznie po ustaniu ww. przeszkody. Pismem z 24 września 2020 r. wierzyciel poinformował organ egzekucyjny, że należności objęte ww. tytułami wykonawczymi zostały spłacone przez Skarżącą 9 września 2020 r. i 18 września 2020 r. oraz wniósł o "wycofanie tytułów wykonawczych". Ponadto 16 grudnia 2020 r. Skarżąca uregulowała również koszty egzekucyjne. W dniu 19 lutego 2021 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. wydał postanowienie, w którym określono wysokość kosztów egzekucyjnych, którymi obciążono Skarżącą. Na koszty te w kwocie [...]zł złożyła się: opłata manipulacyjna oraz opłata egzekucyjna naliczona za ww. zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego Skarżącej i z wkładu oszczędnościowego. Jak wskazał organ powyższe koszty zostały wyliczone m.in. na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 2-10 u.p.e.a., z uwzględnieniem wskazań zawartych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r., SK 31/14 oraz wyrokach NSA z 5 marca 2019 r., II FSK 2466/18 i z 13 maja 2020 r., II FSK 2950. Postanowieniem z 24 marca 2021 r. nr j.w. organ odwoławczy utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji podzielając zawartą w jego uzasadnieniu argumentację. Na wstępie rozważań Sąd podkreśla, że w rozpoznawanej sprawie niespornym jest, że czynności egzekucyjne organu obejmowały zajęcie wierzytelności Skarżącej z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] Organ jednak nie odnosi się do skuteczności ww. zajęcia i nie wskazuje, czy zajęcie to nie zostało zrealizowane z uwagi na brak istnienia wierzytelności czy z uwagi na fakt, że Skarżąca dokonała zapłaty należności objętej tytułami wykonawczymi w całości już po wszczęciu postępowania egzekucyjnego przed 20 lutego 2021 r. a wierzyciel "wycofał tytuły wykonawcze". Skarżąca również przed 20 lutego 2021 r. spłaciła koszty egzekucyjne. Należy zauważyć, że w stanie prawnym obowiązującym w rozpoznawanej sprawie w myśl art. 64 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny, w egzekucji należności pieniężnych, pobiera określone w tym przepisie opłaty za dokonane czynności egzekucyjne. Organ egzekucyjny pobiera opłatę m.in. za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 i 3 tego przepisu wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych w wysokości 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż [...] zł [...] gr (art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.), oraz opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych, która wynosi 1% kwoty egzekwowanych należności objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż [...] zł (art. 64 § 6 u.p.e.a.). Natomiast zgodnie z art. 64c § 1 u.p.e.a. opłaty, o których mowa w art. 64 § 1 i § 6 oraz w art. 64a, wraz z wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty egzekucyjne. Koszty egzekucyjne, z zastrzeżeniem § 2-4, obciążają zobowiązanego. Co do zasady zatem, to zobowiązany ponosi koszty prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Wyjątek od zasady obciążenia zobowiązanego kosztami postępowania egzekucyjnego w administracji został przewidziany w art. 64c § 4 u.p.e.a., zgodnie z którym wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. Z taką sytuacją nie mamy jednak do czynienia w rozpatrywanej sprawie. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 kwietnia 2017 r., II FSK 693/15, we właściwym odczytaniu przepisu art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. wystarczające jest zastosowanie wykładni językowej. Zasadniczy prymat tego rodzaju wykładni prawa wynika z faktu, że prawo dociera do adresatów w postaci konkretnych przepisów prawnych i mogą oni oczekiwać, że ich obowiązki, czy uprawnienia są kształtowane treścią tekstu prawnego (zob. B. Brzeziński, Wykładnia prawa podatkowego, Gdańsk 2013, s. 24). Brzmienie tego przepisu nie pozostawia wątpliwości, że opłata egzekucyjna w wysokości wyżej określonej, może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. Jednocześnie, w tym przepisie ustawodawca nie zawarł jakiegokolwiek przyzwolenia do pobierania opłat egzekucyjnych także wówczas, gdy dojdzie do zajęcia rachunku bankowego, na którym nie było jakichkolwiek środków finansowych. W doktrynie prawa od dawna podnosi się, że podstawową wadą konstrukcyjną omawianej regulacji jest brak jakiejkolwiek zależności pomiędzy poborem opłat, a skutecznością prowadzonej egzekucji, co prowadzi w niektórych sytuacjach do generowania wysokich kosztów egzekucyjnych, przy jednoczesnym braku realizacji, chociażby w części, dochodzonego obowiązku pieniężnego (zob. R. Hauser, W. Piątek w: R. Hauser, A. Skoczylas (red.), Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, W. 2016, s. 327). Skład orzekający w sprawie w pełni akceptuje pogląd wyrażony w przywołanym wyroku i przyjmuje go za własny. W tym względzie Sąd w składzie orzekającym podziela tym samym poglądy wyrażone w ugruntowanym w tym zakresie orzecznictwie sądów administracyjnych, że opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych (por. wyroki NSA z: 24 września 2020 r., II FSK 1168/20; 20 marca 2018 r., II FSK 778/16; 12 lutego 2019 r., II FSK 3379/18; 14 listopada 2019 r.; 6 kwietnia 2017 r., II FSK 693/15; I GSK 2918/18; 6 kwietnia 2017 r., II FSK 693/15; 10 kwietnia 2018 r., II FSK 914/16; 19 maja 2020 r., II FSK 3049/19; 20 maja 2020 r., I GSK 1805/19; 28 maja 2020 r., I GSK 1945/19; 30 maja 2019 r., II FSK 613/19; 16 czerwca 2020 r., I GSK 533/20; 30 lipca 2020 r., I GSK 836/20; 6 sierpnia 2020 r., I GSK 413/18; 10 grudnia 2020 r., I GSK 1435/20; 10 grudnia 2020 r., I GSK 1071/20; wyroki WSA w: Szczecinie z 20 lutego 2020 r., I SA/SZ 806/19; z 9 kwietnia 2019 r., I SA/Sz 1092/17; z 26 września 2018 r., I SA/Sz 529/18 i z 21 lutego 2019 r., I SA/Sz 893/18; w Opolu z 4 listopada 2020 r., I SA/Op 216/20; w Bydgoszczy z 2 czerwca 2020 r., I SA/Bd 176/20; w Warszawie z 14 maja 2021 r., V SA/Wa 503/21; z 25 maja 2021 r., V SA/Wa 752/21). Sądowi orzekającemu w niniejszej sprawie wiadomo, że na gruncie omawianych regulacji w przeszłości prezentowano w orzecznictwie również pogląd odmienny, niemniej jednak aktualne, m.in. powyżej wskazane orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie pozostawia wątpliwości, że opłata egzekucyjna w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana wyłącznie wówczas, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. Zaprezentowane wyżej rozumienie omawianego przepisu nie może być podważane przez nawiązanie do treści przepisu art. 80 § 1 u.p.e.a. Przepis ten wskazuje bowiem, w jaki sposób dokonuje się czynności zajęcia rachunku bankowego i nie potwierdza stanowiska, że zajęcie wierzytelności można utożsamiać z zajęciem rachunku bankowego. Wręcz przeciwnie, w art. 80 § 2 u.p.e.a. mowa jest o "zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego", a nie "zajęciu rachunku bankowego", co dowodzi trafności stanowiska, że warunkiem zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego jest istnienie na zajętym rachunku bankowym środków pieniężnych – wierzytelności (por. wyrok WSA w Warszawie z 25 maja 2021 r., V SA/Wa 752/21). Zgodnie z tym przepisem, zajęcie, o którym mowa w § 1 art. 80, obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Jednak, w rozpatrywanej sprawie poza sporem pozostaje, że w toku postępowania egzekucyjnego dokonano zajęcia rachunków bankowych i wkładów oszczędnościowych zobowiązanego w ww. banku jednakże w wyniku zastosowania środków egzekucyjnych w postaci zajęcia wierzytelności nie uzyskano żadnej kwoty a na skutego ponaglenia organu egzekucyjnego bank wyjaśnił, że przeszkodą w realizacji zajęcia jest brak wierzytelności Skarżącej w stosunku do banku z ww. tytułów. Poza sporem pozostaje i to, że wyniku ww. zajęcia nie wyegzekwowano żadnych kwot zaś całość zadłużenia wraz z kosztami egzekucyjnymi została uiszczona przez Skarżąca. Organ jednak nie odniósł się jednoznacznie do ostatecznej skuteczności zajęcia ww. wierzytelności. Według składu orzekającego w sprawie, ww. okoliczności organ egzekucyjny i organ nadzoru nie wzięły pod uwagę, dlatego też należało ocenić, że organ egzekucyjny - bez należytego rozważenia - obciążył wierzyciela opłatami wyliczonymi na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. Nie można bowiem jednoznacznie rozstrzygnąć, czy w toku egzekucji doszło do skutecznego zajęcia ww. wierzytelności, organ bowiem "milczy" w tym zakresie i nie wyjaśnia – odnosząc się do akt sprawy - czy zajęcie to nie zostało zrealizowane z uwagi na brak istnienia wierzytelności czy z uwagi na fakt, że Skarżąca dokonała zapłaty należności objętej tytułami wykonawczymi w całości już po wszczęciu postępowania egzekucyjnego przed 20 lutego 2021 r. a wierzyciel "wycofał tytuły wykonawcze". Powyższe jest o tyle istotne, że jak wynika z akt sprawy bank informował organ egzekucyjny, że na zajętych rachunkach bankowych nie było środków pieniężnych jak i nie istniała wierzytelność z tytułu wkładu oszczędnościowego. Skoro więc przepis art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. nie przewiduje opłaty za samą czynność zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, to dopóki nie dojdzie do faktycznego zajęcia wierzytelności na tym rachunku i chociażby częściowego wyegzekwowania należności, dopóty nie ma podstaw prawnych do naliczenia opłaty w wysokości określonej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. W ocenie Sądu w powyższym zakresie organ egzekucyjny naruszył przepis art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., przy czym Sąd wskazuje, że również w odpowiedzi na skargę organ nie ustosunkował się do zarzutów Skarżącej w tym zakresie podnosząc jedynie, że zapłata egzekwowanych należności przez Skarżącą po dokonaniu czynności egzekucyjnych nie zwalnia od obowiązku uiszczenia kosztów egzekucyjnych. W tym też zakresie organ nie poczynił innych ustaleń zaś ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów nie wynika, że zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych i wkładów oszczędnościowych Skarżącej było skuteczne lecz nie zostało zrealizowane z uwagi na wcześniej dokonaną przez Skarżącą spłatę zadłużenia wraz z kosztami egzekucyjnymi. Ta okoliczność niewątpliwie wymaga wyjaśnienia przez organy i w tym tez zakresie Sąd uznał, że organ naruszył przepisy postepowania, tj. art. 7, art. 77 § 1 i art. 8 § 1 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. W sprawie sporna jest także kwestia obciążenia Skarżącej opłatą manipulacyjną. W zakresie opłaty manipulacyjnej Sąd uważa, że jest ona należna, bez względu na fakt czy egzekucja była skuteczna (por. wyroki NSA z: 14 listopada 2019 r., I GSK 2918/18; 9 kwietnia 2019 r., II FSK 3802/18; 12 października 2007 r., II FSK 1338/06; 12 października 2007 r., II FSK 1339/06; 26 kwietnia 2018 r., II FSK 2621/17). Opłata manipulacyjna stanowi swego rodzaju zwrot wydatków poniesionych przez organ egzekucyjny za wszelkie podejmowane czynności manipulacyjne (np. doręczenie tytułu wykonawczego) dokonane w toku prowadzonej egzekucji, a obowiązek jej zapłaty, nie zależy od efektów tych czynności i całego postępowania egzekucyjnego (por. wyroki WSA w: Bydgoszczy z 21 stycznia 2020 r., I SA/Bd 743/19; Bydgoszczy z 26 listopada 2019 r., I SA/Bd 598/19; Bydgoszczy z 27 listopada 2019 r., I SA/Bd 596/19; Łodzi z 26 września 2019 r., III SA/Łd 685/19; Łodzi z 6 listopada 2019 r., III SA/Łd 704/19). Wypada w tym zakresie podkreślić, że opłata egzekucyjna pobierana jest za zajęcie wierzytelności (art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.), natomiast opłata manipulacyjna zależna jest nie od skutecznego zajęcia a od kwoty egzekwowanych należności (art. 64 § 6 u.p.e.a.). W orzecznictwie prezentowany jest pogląd, że jedynym warunkiem powstania obowiązku uiszczenia opłaty manipulacyjnej jest doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, czego Skarżąca w rozpoznawanej sprawie nie kwestionuje (por. wyroki NSA z: 12 października 2007 r., II FSK 1339/06; 12 października 2007 r., II FSK 1148/06). Przez czynności egzekucyjne rozumie się wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. W odniesieniu do powyższego Sąd wskazuje ponadto, że jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 marca 2021 r., III FSK 2493/21 problem ustalenia wysokości kosztów egzekucyjnych po wydaniu przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14, był już wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięcia przez Naczelny Sąd Administracyjny. W orzecznictwie NSA zaobserwować można trzy zasadnicze linie orzecznicze. Według pierwszej z nich, podczas ustalania wysokość kosztów egzekucyjnych należy odnieść je do górnej granicy opłaty egzekucyjnej za zajęcie nieruchomości, gdyż jest to jedyna opłata, której maksymalną wysokość określono w art. 64 § 1 u.p.e.a., a ponadto odnosi się do najbardziej pracochłonnych czynności egzekucyjnych (por. m.in. wyrok NSA z 20 lutego 2019 r., II FSK 2094/18; z 24 maja 2019 r., II FSK 407/19; z 26 czerwca 2019 r., II FSK 2549/17; z 13 maja 2020 r., II FSK 2950/19. Według drugiej linii orzeczniczej, wobec bezczynności ustawodawcy po ogłoszeniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego, w ogóle nie można pobierać kosztów egzekucyjnych, gdyż w przeciwnym wypadku ich maksymalna wysokość będzie niejednolicie ustalana przy każdorazowym pobieraniu, z pominięciem zobiektywizowanych kryteriów i w konsekwencji naruszone zostaną wskazane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego wzorce konstytucyjne (por. wyrok NSA z 8 stycznia 2019 r., II FSK 2576/18; z 18 września 2019 r., II FSK 3238/17). Zgodnie natomiast z trzecią linią orzeczniczą, organ egzekucyjny powinien tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było mu zarzucić naruszenia standardów określonych w wyżej wskazanym wyroku Trybunału Konstytucyjnego i dlatego konieczne jest powiązanie opłat z realiami konkretnego postępowania egzekucyjnego (por. wyroki z 14 marca 2019 r., II FSK 3700/18; z 13 czerwca 2019 r., II FSK 2037/17). W rozpatrywanej sprawie stanowisko Sądu oraz organu zbieżne jest ze stanowiskiem zawartym w pierwszej z wyżej wymienionych linii orzeczniczych, które to stanowisko Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela. W przywołanym wyroku Trybunał orzekł, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodna z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, a nadto, że art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Zgodnie z art. 190 ust. 1 Konstytucji RP orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne, stosownie natomiast do art. 190 ust. 3 Konstytucji RP wchodzą one w życie z dniem ogłoszenia. Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie i doktrynie poglądem, organy oraz Sądy mają obowiązek uwzględnienia wyroku Trybunału, który pozbawia przepis stanowiący podstawę rozstrzygnięcia domniemania konstytucyjności. Punktem wyjścia rozważań nad skutkami, jakie dla obrotu prawnego wywiera wspomniany wyżej wyrok Trybunału Konstytucyjnego, musi być analiza jego treści – zarówno samego rozstrzygnięcia wyrażonego w sentencji, jak i motywów przedstawionych w uzasadnieniu. W uzasadnieniu wyroku Trybunał wprost wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. Jak wyjaśnił Trybunał, w tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji. Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. Z samej też istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. Tym samym Trybunał uznał dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych) o charakterze ryczałtowym niepowiązanych z indywidualną sytuacją zobowiązanego ani z nakładem pracy organu egzekucyjnego czy stopniem skuteczności jego działań. Trybunał Konstytucyjny wyraził tezę o dopuszczalności stosowania stawek stosunkowych, które uzależnione są tylko od wysokości kwoty podlegającej egzekucji – z zastrzeżeniem konieczności wyznaczenia górnej granicy tych opłat, limitującej kwotę określoną procentowo. Tylko do tego ostatniego elementu odnosi się skutek analizowanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego, który można zakwalifikować do kategorii wyroków zakresowych o charakterze negatoryjnym, a także, gdyż jego istota polega na wskazaniu zaniechania ustawodawczego, polegającego na niepełnym zakresie regulacji. Wobec utrzymującego się stanu tego zaniechania ustawodawczego, ze względu na brak stosownej ingerencji ustawodawcy, stwierdzoną przez Trybunał lukę prawną uzupełnić musiała praktyka orzecznicza organów stosujących prawo, której zgodność z prawem ocenić winny sądy administracyjne (art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, Dz.U. z 2021.137). Jak dalej wskazał NSA w ww. wyroku z 24 marca 2021 r., III FSK 2493/21 orzeczenia, które proponują miarkowanie wysokości opłat egzekucyjnych w zależności od realiów konkretnego postępowania egzekucyjnego, czyli jego pracochłonności, czasochłonności i stopnia skomplikowania (m.in. wyroki NSA z 14 marca 2019 r., II FSK 3700/18; z 13 czerwca 2019 r., II FSK 2037/17; z 10 stycznia 2020 r., II FSK 869/18; z 29 maja 2020 r., I GSK 1529/19), nasuwają istotne wątpliwości. Wynikają one przede wszystkim z analizy uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego, w którym podkreśla się, jak już wskazywano powyżej, konstytucyjną prawidłowość regulacji nieuzależniającej wysokości opłaty od indywidualnej sytuacji zobowiązanego oraz od nakładu pracy i stopnia skuteczności organu egzekucyjnego, gdyż ze swej istoty opłaty te nie wiążą się z ekwiwalentnością świadczenia podmiotu publicznoprawnego. Rozwiązanie proponowane w wymienionych judykatach i postulowane przez Skarżącą wydaje się więc przeczyć stanowisku Trybunału. Co prawda Trybunał Konstytucyjny w dalszej części uzasadnienia swego wyroku nawiązał do efektywności działań organu egzekucyjnego w konkretnej sprawie oraz pewnej ekwiwalentności jego świadczeń, niemniej jednak argumentacja ta jest w ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie ukierunkowana na uwypuklenie niedopuszczalności traktowania opłat egzekucyjnych jako sankcji za niewykonanie obowiązku, którą to potencjalną wadliwość w przypadku egzekwowania obowiązków pieniężnych o znacznej wartości właśnie eliminuje kwotowe określenie górnej granicy opłaty, limitujące kwotę określaną procentowo. Takie rozumienie stanowiska Trybunału Konstytucyjnego poddaje w wątpliwość aprobowanie miarkowania opłat w oparciu o obiektywnie nieprecyzowalne i labilne kryteria, jak czasochłonność, pracochłonność i stopień skomplikowania, a nawet efektywność prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Zastrzeżenia te są tym mocniejsze, że dyskutowane rozumienie wyroku Trybunału prowadzi wprost do podważenia zasady stosowania stawek stosunkowych (procentowych), o charakterze ryczałtowym, którą to zasadę Trybunał wyraźnie jednak zaaprobował (por. wyrok NSA z dnia 13 maja 2020 r., II FSK 2950/19). W powyżej wskazanym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wskazał ponadto, że dla uniknięcia dowolności w określeniu górnego limitu opłat, otwierającej drogę do sporów i subiektywizmu rozstrzygnięć, można odwołać się do obiektywnego i posiadającego normatywną podstawę kryterium, jakim jest przewidziana w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. maksymalna kwota opłaty za czynność egzekucyjną w postaci zajęcia nieruchomości. Jest to jedyny przepis stanowiącego o wysokości opłat art. 64 u.p.e.a., który wspomniany limit kwotowy przewiduje. Zgodnie z jego treścią, Organ egzekucyjny, z zastrzeżeniem § 2, w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty w następującej wysokości, z zastrzeżeniem art. 64d: za zajęcie nieruchomości – 8% kwoty egzekwowanej należności, nie więcej jednak niż [...] zł. Jako że opłatę tę także oblicza się stosunkowo jako określony procent kwoty egzekwowanej należności, spełnia ona wszelkie kryteria konstytucyjności, opisane w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Stosując zatem uprawnioną i uzasadnioną w tym przypadku zasadę wnioskowania z analogii legis można powyższe uregulowanie odpowiednio zastosować do określenia opłaty manipulacyjnej, jak uczyniły to organy w niniejszej sprawie, a także, o czym była już mowa powyżej, znajduje poparcie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z 20 lutego 2019 r., II FSK 2094/18; z 24 maja 2019 r., II FSK 407/19; z 26 czerwca 2019 r., II FSK 2549/17). W rozpoznawanej sprawie obciążenie Skarżącego opłatą manipulacyjną było zatem zasadne i organ nie naruszył art. 64 § 6 u.p.e.a. Zauważyć należy, że w odniesieniu do tytułu wykonawczego opłata ta wyniosła odpowiednio do tytułu wykonawczego nr [...] - [...] zł, [...] [...] zł, [...] [...] zł, [...] [...] zł. Uzasadniając wysokość opłat, organ odwoławczy nawiązał do regulacji ustawy egzekucyjnej, dotyczącej wysokości naliczania kosztów egzekucyjnych w przypadku egzekucji z nieruchomości. Wskazać należy, że zgodnie z art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. opłata za zajęcie nieruchomości wynosi 8% kwoty egzekwowanej należności, nie więcej jednak niż [...] zł. Ponieważ podzielenie maksymalnej kwoty opłaty za zajęcie nieruchomości [...] zł) przez przewidzianą dla tej czynności egzekucyjnej stawki procentowej w wysokości 8 daje kwotę [...]zł za każdy 1% innej należnej opłaty, można ją uznać za maksymalną wysokość opłaty manipulacyjnej, która zasadniczo stanowi 1% egzekwowanej należności. W rezultacie określenie maksymalnej kwoty opłaty manipulacyjnej może polegać na odpowiednim zastosowaniu w drodze analogii art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a., określającego maksymalną kwotę opłaty za zajęcie nieruchomości. W rozpatrywanej sprawie wysokość obliczonej przez organ tą metodą opłaty manipulacyjnej nie przekracza w żadnym z przypadków maksymalnej kwoty opłaty. Nie można zatem zgodzić się z twierdzeniem Skarżącej, że organ nie poczynił jak i nie odniósł się ustaleń faktycznych w zakresie tego czy wysokość tej opłaty jest adekwatna do nakładu pracy organu. Miarkowanie wysokości tych opłaty w oparciu o pracochłonność, skuteczność i ekwiwalentność czynności w sytuacji, gdy nie przekraczają one kwot maksymalnych, nie ma uzasadnienia prawnego (por. wyrok NSA z 13 maja 2020 r., II FSK 2950/19). Mając na uwadze powyższe okoliczności Sąd uznał, że zarzuty skargi odnoszące się do opłaty manipulacyjnej, tj. w zakresie naruszenia art. 64 § 6 u.p.e.a. oraz art. 7, art. 8, art. 77 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. okazały się bezzasadne. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz c) P.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu I instancji biorąc po uwagę, że rozstrzygnięcie organów obejmowało łącznie całość kosztów egzekucyjnych. Na podstawie art. 141 § 4 P.p.s.a. sąd wskazuje, aby organy w dalszym postępowaniu uwzględniły ww. wykładnię prawa przedstawioną w wyroku i dokonały stosownych ustaleń w zakresie faktycznego zajęcia ww. wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego Skarżącej i wydały stosowne do tych ustaleń rozstrzygnięcie w sprawie, które będzie znajdowało pełne odzwierciedlenie w aktach sprawy i w sposób jednoznaczny uwzględniało poczynione ustalenia. O zwrocie kosztów postępowania sądowego w łącznej kwocie [...]zł sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 209 i art. 205 § 2 P.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U.2019.2325). Zasądzona kwota obejmuje: uiszczony wpis stały od skargi w kwocie [...]zł (ustalony na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 221 poz. 2193 ze zm.) i wynagrodzenie pełnomocnika procesowego skarżącej w kwocie [...]zł z tytułu zastępstwa procesowego w postępowaniu sądowym. Powołane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.